0112-KDIL1-3.4012.600.2026.1.AKR

Interpretacja indywidualna2026-11-03Dyrektor Krajowej Informacji SkarbowejAktualna

Brak uznania dostawy Działek, Budynku, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Podleganie opodatkowaniu podatkiem VAT dostawy Działek, Budynku, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającego z tytułu ww. dostawy.

aport budynek grunty-dostawa gruntu grunty-grunt niezabudowany grunty-grunt zabudowany grunty-sprzedaż gruntów odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług ogrodzenie zwolnienie zwolnienie-prawo do zwolnienia zwolnienie-zwolnienie podmiotowe

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

3 września 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 sierpnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

- nie uznania dostawy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji określonego w umowie Sprzedaży Praw na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy,

- podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dostawy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji określonego w umowie Sprzedaży Praw na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającego z tytułu ww. dostawy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Opis zdarzenia przyszłego

D jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „Wnioskodawca”). Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest, zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

M (dalej jako: „Sprzedający”) jest właścicielem następujących działek gruntu położonych w (…):

1) działki o numerze 1,

2) działki o numerze 2,

3) działki o numerze 3,

4) działki o numerze 4,

5) działki o numerze 5,

6) działki o numerze 6,

7) działki o numerze 7 oraz dwóch budynków posadowionych na tej działce,

8) działki o numerze 8,

9) działki o numerze 9,

10) działki o numerze 10.

Działki gruntu o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10 są dalej łącznie zwane jako: „Działki Gruntu”.

Przedmiotem przeważającej działalności Sprzedającego jest, zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych, natomiast przedmiotem pozostałej działalności jest, między innymi, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Sprzedający jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działka o numerze 1 jest zabudowana. Na działce o numerze 1 położone są:

a) podziemne przyłącze wodociągowe przyłączone do podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

b) podziemne przyłącze do sieci kanalizacji ogólnospławnej (deszczowej) przyłączone do podziemnej przesyłowej sieci kanalizacji ogólnospławnej (deszczowej),

c) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna.

Działka o numerze 2 jest zabudowana. Na działce o numerze 2 położone są:

a) podziemne przyłącza do podziemnej przesyłowej sieci ogólnospławnej (kanalizacyjnej) przyłączone do podziemnej przesyłowej sieci kanalizacji ogólnospławnej (kanalizacyjnej),

b) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci elektroenergetycznej eND,

c) przyłącze do podziemnej sieci elektroenergetycznej przyłączone do tej sieci,

d) fragment (odcinek) nieczynnej sieci telekomunikacyjnej tD,

e) ogrodzenie pełne trwale związane z gruntem,

f) ogrodzenie ażurowe trwale związane z gruntem, wykazane w Systemie Informacji Przestrzennej oraz na mapie do celów projektowych,

g) tymczasowe ogrodzenie budowlane niezwiązane z gruntem.

Działka o numerze 3 jest zabudowana. Na działce o numerze 3 położone jest:

a) ogrodzenie ażurowe trwale związane z gruntem wykazane w Systemie Informacji Przestrzennej oraz na mapie do celów projektowych,

Działka o numerze 4 jest zabudowana. Na działce o numerze 4 położone są:

a) podziemne przyłącze do sieci kanalizacji ogólnospławnej (deszczowej) przyłączone do podziemnej sieci kanalizacji ogólnospławnej (deszczowej),

b) ogrodzenie pełne trwale związane z gruntem wykazane w Systemie Informacji Przestrzennej oraz na mapie do celów projektowych.

Działka o numerze 5 jest zabudowana. Na działce o numerze 5 położone są:

a) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci elektroenergetycznej eN,

b) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej przesyłowej sieci elektroenergetycznej eND,

c) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci telekomunikacyjnej tD,

d) ogrodzenie ażurowe trwale związane z gruntem wykazane w Systemie Informacji Przestrzennej oraz na mapie do celów projektowych.

