0112-KDIL2-2.4011.64.2026.2.MG

Interpretacja indywidualna2026-03-16Dyrektor Krajowej Informacji SkarbowejAktualna

Uznania działu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i możliwości zastosowania zwolnienia podatkowego.

aport przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 16 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą.

Podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i jest czynnym podatnikiem VAT.

Przeważający przedmiot prowadzonej działalności obejmuje kod PKD 46.73.Z Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego.

Pozostały przedmiot działalności obejmuje:

1) 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,

2) 41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

3) 42.11.Z Roboty związane z budową dróg i autostrad,

4) 42.12.Z Roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej,

5) 42.13.Z Roboty związane z budową mostów i tuneli,

6) 42.21.Z Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych,

7) 42.22.Z Roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych,

8) 42.91.Z Roboty związane z budową obiektów inżynierii wodnej,

9) 42.99.Z Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane,

10) 43.11.Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

11) 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budowę,

12) 43.21.Z Wykonywanie instalacji elektrycznych,

13) 43.22.Z Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

14) 43.29.Z Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,

15) 43.31.Z Tynkowanie,

16) 43.32.Z Zakładanie stolarki budowlanej,

17) 43.33.Z Posadzkarstwo; tapetowanie i oblicowywanie ścian,

18) 43.34.Z Malowanie i szklenie,

19) 43.39.Z Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

20) 43.91.Z Wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych,

21) 43.99.Z Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

22) 46.74.Z Sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego,

23) 46.75.Z Sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych,

24) 46.76.Z Sprzedaż hurtowa pozostałych półproduktów,

25) 49.41.Z Transport drogowy towarów,

26) 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

27) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

28) 68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,

29) 68.32.Z Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

30) 80.20.Z Działalność ochroniarska w zakresie obsługi systemów bezpieczeństwa,

31) 81.10.Z Działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach.

W ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca przyjął regulamin organizacyjny (dalej: „Regulamin”), który porządkuje strukturę wewnętrzną jego przedsiębiorstwa i dzieli ją na dwa działy (dalej łącznie jako: „Działy”):

Dział Hurtowni

Dział Deweloperski

Działalność polegająca na sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych realizowana jest w oparciu o działalność Działu Hurtowni, do którego zadań należy:

1) sprzedaż i obsługa klientów, obejmująca realizację zamówień, obsługę reklamacji, bieżącą komunikację z klientami oraz przygotowywanie strategii sprzedażowej;

2) zaopatrzenie i gospodarka magazynowa, obejmujące zapewnienie ciągłości dostaw materiałów budowlanych, monitorowanie stanów magazynowych, planowanie zapotrzebowania na produkty oraz utrzymywanie kontaktów z dostawcami;

3) doradztwo techniczne, obejmujące zapewnienie klientom specjalistycznego wsparcia w zakresie doboru materiałów budowlanych, pomoc w rozwiązywaniu problemów technicznych związanych z zastosowaniem produktów oraz monitorowanie nowości na rynku materiałów budowlanych.

Działalność polegająca na realizacji przedsięwzięć deweloperskich prowadzona jest w oparciu o działalność Działu Deweloperskiego, do zadań którego należą:

1) przygotowanie i realizacja inwestycji deweloperskich, obejmujące planowanie, organizację i koordynację przedsięwzięć budowlanych realizowanych w celu sprzedaży lokali mieszkalnych, w tym inwestycji realizowanych do stanu deweloperskiego;

2) zarządzanie procesem inwestycyjnym, obejmujące opracowywanie harmonogramów realizacji inwestycji, monitorowanie kosztów i budżetów, nadzór nad terminowością i jakością realizowanych prac oraz współpracę z podmiotami zaangażowanymi w realizację inwestycji;

3) obsługa formalno-prawna i sprzedażowa inwestycji, obejmująca przygotowywanie ofert inwestycyjnych, koordynację procesów sprzedaży lokali mieszkalnych, współpracę z notariuszami oraz innymi podmiotami uczestniczącymi w obrocie nieruchomościami, a także monitorowanie zgodności realizowanych przedsięwzięć z obowiązującymi przepisami prawa.

Zgodnie z Regulaminem każdy Dział koordynuje odrębny Kierownik, który sprawuje nadzór nad realizacją zadań przypisanych do danego Działu. Kierownik odpowiada za organizację pracy Działu, koordynację działań osób przyporządkowanych do Działu oraz podejmowanie decyzji operacyjnych w zakresie działalności Działu.

