0112-KDIL2-1.4011.603.2026.3.MKA

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w zakresie uznania, że zwrot kosztów i ryczałt za pranie odzieży są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismami z 21 lipca 2026 r. (wpływ 28 lipca 2026 r.), 30 lipca 2026 r. (wpływ 6 sierpnia 2026r r.) i 4 sierpnia 2026 r. (wpływ 4 sierpnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie międzynarodowego transportu drogowego rzeczy i zatrudnia kierowców na podstawie umów o pracę. Z uwagi na specyfikę pracy w transporcie międzynarodowym (wielodniowe wyjazdy za granicę), pracownicy wykonują swoje obowiązki na terytorium całej Europy. Wnioskodawca, realizując obowiązki z zakresu BHP, zamierza uregulować w aktach wewnątrzzakładowych (Regulamin Pracy/Wynagradzania) zasady zwrotu kosztów prania odzieży oraz korzystania z sanitariatów w następujący sposób:

1. Pranie odzieży roboczej/służbowej: Z uwagi na brak możliwości samodzielnego prania odzieży przez kierowców w kabinie pojazdu podczas długich tras międzynarodowych, pracownicy będą korzystać z usług komercyjnych pralni automatycznych lub chemicznych (np. zlokalizowanych przy stacjach benzynowych, węzłach logistycznych lub w miastach na trasie przejazdu). Wnioskodawca będzie dokonywał zwrotu kosztów prania na podstawie przedstawionych przez pracownika rachunków lub faktur wystawionych przez pralnię, bądź w formie ryczałtu rozliczeniowego skalkulowanego na podstawie średnich cen takich usług komercyjnych w Europie (wypłacanego proporcjonalnie do dni spędzonych w trasie).

2. Korzystanie z sanitariatów (toalety i prysznice): Kierowcy w transporcie międzynarodowym realizują odpoczynki dobowe i tygodniowe w trasie. Wnioskodawca, nie mając fizycznej możliwości zapewnienia stacjonarnego węzła sanitarnego, zobowiązuje się do finansowania/zwrotu kosztów korzystania z płatnych urządzeń sanitarnych (toalet, pryszniców, infrastruktury higienicznej) znajdujących się na parkingach, stacjach paliw oraz w bazach logistycznych na terenie Europy. Zwrot kosztów będzie następował na podstawie zebranych przez kierowcę paragonów/biletów wstępu, kart flotowych lub w formie zryczałtowanej stawki dobowej za każdy dzień wykonywania przewozu międzynarodowego (skalkulowanej na podstawie średnich stawek za prysznic/toaletę na europejskich parkingach, np. 3-5 EUR za dobę).

Wnioskodawca zakłada, że ustalone stawki ryczałtowe będą odpowiadały realiom rynkowym. Niemniej jednak. Wnioskodawca pragnie ustalić zasady postępowania na wypadek, gdyby w danym okresie rozliczeniowym ustalona kwota ryczałtu okazała się wyższa niż faktyczne koszty ponoszone z tego tytułu przez kierowców na rynku.

Ponadto uzupełnili Państwo wniosek o następujące informacje:

Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie „odzież robocza/służbowa” użyte we wniosku oznacza odzież roboczą, która przysługuje pracownikowi na podstawie ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U z 2025 r poz. 277 ze zm.), Dział X „Bezpieczeństwo i higiena pracy" Rozdział IX „Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze”.

W związku z powyższym Wnioskodawca precyzuje pytania szczegółowe:

Ekwiwalent za pranie odzieży roboczej będzie wypłacany pracownikom na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dział X „Bezpieczeństwo i higiena pracy”, Rozdział IX „Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze”, w szczególności art 237⁹ § 3 Kodeksu pracy).

W odpowiedzi na pytanie, czy zasady przyznawania ekwiwalentu za pranie odzieży będą wynikały z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jeżeli tak to jakich, podali Państwo, że zasady przyznawania ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej będą wynikały z obowiązujących u Wnioskodawcy wewnątrzzakładowych przepisów prawa pracy (Regulaminów). Ekwiwalent ten będzie ustalany i wypłacany jako stały zwrot kosztów, którego wysokość będzie bezpośrednio uzależniona od liczby dni faktycznie przepracowanych przez danego pracownika w danym okresie rozliczeniowym.

Kwoty wypłacanego pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej będą wykazywane bezpośrednio na liście płac.