Działka o numerze 6 jest zabudowana. Na działce o numerze 6 położone są:

a) fragmenty (odcinki) nieczynnej podziemnej przesyłowej sieci elektroenergetycznej eND,

b) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej przesyłowej sieci telekomunikacyjnej tD,

c) ogrodzenie pełne trwale związane z gruntem wykazane w Systemie Informacji Przestrzennej oraz na mapie do celów projektowych.

Działka o numerze 7 jest zabudowana. Na działce o numerze 7 położone są:

a) podziemne przyłącze wodociągowe przyłączone do podziemnej sieci wodociągowej,

b) budynek oznaczony w rejestrze budynków jako „pozostałe budynki niemieszkalne” o identyfikatorze (…) (dalej jako: „Budynek 1”),

c) budynek oznaczony w rejestrze budynków jako „pozostałe budynki niemieszkalne” o identyfikatorze (…) (dalej jako: „Budynek 2”).

Działka o numerze 8 jest zabudowana. Na działce o numerze 8 położone są:

a) podziemne przyłącze wodociągowe przyłączone do podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

b) fragment podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

c) fragment podziemnej sieci ogólnospławnej (kanalizacyjnej),

d) fragmenty (odcinki) podziemnej sieci elektroenergetycznej eNA i eN i przyłącze do sieci podziemnej przesyłowej elektroenergetycznej eND przyłączone do tej sieci,

e) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci przesyłowej gazowej,

f) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna,

g) fragment (odcinek) sieci telekomunikacyjnej tD,

h) tymczasowe ogrodzenie budowlane niezwiązane z gruntem.

Działka o numerze 9 jest zabudowana. Na działce o numerze 9 położone są:

a) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

b) przyłącze do podziemnej przesyłowej sieci ogólnospławnej (kanalizacyjnej) przyłączone do tej sieci,

c) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna,

d) fragmenty (odcinki) podziemnej przesyłowej sieci elektroenergetycznej eNA,

e) przyłącze do podziemnej sieci elektroenergetycznej eND przyłączone do tej sieci,

f) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci gazowej,

g) fragmenty (odcinki) podziemnej sieci telekomunikacyjnej tD,

h) ogrodzenie ażurowe trwale związane z gruntem wykazane w Systemie Informacji Przestrzennej oraz na mapie do celów projektowych.

Działka o numerze 10 jest zabudowana. Na działce o numerze 10 położone są:

a) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

b) przyłącze do podziemnej przesyłowej sieci ogólnospławnej (kanalizacji) przyłączone do tej sieci,

c) fragment (odcinek) podziemnej sieci elektroenergetycznej eNA,

d) podziemne przyłącze do podziemnej sieci elektroenergetycznej eND przyłączone do tej sieci,

e) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci gazowej,

f) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna,

g) fragmenty (odcinki) podziemnej przesyłowej sieci telekomunikacyjnej tD,

h) ogrodzenie ażurowe trwale związane z gruntem wykazane w Systemie Informacji Przestrzennej oraz na mapie do celów projektowych,

i) tymczasowe ogrodzenie budowlane niezwiązane z gruntem.

Ogrodzenie trwale związane z gruntem, położone na działkach o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 9, 10 jest dalej zwane „Ogrodzeniem”.

Opisane powyżej przyłącza, położone na działkach gruntu o numerach 1, 2, 4, 6, 7, 8, 9, 10 są dalej zwane „Przyłączami”.

Opisane powyżej sieci, położone na działkach gruntu o numerach 1, 2, 5, 6, 8, 9, 10 są dalej zwane „Sieciami”.

Następujące fragmenty Sieci są częściami budowli w rozumieniu Prawa budowlanego:

a) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna, znajdujący się na działce o numerze 1,

b) fragment podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej, znajdujący się na działce o numerze 8,

c) fragment podziemnej sieci ogólnospławnej (kanalizacyjnej), znajdujący się na działce o numerze 8,

d) fragmenty (odcinki) podziemnej sieci elektroenergetycznej eNA i eN znajdujący się na działce o numerze 8,

e) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci przesyłowej gazowej, znajdujący się na działce o numerze 8,

f) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna, znajdujący się na działce o numerze 8,

g) fragment (odcinek) sieci telekomunikacyjnej tD, znajdujący się na działce o numerze 8.