(...).
Wnioskodawca nabył nieruchomość niezabudowaną (dalej: „Nieruchomość”), na której w ramach Działu Deweloperskiego rozpoczął realizację inwestycji budowlanej.

Dział Deweloperski jest wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w następujący sposób:

1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Do Działu Deweloperskiego przyporządkowane są składniki materialne obejmujące Nieruchomość (na której Wnioskodawca rozpoczął realizację inwestycji deweloperskiej), samochód osobowy, samochód dostawczy, samochód ciężarowy z HDS oraz wyposażenie biurowe (…).

Do Działu Deweloperskiego przyporządkowane są składniki niematerialne obejmujące pozwolenie na budowę inwestycji deweloperskiej, warunki techniczne przyłączenia do sieci, prawa do dokumentacji projektowej (w tym koncepcji wielobranżowej oraz założeń projektu dla budowy zespołu czterech budynków), prawa do dokumentacji geodezyjnej (w tym mapy do celów projektowych oraz dokumentacji wyznaczenia znaków granicznych), prawa do analiz technicznych (analiza nasłonecznienia, analiza akustyczna, analiza urbanistyczna dot. Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego), prawa do dokumentacji geotechnicznej (operat zagęszczenia gruntu, projekt geotechniczny), prawa do przedmiaru robót i kosztorysu inwestorskiego oraz prawa do operatu wyceny nieruchomości.

Do Działu Deweloperskiego przyporządkowane są zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością deweloperską, w tym umowa leasingu wózka widłowego, umowa dzierżawy zjazdu z drogi publicznej na teren inwestycji deweloperskiej, umowa o wykonywanie dokumentacji projektowej, umowa o sporządzenie projektu geotechnicznego oraz umowy o usługi budowlane dotyczące realizacji poszczególnych etapów inwestycji.

Powyższe składniki materialne, niematerialne oraz zobowiązania są ze sobą funkcjonalnie powiązane i łącznie umożliwiają prowadzenie działalności deweloperskiej.

2. Wyodrębnienie organizacyjne

Dział Deweloperski jest formalnie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na podstawie Regulaminu. Regulamin określa miejsce Działu Deweloperskiego w strukturze przedsiębiorstwa, zakres jego zadań oraz podział osobowy.

Zgodnie z Regulaminem Dział Deweloperski posiada odrębnego Kierownika, który sprawuje nadzór nad całością działalności deweloperskiej i odpowiada za realizację przypisanych zadań.

Do Działu Deweloperskiego przyporządkowanych jest (…) osób – (…).

Osoby te posiadają kwalifikacje i doświadczenie umożliwiające samodzielne prowadzenie spraw Działu Deweloperskiego bez wsparcia ze strony personelu Działu Hurtowni.

3. Wyodrębnienie finansowe

Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu Deweloperskiego. Wyodrębnienie to realizowane jest poprzez prowadzenie odrębnych kont analitycznych dla Działu Deweloperskiego, które ewidencjonują zdarzenia gospodarcze związane z działalnością deweloperską odrębnie od zdarzeń związanych z działalnością Działu Hurtowni.

Dla Działu Deweloperskiego prowadzony jest odrębny rachunek bankowy, na który wpływają środki związane z działalnością deweloperską i z którego realizowane są płatności dotyczące tej działalności.

Sposób prowadzenia ewidencji umożliwia w każdym czasie ustalenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przypadających na Dział Deweloperski, a także sporządzenie odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat dla tego Działu.

4. Wyodrębnienie funkcjonalne

Dział Deweloperski stanowi funkcjonalną całość, której przedmiot działalności (realizacja inwestycji deweloperskich i sprzedaż lokali mieszkalnych) jest odrębny od przedmiotu działalności Działu Hurtowni (hurtowa sprzedaż materiałów budowlanych). Składniki materialne i niematerialne przyporządkowane do Działu Deweloperskiego są ze sobą wewnętrznie powiązane i łącznie służą realizacji zadań tego Działu.

Do Działu Deweloperskiego przyporządkowana jest Nieruchomość, na której Wnioskodawca rozpoczął już realizację inwestycji deweloperskiej. Nieruchomość ta jest wykorzystywana w ramach działalności Działu Deweloperskiego.