Kwoty wypłacanego ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej będą wynikały z wewnątrzzakładowych regulaminów i zostaną ustalone jako stały zwrot kosztów uzależniony od liczby faktycznie przepracowanych przez pracownika dni.

Zwrot kosztów/wypłata ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej będzie dokumentowana poprzez wykazanie należnej kwoty ekwiwalentu na liście płac pracowników.

Ustosunkowując się do mojego pytania, czy w przypadku zwrotu kosztów za korzystanie z sanitariatów będą Państwo zwracali pracownikom udokumentowane wydatki za korzystanie z sanitariatów, które zostaną uznane przez Państwo odpowiednio do uzasadnionych potrzeb w wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków faktycznie poniesionych i udokumentowanych przez kierowcę, wskazali Państwo, że zasady oraz stawki zwrotu kosztów/ryczałtu za korzystanie z sanitariatów będą wynikały z wewnętrznych regulaminów obowiązujących u Wnioskodawcy. Będzie to stały zwrot (ryczałt) uzależniony od liczby dni faktycznie przepracowanych przez kierowcę (dni wykonywania obowiązków służbowych/przewozu).

Ekwiwalent/ryczałt za korzystanie z sanitariatów będzie określony według jednolitej, stałej stawki dziennej, bez względu na kraj, w którym pracownik (kierowca) będzie w danym momencie wykonywał obowiązki pracownicze.

Należności z tytułu korzystania z sanitariatów (ekwiwalent/ryczałt) będą dokumentowane i wykazywane na liście płac pracowników.

Ustawową podstawą prawną stanowiącą źródło zasad przyznawania i naliczania ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej, jest art. 237⁹ § 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

Stosownie do art. 237⁹ § 3 Kodeksu pracy, jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości poniesionych przez pracownika kosztów.

Obowiązujące u Wnioskodawcy wewnątrzzakładowe przepisy prawa pracy (Regulaminy) stanowią doprecyzowanie oraz wykonanie obowiązku nałożonego na pracodawcę bezpośrednio przez wyżej wymieniony przepis Kodeksu pracy. Zasady i wysokość wypłacanego ekwiwalentu ustalane są w oparciu o szacunek/wyliczenie kosztów ponoszonych przez pracowników przy wykonywaniu tych czynności, zgodnie z wymogami określonymi w art. 237⁹ § 3 Kodeksu pracy.

Mając na uwadze powyższe, zasady przyznawania ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej wynikają bezpośrednio z ustawy- Kodeks pracy, natomiast regulacje zakładowe precyzują jedynie techniczne i organizacyjne kwestie jego realizacji.

Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej z uwzględnieniem powyższego doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

Podali Państwo, że wymienione we wcześniejszych pismach ekwiwalenty będą korzystały z przepisów Kodeksu pracy, a dokładniej:

Art. 237⁹ § 2 Kodeksu pracy:

Pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby stosowane środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze posiadały właściwości ochronne i użytkowe, oraz zapewnić odpowiednio ich pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie.

Art. 237⁷ Kodeksu pracy:

§ 1. Pracodawca jest obowiązany dostarczyć pracownikowi nieodpłatnie odzież i obuwie robocze, spełniające wymagania określone w Polskich Normach:

1)  jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu;

2)  ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub bezpieczeństwa i higieny pracy.

§ 2. Pracodawca może ustalić stanowiska, na których dopuszcza się używanie przez pracowników, za ich zgodą, własnej odzieży i obuwia roboczego, spełniających wymagania bezpieczeństwa i higieny pracy.

§ 3. Przepis § 2 nie dotyczy stanowisk, na których są wykonywane prace związane z bezpośrednią obsługą maszyn i innych urządzeń technicznych albo prace powodujące intensywne brudzenie lub skażenie odzieży i obuwia roboczego środkami chemicznymi lub promieniotwórczymi albo materiałami biologicznie zakaźnymi.

§ 4. Pracownikowi używającemu własnej odzieży i obuwia roboczego, zgodnie z § 2, pracodawca wypłaca ekwiwalent pieniężny w wysokości uwzględniającej ich aktualne ceny.

Art. 237⁹ § 3 Kodeksu pracy:

Jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika.

Art. 237¹⁰ § 2 Kodeksu pracy:

§ 1. Pracodawca jest obowiązany zapewnić, aby środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze, które w wyniku stosowania w procesie pracy uległy skażeniu środkami chemicznymi lub promieniotwórczymi albo materiałami biologicznie zakaźnymi, były przechowywane wyłącznie w miejscu przez niego wyznaczonym.

