0112-KDIL2-2.4011.737.2026.1.AG

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 28 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest Pani lekarzem. Od dnia (...) sierpnia 2021 r. do dnia (...) sierpnia 2026 r. pozostaje Pani zatrudniona w A na podstawie umowy o pracę na czas określony na stanowisku lekarza rezydenta w dziedzinie (…). Zatrudnienie na stanowisku rezydenta stanowi element szkolenia specjalizacyjnego. Jego zasadniczym celem jest uzyskanie wiedzy i umiejętności przewidzianych programem specjalizacji, a następnie uzyskanie tytułu lekarza specjalisty. Czynności medyczne są wykonywane w ramach procesu szkolenia, pod nadzorem kierownika specjalizacji lub innych lekarzy specjalistów, z możliwością konsultowania i weryfikowania proponowanych (…).

Zakres obowiązków wynikający z umowy o pracę obejmuje w szczególności:

(…).

W okresie zatrudnienia jako rezydent nie ma Pani statusu lekarza specjalisty. Nie sprawuje Pani samodzielnego nadzoru (…), nie konsultowała Pani pracy lekarzy rezydentów jako specjalista i nie wykonywała Pani samodzielnie zadań dydaktycznych, badawczych ani szkoleniowych przewidzianych dla lekarza specjalisty. Pani czynności były wykonywane w ramach podporządkowania pracowniczego oraz procesu szkolenia specjalizacyjnego. Realizowany przez Panią program specjalizacji obejmował szereg kursów, staży, procedur wykonywanych również poza podstawową placówką, w różnych jednostkach medycznych.

W dniu (…) sierpnia 2026 r. ukończy Pani program specjalizacji, a ponieważ (…) marca 2026 r. zdała Pani Państwowy Egzamin Specjalizacyjny, spełni Pani oba warunki niezbędne do uzyskania tytułu lekarza specjalisty w dziedzinie (…).

Od dnia (…) września 2026 r. zamierza Pani świadczyć na rzecz tego samego podmiotu leczniczego usługi medyczne w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, na podstawie umowy o udzielanie świadczeń zdrowotnych. Pani jednoosobowa działalność gospodarcza jest prowadzona od lutego 2021 r. Jej przedmiotem są ogólne usługi medyczne (…), klasyfikowane w PKWiU dział 86 oraz pod kodem PKD 86.21.Z, natomiast po uzyskaniu specjalizacji planuje Pani zmienić kod PKD na PKD na 86.22.Z Praktyka lekarska specjalistyczna.

Wybrała Pani opodatkowanie przychodów z tej działalności ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w ustawowym terminie.

Zakres usług wykonywanych na podstawie kontraktu B2B obejmie:

(…).

Usługi na podstawie kontraktu będą wykonywane jako lekarz specjalista (stanowisko: starszy asystent), samodzielnie i bez nadzoru kierownika specjalizacji. Będzie Pani podejmować ostateczne decyzje diagnostyczne w granicach posiadanych uprawnień oraz odpowiadać za prawidłowe wykonanie usług. Nie będzie Pani odbywać staży ani kursów specjalizacyjnych, zdawać kolokwiów ani realizować programu specjalizacji. Będzie Pani ponosić odpowiedzialność zawodową i kontraktową związaną z wykonywaniem usług oraz posiadać wymagane ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej.

Przychody z działalności w roku poprzedzającym rok podatkowy nie przekroczyły i zgodnie z przewidywaniami nie przekroczą w tym roku 2 000 000 euro. W odniesieniu do prowadzonej działalności gospodarczej nie występują i nie będą występowały przesłanki negatywne określone w art. 8 ust. 1 oraz ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Część czynności technicznych, takich jak udział w interpretacji (…) i prowadzenie dokumentacji medycznej, może występować zarówno w okresie rezydentury, jak i w pracy lekarza specjalisty. Nie oznacza to jednak tożsamości świadczeń. Różny jest cel wykonywania czynności, zakres samodzielności, odpowiedzialność, pozycja zawodowa oraz zakres uprawnień i obowiązków.