Dział Deweloperski dysponuje dokumentacją niezbędną do prowadzenia działalności deweloperskiej na Nieruchomości, obejmującą w szczególności pozwolenie na budowę, dokumentację projektową, warunki techniczne przyłączenia do sieci, dokumentację geodezyjną, analizy techniczne (nasłonecznienia, akustyczna, urbanistyczna) oraz kosztorys inwestorski. Dokumentacja ta została wytworzona lub nabyta na potrzeby działalności deweloperskiej.

Do Działu Deweloperskiego przyporządkowane są pojazdy (samochód osobowy, samochód dostawczy, samochód ciężarowy z HDS) oraz wyposażenie biurowe (komputery, telefony komórkowe, meble biurowe) przeznaczone do użytku osób przypisanych do tego Działu.

Dział Deweloperski posiada własną bazę umów związanych z prowadzoną działalnością, obejmującą w szczególności umowę o wykonanie dokumentacji projektowej, umowę leasingu wózka widłowego, umowę dzierżawy zjazdu z drogi publicznej na teren inwestycji, umowę o sporządzenie projektu geotechnicznego oraz umowy o usługi budowlane dotyczące realizacji poszczególnych etapów inwestycji. Prawa i obowiązki wynikające z tych umów są przyporządkowane do Działu Deweloperskiego zgodnie z Regulaminem.

5. Zdolność do samodzielnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Zespół składników materialnych i niematerialnych przyporządkowanych do Działu Deweloperskiego jest kompletny i wystarczający do samodzielnego prowadzenia działalności deweloperskiej. Dział Deweloperski posiada zasoby niezbędne do realizacji inwestycji deweloperskiej – nieruchomość gruntową, dokumentację projektową, wymagane pozwolenia i decyzje administracyjne, środki transportu, wyposażenie biurowe, umowy z wykonawcami oraz wykwalifikowany personel.

Dział Deweloperski nie jest uzależniony od zasobów Działu Hurtowni. Dział Deweloperski mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie działalności deweloperskiej.

Przeniesienie Działu Deweloperskiego

Wnioskodawca zamierza wnieść Dział Deweloperski jako wkład niepieniężny (aport) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka”) w zamian za udziały w kapitale zakładowym Spółki.

Spółka będzie podlegać w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i będzie podatnikiem VAT czynnym. Przedmiot przeważającej działalności Spółki będzie obejmować PKD 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, natomiast przedmiot pozostałej działalności będzie obejmować: PKD 68 Działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, PKD 71 Działalność w zakresie architektury i inżynierii; badania i analizy techniczne, PKD 42 Roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej, PKD 43 Roboty budowlane specjalistyczne, PKD 77 Wynajem i dzierżawa oraz PKD 35 Wytwarzanie i zaopatrywanie w energię elektryczną, gaz, parę wodną i powietrze do układów klimatyzacyjnych.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) będzie Dział Deweloperski jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań – w szczególności w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki zostaną przeniesione:

1) nieruchomość wraz z rozpoczętą inwestycją deweloperską;

2) wszystkie składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Deweloperskiego, w tym samochód osobowy, samochód dostawczy, samochód ciężarowy z HDS oraz wyposażenie biurowe (komputery, telefony komórkowe, meble biurowe);

3) wszystkie składniki niemajątkowe przyporządkowane do Działu Deweloperskiego, w tym pozwolenie na budowę, warunki techniczne przyłączenia do sieci, dokumentacja projektowa (koncepcja wielobranżowa, założenia projektu dla budowy zespołu czterech budynków), dokumentacja geodezyjna (mapa do celów projektowych, dokumentacja wyznaczenia znaków granicznych), analizy techniczne (analiza nasłonecznienia, analiza akustyczna, analiza urbanistyczna), dokumentacja geotechniczna (operat zagęszczenia gruntu, projekt geotechniczny), przedmiar robót i kosztorys inwestorski oraz operat wyceny nieruchomości;

4) prawa i obowiązki wynikające z umów przyporządkowanych do Działu Deweloperskiego, w tym umowy leasingu wózka widłowego, umowy dzierżawy zjazdu z drogi publicznej na teren inwestycji deweloperskiej, umowy o wykonywanie dokumentacji projektowej, umowy o sporządzenie projektu geotechnicznego oraz umów o usługi budowlane dotyczących realizacji poszczególnych etapów inwestycji, wraz z wierzytelnościami i zobowiązaniami wynikającymi z tych umów;

5) osoby przyporządkowane do Działu Deweloperskiego (…).