Ogrodzenie położone na działkach o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 9, 10 stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego.

Sprzedający ani inny podmiot nie dokonał, na przestrzeni ostatnich dwóch lat przed złożeniem wniosku żadnych ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Budynku 1, Budynku 2 oraz Ogrodzenia. Stan ten nie ulegnie zmianie na dzień zaistnienia zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem.

Sieci oraz Przyłącza nie stanowią własności Sprzedającego. Sieci i Przyłącza stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych.

Opisane powyżej podziemne przesyłowe sieci wodociągowa, ciepłownicza, kanalizacji deszczowej, elektroenergetyczna, teletechniczna i kanalizacyjna i Przyłącza, stanowiące własności przedsiębiorstw przesyłowych nie będą przedmiotem tej dostawy.

Działki Gruntu, Budynek 1 i Budynek 2 nie są przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani umowy o podobnym charakterze.

Poszczególne nieruchomości zostały nabyte w następujący sposób (Sprzedający użytkuje te składniki majątkowe od dnia ich nabycia):

1) na podstawie aktu notarialnego z (…) 2019 r., Rep. A nr (…), M nabyła działki nr 3 i 5 od osób fizycznych; zgodnie z aktem transakcja nie podlegała VAT i pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych. Nabycie własności ww. działek nastąpiło w wyniku czynności niepodlegającej przepisom ustawy o VAT i przy nabyciu przez Sprzedającego nie wystąpiło ani opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ani zwolnienie z opodatkowania tym podatkiem. Nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu;

2) na podstawie umowy zamiany z (…) 2020 r., Rep. A nr (…), M nabyła od (…) Działki nr 1, 2, 4, 6 i 8; dostawa dokonana przez (…) podlegała VAT według stawki 23%, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego;

3) na podstawie umowy sprzedaży z (…) 2021 r., Rep. A nr (…), M nabyła od osoby fizycznej działkę nr 7 wraz z Budynkiem 1 i Budynkiem 2 oraz działkę nr 9; zgodnie z aktem transakcja nie podlegała VAT i pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych. Nabycie własności ww. działek oraz Budynku 1 i Budynku 2 nastąpiło w wyniku czynności niepodlegającej przepisom ustawy o VAT i przy nabyciu przez Sprzedającego nie wystąpiło ani opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ani zwolnienie z opodatkowania tym podatkiem. Nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu;

4) na podstawie umowy sprzedaży z (…) 2021 r., Rep. A nr (…), M nabyła od (…) działkę nr 10; cena obejmowała VAT według stawki 23%, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Sprzedający powstał z połączenia spółek M i MD.

Od momentu nabycia własności Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia nie służyły one wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Działki Gruntu nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i w związku z tym, dla tych działek nie określono przeznaczenia terenu, w tym nie określono linii rozgraniczających różne przeznaczenie terenu tych działek.

Działki Gruntu są objęte decyzją nr (…) o warunkach zabudowy z dnia (…) 2022 r. nr (…) wydanej dla na wniosek T (dalej jako: „Decyzja o WZ”). W Decyzji o WZ ustalone zostały, między innymi, następujące warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego na Działkach Gruntu:

a) linia zabudowy – obowiązująca od strony ul. (…) ustalona w odległości (…) m od frontowej granicy terenu inwestycji oraz maksymalna nieprzekraczalna od strony ul. (…) ustalona w odległości (…)m od frontowej granicy terenu inwestycji,

b) wielkość powierzchni zabudowy w stosunku do powierzchni terenu – 61%,

c) szerokość i wysokości elewacji frontowej.