§ 2. Powierzanie pracownikowi prania, konserwacji, odpylania i odkażania przedmiotów, o których mowa w § 1, jest niedopuszczalne.

Pytania

1)  Czy zwrot kosztów (lub ryczałt) za pranie odzieży w komercyjnych pralniach chemicznych/automatycznych w trasie międzynarodowej stanowi dla kierowcy przychód ze stosunku pracy zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania zaliczki na PIT-4?

2)  Czy zwrot kosztów (lub ryczałt) za korzystanie z płatnych sanitariatów (toalet i pryszniców) na parkingach w trasie międzynarodowej stanowi dla kierowcy przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT (lub nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu w ogóle), a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania zaliczki na PIT-4?

3)  Czy w przypadku, gdyby ustalona w regulacjach wewnętrznych kwota ryczałtu na pranie lub sanitariaty okazała się w danym okresie wyższa niż przeciętne wydatki rynkowe, zwolnieniu z podatku dochodowego (PIT-4) podlega kwota uzasadniona rynkowo, a ewentualna nadwyżka powinna zostać przez Wnioskodawcę opodatkowana jako regularny przychód pracownika ze stosunku pracy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1 i nr 2, zwrot kosztów (lub ryczałt kalkulacyjny) za pranie odzieży w profesjonalnych pralniach oraz koszty dostępu do toalet i pryszniców są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT. Zapewnienie czystej odzieży oraz dostępu do urządzeń higienicznosanitarnych to bezwzględny obowiązek pracodawcy wynikający z przepisów BHP (art. 237⁹ § 3 Kodeksu pracy). Ponieważ pracownik przebywa w trasie na polecenie pracodawcy i wykonuje tam zadania służbowe, wydatki te są ponoszone wyłącznie w interesie firmy, nie stanowiąc dla kierowcy realnego wzbogacenia (przychodu).

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 3, istotą zwolnień z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT jest rekompensata realnych kosztów i potrzeb BHP. W sytuacji, gdyby ustalony ryczałt przewyższał uzasadnione ekonomicznie koszty usług pralniczych lub sanitarnych w Europie, zwolnieniu z podatku podlegać będzie wyłącznie część świadczenia odpowiadająca realiom rynkowym. Każda wypłacona pracownikowi nadwyżka ponad tę miarę traci swój charakter rekompensacyjny i staje się jego czystym przysporzeniem majątkowym. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako płatnik będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy (PIT-4) wyłącznie od kwoty stanowiącej tę nadwyżkę, podczas gdy kwota rynkowa pozostanie w pełni zwolniona z opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Państwa wątpliwość budzi kwestia, czy spoczywa na Państwu obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w związku z wypłatą kierowcom opisanych we wniosku świadczeń. Podali Państwo w wątpliwość czy wypłacany pracownikom zwrot kosztów lub ryczałt za pranie odzieży oraz za korzystanie z płatnych sanitariatów (toalet i pryszniców) stanowi dla kierowcy przychód podlegający opodatkowaniu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 tej ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub z inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

-     po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

-     po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

-     po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny pokreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie, kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które – zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego – powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Na marginesie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że przepisy podatkowe – niezależnie od konieczności realizacji obowiązku ustalonego w art. 84 Konstytucji – nie mogą prowadzić do takiego ukształtowania pozycji pracowników, aby pozostawanie w stosunku pracy w nadmierny sposób obciążało strony tego stosunku w porównaniu do samozatrudnienia bądź pracy na czarno.

Powyższe prowadzi do wniosku, że – w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako w pół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy BHP) i które są zwolnione z tego podatku – każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

Ma to szczególne znaczenie w kontekście funkcjonujących w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnień przedmiotowych. Zwolnić od podatku można bowiem wyłącznie taki przychód, który ze swej istoty stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

Zagadnienia dotyczące dostarczania pracownikom odzieży ochronnej i roboczej, wypłat ekwiwalentu za pranie tej odzieży oraz organizacji szkolenia z zakresu BHP reguluje dział X „Bezpieczeństwo i higiena pracy”, rozdział IX „Środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze” ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 poz. 277 ze zm.).