Pozwolenie na budowę związane z prowadzoną inwestycją deweloperską zostanie przeniesione na Spółkę w trybie art. 40 ust. 1 ustawy Prawo budowlane.

Pracownicy przyporządkowani do Działu Deweloperskiego przejdą do Spółki w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Wnioskodawca nie zamierza przenosić poszczególnych składników majątkowych odrębnie. Przedmiotem aportu będzie Dział Deweloperski jako całość – zespół wzajemnie powiązanych składników wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Spółka będzie prowadzić działalność deweloperską w oparciu o otrzymany wkład niepieniężny (aport) i kontynuować zadania Działu Deweloperskiego.

Otrzymany wkład niepieniężny (aport) będzie służyć wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT.

Składniki majątku przeniesione do Spółki zostaną przyjęte przez Spółkę dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

Pytania

1. Czy opisany w zdarzeniu przyszłym Dział Deweloperski będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji wniesienie Działu Deweloperskiego wkładem niepieniężnym (aportem) do Spółki będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy opisany w zdarzeniu przyszłym Dział Deweloperski będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, a w konsekwencji objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci Działu Deweloperskiego będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – opisany w zdarzeniu przyszłym Dział Deweloperski stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji wniesienie Działu Deweloperskiego aportem do Spółki będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – opisany w zdarzeniu przyszłym Dział Deweloperski stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, a w konsekwencji objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci Działu Deweloperskiego będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Ad 1.

W myśl art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej jako: „K.c.”) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z powyższym należy stwierdzić, że na gruncie podatkowym mamy do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, pomocne będzie odwołanie się do stanowiska judykatury oraz organów podatkowych w tym zakresie.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych. Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 31 lipca 2023 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.298.2023.6.EW:

„zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Tożsame stanowisko zawarte jest w wielu innych interpretacjach indywidualnych: np. w interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.825. 2018.2.AD czy też interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.730.2022.1.MK.

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne w tym zobowiązania odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze (tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 kwietnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.78.2024.3.MS).

Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika ze stanowisk organów w indywidualnych interpretacjach, przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo, stanowisko takie przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji z dnia 5 czerwca 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-2. 4012.148.2020.2.AW.

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Aby wydzielona część przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2019 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.272.2019.1.BJ).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że nie jest wystarczające proste porównanie katalogu składników należących do zbywcy prowadzącego przedsiębiorstwo z listą składników przekazanych nabywcy, gdyż istotne znaczenie ma funkcjonalny i organizacyjny związek pomiędzy nabytymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, który w istocie decyduje o samodzielnej realizacji celów gospodarczych. Natomiast jeżeli braki w określonych składnikach majątku pozostają bez znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, wówczas nie mogą one przesądzić o tym, czy doszło do dostawy przedsiębiorstwa, gdyż dla jego zbycia wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (zob. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1204/16). Podobnie NSA w wyroku z dnia 30 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 1453/19. Analogiczne stanowisko wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z dnia 10 listopada 2011 roku, sygn. C-444/10, TSUE wskazał bowiem, że:

„Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Analogiczny pogląd TSUE wyraził w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 (Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l'enregistrement et des domains).

Tytułem podsumowania należy stwierdzić, że w kwestii wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze, np. w postaci działu czy wydziału przedsiębiorstwa zbywcy (por. wyrok NSA z 22 marca 2019 r. sygn. akt I FSK 784/17). Z kolei wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności oraz zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Możliwym powinno być zatem oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów zorganizowanej jego części (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17).