Sprzedający uzyskał, decyzję nr (…) Prezydenta (…) z dnia (…) 2025 r., nr (…), w której zatwierdzono projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany i udzielono pozwolenia na budowę dla Sprzedającego, obejmujące budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami w parterze na terenie Działek Gruntu (dalej jako: „Decyzja o PNB”) oraz ostateczną decyzję Nr (…), wydaną z upoważnienia Prezydenta (…) z dnia (…)2025 roku, znak: (…), zmieniającą Decyzję o PNB w zakresie (i) charakterystycznych parametrów obiektu budowlanego dotyczących powierzchni zabudowy w zakresie przekraczającym 5% – z (…) m² na (…) m², tj. 8,2% różnicy, (ii) zmiany zamierzonego sposobu użytkowania części obiektu budowlanego – zmiana lokalizacji miejsca gromadzenia odpadów – z kondygnacji 0 segmentu D na kondygnację 0 segmentu C; zmiana części powierzchni lokalu mieszkalnego na powierzchnię użytkową do wyłącznego wykorzystania przez mieszkańców na kondygnacji 0 w segmencie B.

Wnioskodawca zamierza zrealizować na Działkach Gruntu inwestycję polegającą na budowie osiedla budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami w parterze i garażem podziemnym wraz z niezbędną infrastrukturą (dalej jako: „Planowana Inwestycja”). W celu zrealizowania Planowanej Inwestycji Wnioskodawca, w szczególności zaangażuje generalnego wykonawcę, sfinansuje powstanie Planowanej Inwestycji, uzyska pozwolenie na użytkowanie.

Po zrealizowaniu Planowanej Inwestycji, Wnioskodawca będzie zbywać, w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lokale mieszkalne i niemieszkalne w wybudowanych budynkach.

Pierwszym zdarzeniem przyszłym, którego dotyczy wniosek jest odpłatna dostawa przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia na podstawie umowy sprzedaży, która zostanie zawarta w formie aktu notarialnego (dalej jako: „Umowa Sprzedaży Nieruchomości”).

Opisany powyżej, obecny stan faktyczny, nie ulegnie zmianie na dzień zaistnienia zdarzenia przyszłego, którym będzie odpłatna dostawa przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 oraz Ogrodzenia.

Sprzedający oraz Wnioskodawca, jako zarejestrowani, czynni podatnicy podatku od towarów i usług, złożą w Umowie Sprzedaży Nieruchomości oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania dostawy Budynku 1, Budynku 2 oraz Ogrodzenia i wyboru opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług.

Przed zawarciem Umowy Sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający oraz Wnioskodawca zawrą warunkową umowę sprzedaży (dalej jako: „Umowa Sprzedaży Praw”), której przedmiotem będą: (a) przysługujące Sprzedającemu na podstawie Umowy z Projektantem wszelkie Autorskie Prawa Majątkowe do Dokumentacji Projektowej, (b) wszelkie prawa, wierzytelności i roszczenia przysługujące Sprzedającemu wobec autorów w związku z Dokumentacją Projektową, w szczególności w stosunku do Projektu, w tym wynikające z odpowiedzialności za wady Projektu do Dokumentacji Projektowej w zakresie szczegółowo opisanym w Umowie, (c) własność Nośników, (d) zgodę Sprzedającego na przeniesienie praw z Decyzji i Uzgodnień, w tym Pozwoleń na Budowę oraz Decyzji WZ oraz wszelkich praw, wierzytelności i roszczeń przysługujących Sprzedającemu z części Umów z Gestorami – na warunkach i w zakresie określonych w tej umowie oraz dopuszczalnych przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa (dalej jako: „Przedmiot Transakcji”).