Pytanie

Czy będzie Pani uprawniona do opodatkowania przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jeżeli po zakończeniu rezydentury będzie Pani świadczyć usługi medyczne jako lekarz specjalista (…) na rzecz tego samego podmiotu, u którego wcześniej była Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę jako lekarz rezydent?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem – art. 8 ust. 2 ustawy nie znajdzie zastosowania. Przychody uzyskiwane z usług świadczonych w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, o ile spełnione pozostają pozostałe warunki ustawowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy podatnik traci prawo do ryczałtu, jeżeli uzyskuje przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom wykonywanym w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywanym w danym roku podatkowym w ramach stosunku pracy. Użyte w tym przepisie sformułowanie „odpowiadających czynnościom” należy rozumieć jako odnoszące się do usług tożsamych, a nie jedynie częściowo zbieżnych. Sam fakt, że zarówno rezydent, jak i specjalista wykonują czynności należące do tej samej dziedziny medycyny, nie przesądza o identyczności zakresu świadczonych usług.

W przedstawionej sytuacji różnice mają charakter zasadniczy:

1.  Cel wykonywania czynności.

W ramach umowy o pracę wykonuje Pani czynności w toku szkolenia specjalizacyjnego, które służą nabyciu kwalifikacji lekarza specjalisty. W ramach kontraktu B2B będzie Pani wykonywać usługi w celu samodzielnego udzielania świadczeń zdrowotnych jako lekarz posiadający tytuł specjalisty.

2.  Samodzielność.

Jako lekarz rezydent wykonuje Pani czynności pod nadzorem kierownika specjalizacji lub innych lekarzy specjalistów, a przygotowywane przez Panią opisy i decyzje diagnostyczne mogą być konsultowane oraz weryfikowane. Jako lekarz specjalista będzie Pani wykonywać świadczenia samodzielnie, bez nadzoru o charakterze szkoleniowym.

3.  Odpowiedzialność.

Zakres Pani odpowiedzialności jako lekarza rezydenta jest ograniczony przez szkoleniowy charakter zatrudnienia oraz nadzór lekarza specjalisty. Na podstawie kontraktu B2B będzie Pani odpowiadać za ostateczne decyzje diagnostyczne oraz prawidłowe wykonanie zakontraktowanych usług w granicach posiadanych uprawnień.

4.  Zakres obowiązków.

W ramach stosunku pracy Pani obowiązki obejmują przede wszystkim (…). (…).

5.  Pozycja zawodowa i zakres uprawnień.

Obecnie działa Pani jako lekarz rezydent, czyli osoba odbywająca szkolenie specjalizacyjne. Po rozpoczęciu współpracy w ramach działalności gospodarczej będzie Pani działać jako lekarz specjalista posiadający pełne kwalifikacje w dziedzinie (…), a także szerszy zakres uprawnień i obowiązków.

6.  Element szkoleniowy.

Zatrudnienie na stanowisku rezydenta wiąże się z realizacją programu specjalizacji, uczestnictwem w stażach i kursach oraz oceną postępów szkolenia. Po rozpoczęciu kontraktu nie będzie Pani realizować programu specjalizacji ani podlegać weryfikacji wiedzy przewidzianej dla lekarzy rezydentów, lecz będzie Pani mogła uczestniczyć w szkoleniu i konsultowaniu osób odbywających specjalizację.

Nie można pominąć, że pomiędzy niektórymi czynnościami istnieje częściowa zbieżność, w szczególności w zakresie (…), sporządzania opisów i prowadzenia dokumentacji. Zbieżność ta wynika jednak z istoty zawodu (…) i nie oznacza, że świadczenia są tożsame. W okresie rezydentury czynności te są jednym z elementów szkolenia i podlegają nadzorowi, natomiast po uzyskaniu specjalizacji staną się samodzielnymi, końcowymi świadczeniami wykonywanymi przez Panią z pełnym zakresem kompetencji specjalisty.