Zdaniem Wnioskodawcy zatem, aby uznać część przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, powinny zostać spełnione następujące przesłanki:

1) finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie działalności ZCP;

2) organizacyjne wyodrębnienie ZCP w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, zakład itp.;

3) przyporządkowanie zasobów ludzkich oraz majątku;

4) możliwość kontynuacji dotychczasowych zadań ZCP, w przypadku przeniesienia na nowy podmiot;

5) przejście w ramach ZCP wszystkich istotnych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Przekładając powyższe na grunt niniejszego wniosku, w ocenie Wnioskodawcy Dział Deweloperski stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełnia wszystkie przesłanki:

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Do Działu Deweloperskiego przyporządkowane są składniki materialne (Nieruchomość z rozpoczętą inwestycją deweloperską, pojazdy, wyposażenie biurowe), składniki niematerialne (pozwolenie na budowę, dokumentacja projektowa, warunki techniczne, dokumentacja geodezyjna, analizy techniczne, kosztorys inwestorski) oraz zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością deweloperską. Składniki te są ze sobą funkcjonalnie powiązane i łącznie umożliwiają prowadzenie działalności deweloperskiej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Dział Deweloperski jest formalnie wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na podstawie Regulaminu, który określa miejsce Działu w strukturze, zakres jego zadań oraz podział osobowy. Dział posiada odrębnego Kierownika oraz przyporządkowanych (…) osób związanych z działalnością deweloperską.

Wyodrębnienie finansowe

Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu Deweloperskiego. Wyodrębnienie realizowane jest poprzez prowadzenie odrębnych kont analitycznych. Dla Działu Deweloperskiego prowadzony jest odrębny rachunek bankowy. Sposób prowadzenia ewidencji umożliwia sporządzenie odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat dla tego Działu.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Przedmiot działalności Działu Deweloperskiego (realizacja inwestycji deweloperskich i sprzedaż lokali mieszkalnych) jest odrębny od przedmiotu działalności Działu Hurtowni (hurtowa sprzedaż materiałów budowlanych). Składniki przyporządkowane do Działu Deweloperskiego są wykorzystywane w ramach działalności deweloperskiej. Dział Deweloperski posiada własną bazę umów związanych z prowadzoną działalnością, a prawa i obowiązki wynikające z tych umów są przyporządkowane do Działu zgodnie z Regulaminem.

Zdolność do samodzielnego funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Zespół składników przyporządkowanych do Działu Deweloperskiego jest kompletny i wystarczający do samodzielnego prowadzenia działalności deweloperskiej. Dział posiada zasoby niezbędne do realizacji inwestycji deweloperskiej – nieruchomość gruntową z rozpoczętą budową, dokumentację projektową, pozwolenie na budowę, środki transportu, wyposażenie biurowe, umowy z wykonawcami oraz wykwalifikowany personel. Dział Deweloperski nie jest uzależniony od zasobów Działu Hurtowni. Dział Deweloperski mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie działalności deweloperskiej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, jak wynika z analizowanego zdarzenia przyszłego, Dział Deweloperski spełnia wszelkie warunki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym jego dostawa nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (stosownie do tego przepisu przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

W rezultacie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Dział Deweloperski będzie stanowił ZCP w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym jego przeniesienie na rzecz Spółki nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT (z uwagi na regulację art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Ad 2.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o PIT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Definicja ZCP na gruncie ustawy o PIT jest tożsama z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z tym Wnioskodawca w zakresie wykazania, że Dział Deweloperski stanowi ZCP, odwołuje się do argumentacji przedstawionej w stanowisku do pytania nr 1.

Podsumowując, Dział Deweloperski stanowi ZCP, ponieważ:

1) posiada zespół składników materialnych (Nieruchomość z rozpoczętą inwestycją, pojazdy, wyposażenie biurowe), niematerialnych (pozwolenie na budowę, dokumentacja projektowa, warunki techniczne, analizy) oraz zobowiązań wynikających z umów związanych z działalnością deweloperską:

2) jest wyodrębniony organizacyjnie na podstawie Regulaminu, posiada odrębnego Kierownika oraz przyporządkowanych 7 osób związanych z działalnością deweloperską:

3) jest wyodrębniony finansowo poprzez prowadzenie odrębnych kont analitycznych i odrębnego rachunku bankowego, co umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań:

4) jest wyodrębniony funkcjonalnie – przedmiot jego działalności (realizacja inwestycji deweloperskich) jest odrębny od działalności Działu Hurtowni, a składniki przyporządkowane do Działu służą działalności deweloperskiej:

5) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, ponieważ posiada zasoby niezbędne do prowadzenia działalności deweloperskiej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w umowie spółki w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego.