W Umowie Sprzedaży Praw zostały zdefiniowane następujące pojęcia (w tym, pisane powyżej z dużej litery):

a) „Decyzje WZ” oznaczają łącznie ostateczne decyzje Prezydenta (…): decyzję o warunkach zabudowy nr (…) z dnia (…) 2022 r. ((…)) oraz decyzję o warunkach zabudowy nr (…) z dnia (…) 2024 r. ((…));

b) „Decyzje i Uzgodnienia” oznaczają łącznie: Pozwolenia na Budowę, Decyzję WZ, Decyzję Środowiskową, Warunki Techniczne, Decyzja o Lokalizacji Sieci Infrastruktury 1, a także wszelkie inne decyzje, opinie, uzgodnienia dotyczące bezpośrednio Projektu Deweloperskiego, w tym Porozumienia Dobrosąsiedzkie, których lista stanowi załącznik do umowy;

c) „Decyzja Środowiskowa” oznacza ostateczne decyzje Prezydenta Miasta (...) z dnia (…) 2021 r., znak(…) , z dnia (…) 2021 roku, znak: (…), Postanowienie o sprostowaniu z urzędu oczywistej omyłki pisarskiej z dnia (…) 2021 r., znak: (…), Decyzję o przeniesieniu decyzji (…)z dnia (…) 2022 r. na M z dnia (…) 2022 r. z klauzulą ostateczności, znak: (…);

d) „Decyzja o Lokalizacji Sieci Infrastruktury 1” oznacza decyzję (…) z (…) 2022 r. zezwalającej na lokalizację urządzenia – obiektu: sieć wody, przyłącze wody, przyłącze kanalizacji deszczowej i sanitarnej, wydaną na wniosek Sprzedającego;

e) „Dokumentacja Projektowa” oznacza ostateczne projekty, rysunki, analizy, wyliczenia, schematy uzgodnienia oraz wszelkie inne utwory projektantów przygotowane lub opracowane w ramach Projektu Deweloperskiego, na potrzeby realizacji Projektu Deweloperskiego, w tym w szczególności Projekt wykonany na podstawie Umowy Z Projektantem, których lista stanowi załącznik do umowy;

f) „Projekt Deweloperski” oznacza osiedle budynków mieszkalnych wielorodzinnych na Nieruchomości, wskazanej w projekcie zatwierdzonym Pozwoleniami na Budowę wraz z całą infrastrukturą techniczną i drogową niezbędną do prawidłowego funkcjonowania inwestycji mieszkaniowej wielorodzinnej, w tym w szczególności Sieciami Infrastruktury i Przyłączami, która to inwestycja zostanie zrealizowana zgodnie z Decyzjami i Uzgodnieniami, w tym w szczególności zgodnie z Pozwoleniami na Budowę, Decyzją Środowiskową oraz Dokumentacją Projektową;

g) „Projekt” oznacza część dokumentacji projektowej opracowanej na potrzeby realizacji Projektu Deweloperskiego wykonaną i przekazaną Sprzedającemu do dnia zawarcia umowy, w tym w szczególności na podstawie Umowy Z Projektantem;

h) „Przyłącza” oznaczają projektowane przyłącza kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, wodociągowe, przyłącze sieci ciepłowniczej (stanowiące jedno opracowanie wraz z siecią ciepłowniczą), przyłącze teletechniczne, niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Projektu Deweloperskiego;

i) „Sieci Infrastruktury i Przyłącza” oznaczają sieci: ciepłowniczą, wodociągową, kanalizacji sanitarnej, teletechniczną oraz Przyłącza niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Projektu Deweloperskiego;

j) „Umowa z Projektantem” oznacza umowę o prace projektowe z dnia (…) 2025 r., zawartą pomiędzy Sprzedającym a C oraz umowę o prace projektowe z dnia (…) 2022 r. zmienioną aneksem nr 1 z dnia (…) 2023 r. wraz z porozumieniami z dnia (…) 2025 r. zawartą pomiędzy Sprzedającym a T;