Powyższe rozumienie art. 8 ust. 2 znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2025 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.5.2025.1.MC, dotyczącej lekarza specjalisty (…), który po zakończeniu zatrudnienia jako lekarz rezydent rozpoczął świadczenie usług na rzecz tego samego szpitala w ramach działalności gospodarczej. Organ uznał, że usługi lekarza specjalisty różnią się od czynności wykonywanych przez rezydenta, a zatem podatnik zachowuje prawo do ryczałtu.

Podobne stanowisko zostało przedstawione między innymi w interpretacjach indywidualnych:

-     z dnia 8 czerwca 2026 r., sygn. 0115-KDST2-2.4011.243.2026.2.PS (również dotyczy lekarza (…)),

-     z dnia 14 lipca 2026 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.663.2026.2.MC,

-     z dnia 10 lipca 2026 r. sygn. 0115-KDST2-2.4011.459.2026.1.MH,

-     z dna 16 lipca 2026 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.566.2026.1.MM,

-     z dnia 4 kwietnia 2024 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.115.2024.2.AWO,

-     z dnia 27 listopada 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.790.2024.2.MC,

-     z dnia 20 listopada 2024 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.720.2024.2.DJD.

Interpretacje wydane w innych sprawach nie są formalnie wiążące w niniejszej sprawie, jednak potwierdzają utrwalony sposób rozumienia przesłanki „odpowiadających czynnościom”. W opisanym zdarzeniu przyszłym usługi lekarza specjalisty nie będą tożsame z czynnościami lekarza rezydenta, dlatego art. 8 ust. 2 ustawy nie powinien pozbawiać Pani prawa do ryczałtu. W konsekwencji, przy założeniu terminowego wyboru ryczałtu, nieprzekroczenia ustawowego limitu przychodów oraz braku innych przesłanek wyłączających, będzie Pani uprawniona do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Przychody ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej, klasyfikowanych w PKWiU dział 86, podlegają co do zasady stawce 14%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Z kolei, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ponadto w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca wskazał, że:

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ponadto, warunkiem koniecznym dla skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w ustawowym terminie.

Jak stanowi bowiem art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z okoliczności sprawy wynika, że od (…) sierpnia 2021 r. do (…) sierpnia 2026 r. pozostaje Pani zatrudniona w A na podstawie umowy o pracę na czas określony na stanowisku lekarza rezydenta w dziedzinie (…). W dniu (…) sierpnia 2026 r. ukończy Pani program specjalizacji, a ponieważ (…) marca 2026 r. zdała Pani Państwowy Egzamin Specjalizacyjny, spełni Pani oba warunki niezbędne do uzyskania tytułu lekarza specjalisty w dziedzinie (…). Od (…) września 2026 r. zamierza Pani świadczyć na rzecz tego samego podmiotu leczniczego usługi medyczne w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Jednoosobową działalność gospodarczą prowadzi Pani od lutego 2021 r., a uzyskiwane przychody opodatkowane są ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Jak wynika z wniosku, czynności wykonywane w ramach umowy o pracę na stanowisku lekarza rezydenta nie są tożsame z czynnościami, które zamierza Pani wykonywać w ramach działalności gospodarczej na stanowisku lekarza specjalisty. Różny jest cel wykonywania czynności, zakres samodzielności, odpowiedzialność, pozycja zawodowa oraz zakres uprawnień i obowiązków. Ponadto Pani przychody z działalności w roku poprzedzającym rok podatkowy nie przekroczyły i zgodnie z przewidywaniami nie przekroczą w tym roku 2 000 000 euro. W odniesieniu do prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej nie występują i nie będą występować u Pani negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wskazuję, że możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Skoro zatem zakres usług, które zamierza Pani świadczyć w ramach działalności gospodarczej na rzecz wskazanego we wniosku podmiotu leczniczego, nie będzie tożsamy z czynnościami wykonywanymi przez Panią w ramach stosunku pracy na rzecz tego podmiotu, to może Pani opodatkować uzyskane przychody z działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Podsumowanie: w sytuacji gdy po zakończeniu rezydentury będzie Pani świadczyć usługi medyczne jako lekarz specjalista (…) na rzecz tego samego podmiotu, u którego wcześniej była Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę jako lekarz rezydent, będzie Pani uprawniona do opodatkowania przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.