Jednakże stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zgodnie z art. 24 ust. 23 ustawy o PIT zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zdaniem Wnioskodawcy:

1) Dział Deweloperski stanowi ZCP w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT;

2) Spółka jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu:

3) Spółka przyjmie składniki majątku wchodzące w skład Działu Deweloperskiego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

W konsekwencji objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci Działu Deweloperskiego, zdaniem Wnioskodawcy, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Na podstawie powyższego wskazuję, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności przyjął Pan regulamin organizacyjny (dalej: „Regulamin”), który porządkuje strukturę wewnętrzną Pana przedsiębiorstwa i dzieli ją na dwa działy (dalej łącznie jako: „Działy”):

• Dział Hurtowni – działalność polegająca na sprzedaży hurtowej materiałów budowlanych,

• Dział Deweloperski – działalność polegająca na realizacji przedsięwzięć deweloperskich.

Wskazał Pan, że nabył nieruchomość niezabudowaną, na której w ramach Działu Deweloperskiego rozpoczął realizację inwestycji budowlanej. Zamierza Pan wnieść Dział Deweloperski jako wkład niepieniężny (aport) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka) w zamian za udziały w kapitale zakładowym Spółki. Spółka będzie podlegać w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i będzie podatnikiem VAT czynnym. Przedmiot przeważającej działalności Spółki będzie obejmować realizację projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Dział Deweloperski jest wyodrębniony w ramach Pana przedsiębiorstwa w taki sposób, że:

- przyporządkowane są do niego składniki materialne obejmujące Nieruchomość (na której rozpoczął Pan realizację inwestycji deweloperskiej), samochód osobowy, samochód dostawczy, samochód ciężarowy z HDS oraz wyposażenie biurowe (…). Ponadto przyporządkowane są składniki niematerialne obejmujące pozwolenie na budowę inwestycji deweloperskiej, warunki techniczne przyłączenia do sieci, prawa do dokumentacji projektowej (w tym koncepcji wielobranżowej oraz założeń projektu dla budowy zespołu czterech budynków), prawa do dokumentacji geodezyjnej (w tym mapy do celów projektowych oraz dokumentacji wyznaczenia znaków granicznych), prawa do analiz technicznych (analiza nasłonecznienia, analiza akustyczna, analiza urbanistyczna dot. Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego), prawa do dokumentacji geotechnicznej (operat zagęszczenia gruntu, projekt geotechniczny), prawa do przedmiaru robót i kosztorysu inwestorskiego oraz prawa do operatu wyceny nieruchomości. Do Działu Deweloperskiego przyporządkowane są zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością deweloperską, w tym umowa leasingu wózka widłowego, umowa dzierżawy zjazdu z drogi publicznej na teren inwestycji deweloperskiej, umowa o wykonywanie dokumentacji projektowej, umowa o sporządzenie projektu geotechnicznego oraz umowy o usługi budowlane dotyczące realizacji poszczególnych etapów inwestycji,

- jest on formalnie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Pana przedsiębiorstwa na podstawie Regulaminu. Regulamin określa miejsce Działu Deweloperskiego w strukturze przedsiębiorstwa, zakres jego zadań oraz podział osobowy. Zgodnie z Regulaminem Dział Deweloperski posiada odrębnego Kierownika, który sprawuje nadzór nad całością działalności deweloperskiej i odpowiada za realizację przypisanych zadań. Do wyodrębnionego działu przyporządkowanych jest (…) osób – (…). Osoby te posiadają kwalifikacje i doświadczenie umożliwiające samodzielne prowadzenie spraw Działu Deweloperskiego bez wsparcia ze strony personelu Działu Hurtowni,

- prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu Deweloperskiego. Wyodrębnienie to realizowane jest poprzez prowadzenie odrębnych kont analitycznych dla tego Działu, które ewidencjonują zdarzenia gospodarcze związane z działalnością deweloperską odrębnie od zdarzeń związanych z działalnością Działu Hurtowni. Dla Działu Deweloperskiego prowadzony jest odrębny rachunek bankowy, na który wpływają środki związane z działalnością deweloperską i z którego realizowane są płatności dotyczące tej działalności. Sposób prowadzenia ewidencji umożliwia w każdym czasie ustalenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przypadających na Dział Deweloperski, a także sporządzenie odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat dla tego Działu,

- stanowi on funkcjonalną całość, której przedmiot działalności (realizacja inwestycji deweloperskich i sprzedaż lokali mieszkalnych) jest odrębny od przedmiotu działalności Działu Hurtowni (hurtowa sprzedaż materiałów budowlanych). Składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania są ze sobą funkcjonalnie powiązane i łącznie umożliwiają prowadzenie działalności deweloperskiej.