Zgodnie z art. 207 § 2 Kodeksu pracy:

Zgodnie z art. 211 Kodeksu pracy:

Zgodnie z art. 233 Kodeksu pracy:

W myśl art. 237⁶ § 1 i § 3 Kodeksu pracy:

Stosownie do postanowień art. 237⁷ § 1 Kodeksu pracy:

W myśl art. 237⁷ § 2 ww. Kodeksu:

Ponadto na podstawie art. 237⁹ § 2 i § 3 Kodeksu pracy:

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wyjaśnić, że z powołanych powyżej przepisów Kodeksu pracy wynika, że zarówno dostarczenie pracownikom odzieży roboczej i obuwia, jak również ich konserwacja, pranie, naprawa, odpylanie i odkażanie oraz przydzielenie środków ochrony indywidualnej jest obowiązkiem pracodawcy.

Jeżeli jednak pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, przez co czynność ta zostaje powierzona pracownikom za jego zgodą, wówczas zobowiązany jest do wypłaty stosownych ekwiwalentów pieniężnych. Za pranie odzieży roboczej pracownicy mają prawo otrzymać ekwiwalent pieniężny w wysokości poniesionego przez nich kosztów.

Wysokość ekwiwalentu za pranie odzieży może być ustalona także w sposób inny, niż tylko na podstawie dokumentów przedłożonych przez pracowników. Jako ekwiwalent, wypłacane pracownikom kwoty mają stanowić rekompensatę kosztów przez nich poniesionych. Wysokość kosztów może być ustalana we wzajemnym porozumieniu pracodawcy i pracownika i wynikać – jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie – z wewnętrznego regulaminu.

Dlatego, że jak wyżej wyjaśniłem, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują zwolnienie z opodatkowania kwot zwróconych pracownikom kosztów prania odzieży roboczej, przyznane ekwiwalenty stanowią dla pracownika przysporzenie majątkowe.

Wskazali Państwo, że z uwagi na brak możliwości samodzielnego prania odzieży przez kierowców podczas długich tras międzynarodowych, pracownicy będą korzystać z usług komercyjnych pralni automatycznych lub chemicznych (np. zlokalizowanych przy stacjach benzynowych, węzłach logistycznych lub w miastach na trasie przejazdu). Będą Państwo zwracali koszty prania na podstawie przedstawionych przez pracownika rachunków lub faktur wystawionych przez pralnię, bądź w formie ryczałtu rozliczeniowego skalkulowanego na podstawie średnich cen takich usług komercyjnych w Europie (wypłacanego proporcjonalnie do dni spędzonych w trasie). Podstawą prawną stanowiącą źródło zasad przyznawania i naliczania ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej, jest art. 237⁹ § 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy.

Zatem wypłacane kierowcom, o których mowa we wniosku kwoty stanowiące zwrot kosztów za pranie odzieży roboczej w postaci ekwiwalentu lub faktycznie poniesionych kosztów wykazanych rachunkiem/fakturą, stanowić będą dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym Państwo jako płatnik od wartości ww. świadczeń nie będą zobowiązani do pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do państwa wątpliwości czy zwrot kosztów (lub ryczałt) za korzystanie z płatnych sanitariatów (toalet i pryszniców) na parkingach w trasie międzynarodowej stanowi dla kierowcy przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT (lub nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu w ogóle), wskazuję na przepis art. 21 ust. 1 pkt 23d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego:

Zgodnie z art. 26f ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie kierowców (t. j. Dz. U 2026 r. poz. 447):

Z art. 26h ustawy o czasie pracy kierowców wynika, że:

Z kolei zgodnie z art. 26g ww. ustawy:

Na podstawie powyższego przychód kierowcy wykonującego transport międzynarodowy samochodem ciężarowym można pomniejszyć m.in. o zwrot kosztów wymienionych w treści art. 21 ust. 1 pkt 23d lit. a-d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym do dni pobytu kierowcy za granicą nie zalicza się dni urlopu wypoczynkowego, okresu przebywania na zwolnieniu lekarskim od pracy z powodu choroby oraz okresu korzystania z urlopu bezpłatnego.

Natomiast jeżeli okres pobytu kierowcy wykonującego międzynarodowe przewozy drogowe za granicą jest krótszy niż 12 godzin, kwoty o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegają zmniejszeniu do 1/3 – w przypadku pobyty do 8 godzin oraz do 1/2 – w przypadku pobytu od 8 do 12 godzin.