Wskazał Pan, że przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań oraz, że nie zamierza Pan ich przenosić odrębnie. Przedmiotem aportu będzie Dział Deweloperski jako całość – zespół wzajemnie powiązanych składników wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze Pana przedsiębiorstwa. Pracownicy przyporządkowani do Działu Deweloperskiego przejdą do Spółki w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy. Spółka będzie prowadzić działalność deweloperską w oparciu o otrzymany wkład niepieniężny (aport) i kontynuować zadania Działu Deweloperskiego.

Pana wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą tego, czy Dział Deweloperski będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy objęcie przez Pana udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci tego Działu będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą składniki przypisane do działalności Działu Deweloperskiego. Opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, jaki będzie przedmiotem wkładu do Spółki, jest i będzie na dzień wniesienia wkładu u Pana, jako wnoszącego wkład, wyodrębniony:

1) na płaszczyźnie organizacyjnej, ponieważ zespół ten stanowi i będzie stanowi na dzień wniesienia wkładu wyodrębniony zespół składników materialnych (m.in. Nieruchomość z rozpoczętą inwestycją, pojazdy, wyposażenie biurowe) i niematerialnych (m.in. pozwolenie na budowę, dokumentacja projektowa, warunki techniczne, analizy) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (tj. do prowadzenia działalności deweloperskiej), który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania gospodarcze;

2) na płaszczyźnie finansowej, ponieważ ewidencja zdarzeń gospodarczych jest prowadzona w ten sposób, że umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu Deweloperskiego. Dla Działu Deweloperskiego prowadzone są odrębne konta analityczne oraz odrębny rachunek bankowy. Sposób prowadzenia ewidencji umożliwia sporządzenie odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat dla tego Działu.

3) na płaszczyźnie funkcjonalnej – opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi i będzie stanowić na dzień wniesienia wkładu potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Przedmiot działalności Działu Deweloperskiego (realizacja inwestycji deweloperskich i sprzedaż lokali mieszkalnych) jest odrębny od przedmiotu działalności Działu Hurtowni (hurtowa sprzedaż materiałów budowlanych). Dział Deweloperski posiada własną bazę umów związanych z prowadzoną działalnością, a prawa i obowiązki wynikające z tych umów są przyporządkowane do Działu zgodnie z Regulaminem.

Zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem wkładu do Spółki jest kompletny i wystarczający do samodzielnego prowadzenia działalności deweloperskiej. Przyporządkowane do Działu Deweloperskiego składniki materialne (Nieruchomość z rozpoczętą inwestycją deweloperską, pojazdy, wyposażenie biurowe), składniki niematerialne (pozwolenie na budowę, dokumentacja projektowa, warunki techniczne, dokumentacja geodezyjna, analizy techniczne, kosztorys inwestorski) oraz zobowiązania wynikające z umów związanych z działalnością deweloperską są ze sobą funkcjonalnie powiązane i łącznie umożliwiają prowadzenie działalności deweloperskiej.

Zauważam, że przedmiot aportu został wyodrębniony zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, zatem będzie on stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w zakresie działalności deweloperskiej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych;

Według art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Powołane przepisy wprowadzają opodatkowanie przychodów z tytułu wniesienia do spółki (np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) wkładu niepieniężnego w wysokości wartości tego wkładu, a w przypadku gdy wartość ta jest niższa niż wartość rynkowa tego wkładu, przychodem jest właśnie ta wartość rynkowa. Jednocześnie przychody takie są wolne od podatku dochodowego, jeżeli przedmiotem aportu do spółki jest przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zwracam uwagę, że zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie natomiast do art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z tego wynika, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak zwracam uwagę, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zauważam zatem, że wniesienie przez Pana zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych w zakresie działalności deweloperskiej, który stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w drodze aportu do Spółki będzie powodowało powstanie przychodu zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 9 tej ustawy. Jednocześnie przychód ten będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka, do której wniesie Pan aport, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Podsumowanie: wniesienie do Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych w zakresie działalności deweloperskiej, który stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii poruszonych w tej interpretacji. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Ponadto informuję, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.