Powyższe wskazuje, że skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują zwolnienie z opodatkowania m.in. świadczenia z tytułu zwrotu kosztów niezbędnych udokumentowanych wydatków określonych lub uznanych przez pracodawcę lub podmiot, na rzecz którego kierowca wykonuje międzynarodowy przewóz drogowy, odpowiednio do uzasadnionych potrzeb w wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków faktycznie poniesionych i udokumentowanych przez kierowcę oraz zwrotu kosztów korzystania z urządzeń sanitarnych, określonych na podstawie średnich nieudokumentowanych kosztów takich usług oferowanych w ogólnodostępnych miejscach obsługi podróżnych w państwach, w których kierowca wykonuje zadania służbowe, to kwoty te stanowią dla pracownika przysporzenie majątkowe.

W opisie zdarzenia przyszłego podali Państwo, że kierowcy w transporcie międzynarodowym realizują odpoczynki dobowe i tygodniowe w trasie. Nie mając fizycznej możliwości zapewnienia stacjonarnego węzła sanitarnego, zobowiązują się Państwo do finansowania/zwrotu kosztów korzystania z płatnych urządzeń sanitarnych (toalet, pryszniców, infrastruktury higienicznej) znajdujących się na parkingach, stacjach paliw oraz w bazach logistycznych na terenie Europy. Zwrot kosztów będzie następował na podstawie zebranych przez kierowcę paragonów/biletów wstępu, kart flotowych lub w formie zryczałtowanej stawki dobowej za każdy dzień wykonywania przewozu międzynarodowego (skalkulowanej na podstawie średnich stawek za prysznic/toaletę na europejskich parkingach, np. 3-5 EUR za dobę).

Zasady oraz stawki zwrotu kosztów/ryczałtu za korzystanie z sanitariatów będą wynikały z wewnętrznych regulaminów obowiązujących u Państwa. Będzie to stały zwrot (ryczałt) uzależniony od liczby dni faktycznie przepracowanych przez kierowcę (dni wykonywania obowiązków służbowych/przewozu). Ekwiwalent/ryczałt za korzystanie z sanitariatów będzie określony według jednolitej, stałej stawki dziennej, bez względu na kraj, w którym pracownik (kierowca) będzie w danym momencie wykonywał obowiązki pracownicze.

Wyżej zacytowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 23d lit. c i d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje że wolne od podatku dochodowego jest zwrot kosztów otrzymany przez kierowcę z tytułu wykonywania międzynarodowych przewozów drogowych na podstawie stosunku pracy z tytułu:

-     niezbędnych udokumentowanych wydatków określonych lub uznanych przez pracodawcę lub podmiot, na rzecz którego kierowca wykonuje międzynarodowy przewóz drogowy, odpowiednio do uzasadnionych potrzeb w wysokości nieprzekraczającej kwoty wydatków faktycznie poniesionych i udokumentowanych przez kierowcę,

-     korzystania z urządzeń sanitarnych, określonych na podstawie średnich nieudokumentowanych kosztów takich usług oferowanych w ogólnodostępnych miejscach obsługi podróżnych w państwach, w których kierowca wykonuje zadania służbowe.

Zatem wypłacane kierowcom, o których mowa we wniosku kwoty stanowiące zwrot kosztów lub ryczałt za korzystanie z płatnych sanitariatów (toalet i pryszniców) na parkingach w trasie międzynarodowej, stanowić będą dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym Państwo jako płatnik od wartości ww. świadczeń nie będą zobowiązani do pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jednocześnie podkreślam, że zwolnieniu podlega kwota ryczałtu za pranie odzieży oraz ryczałtu za korzystanie z płatnych sanitariatów (toalet i pryszniców) ustalona zgodnie z zasadami określonymi w ww. przepisach. Jeżeli natomiast sposób ustalenia ryczałtu nie będzie odpowiadał uregulowaniom zawartym w tych przepisach, to ryczał ten nie podlega wyżej opisanym zwolnieniom z opodatkowania, tj. art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ryczałt za pranie) oraz art. 21 ust. 1 pkt 23d tej ustawy (ryczałt za korzystanie z sanitariatów) i w konsekwencji będzie podlegał opodatkowaniu.

W związku z powyższym Państwa stanowisko uznałem w części za nieprawidłowe, ponieważ w opisanej przez Państwa sytuacji limity ryczałtów są określone nie tylko we wskazanym przez Państwa art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ryczałt za pranie), ale również w art. 21 ust. 1 pkt 23d tej ustawy (ryczałt za korzystanie z płatnych sanitariatów).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.