k) „Autorskie Prawa Majątkowe” oznaczają łącznie wszystkie autorskie prawa majątkowe do Dokumentacji Projektowej, które przysługują Sprzedającemu w Dacie Umowy lub będą przysługiwały Sprzedającemu zgodnie z oświadczeniami Projektanta, w tym w szczególności do Projektu, wykonanej na podstawie Umowy z Projektantem, w zakresie i na polach eksploatacji w jakich nabyte zostały przez Sprzedającego, w tym w szczególności na podstawie Umowy z Projektantem oraz zgodnie z oświadczeniem Projektanta wraz ze zobowiązaniem Projektanta do niewykonywania osobistych praw autorskich, szczegółowo wyliczonych w załączniku do umowy;

l) „Nośniki” oznaczają trwałe nośniki, na których utrwalona została kompletna Dokumentacja Projektowa (w tym także Projekt utrwalony na papierze);

m)„Pozwolenia na Budowę” oznacza łącznie ostateczną decyzję nr (…), wydaną z upoważnienia Prezydenta Miasta (…) z dnia (…)2025 r., znak: (…), zatwierdzającą projekt zagospodarowania terenu i projekt architektoniczno-budowlany oraz udzielającą pozwolenia na budowę dla Sprzedającego obejmującą budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami w parterze oraz rozbiórkę części dwóch budynków gospodarczych na terenie działek nr 9, 7, 8, 10, 4, 3, 1, 2, 6, 5, ark. 10, obr. (…) wraz z nadbudową kominów na części działki sąsiedniej nr (…), która to decyzja została sprostowana postanowieniem Prezydenta Miasta (…) o sprostowaniu decyzji z dnia (…) 2025 r. ((…)w zakresie adresu inwestora („Pozwolenie na Budowę 1”) oraz ostateczną decyzję Nr (…), wydaną z upoważnienia Prezydenta Miasta (…) z dnia (…) 2025 roku, znak: (…) , zmieniającą decyzję Pozwolenie na Budowę 1 w zakresie: (…);

n) „Umowy z Gestorami” oznaczają umowy z gestorami sieci, w tym w szczególności zawartą umowę A, oraz umowy, które zostaną zawarte z E, powołane w załączniku do umowy z uwzględnieniem wszystkich aneksów;

o) „Warunki Techniczne” oznaczają warunki techniczne, informacje techniczne oraz warunki usunięcia kolizji, których szczegółowa lista stanowi załącznik do umowy.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Sprzedaży Praw:

1. Sprzedający sprzedaje na rzecz Wnioskodawcy Przedmiot Transakcji w zamian za wynagrodzenie określone w tej umowie, w stanie zgodnym z tą umową, w szczególności w stanie wolnym od wszelkich obciążeń oraz praw i roszczeń podmiotów trzecich, Wnioskodawca nabywa Przedmiot Transakcji w opisanym wyżej zakresie w zamian za Wynagrodzenie.

2. Niniejsza umowa wchodzi w życie z dniem podpisania, z zastrzeżeniem, że przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy Przedmiotu Transakcji następuje pod warunkiem zawieszającym zawarcia przez Sprzedającego i Wnioskodawcę Umowy Sprzedaży Nieruchomości („Warunek Zawieszający”).

3. Sprzedaż i przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy Przedmiotu Transakcji nastąpi w chwili zawarcia przez Sprzedającego i Wnioskodawcę Umowy Sprzedaży Nieruchomości bez konieczności zawierania jakiejkolwiek dodatkowej umowy lub składania jakichkolwiek oświadczeń przez Sprzedającego lub Wnioskodawcę.

Nabycie Przedmiotu Transakcji nastąpiło:

- w zakresie praw przysługujących Sprzedającemu z Decyzji WZ, Decyzji i Uzgodnień, Decyzji Środowiskowej, Decyzji o Lokalizacji Sieci Infrastruktury 1, Pozwoleń na Budowę, Umów z Gestorami w wyniku czynności niepodlegających przepisom Ustawy VAT (czynności administracyjne, zawarcie umowy cywilnoprawnej);

- w zakresie praw przysługujących Sprzedającemu z Dokumentacji Projektowej, Projektu Umowy z Projektantem oraz własności Nośników w wyniku czynności podlegających przepisom Ustawy VAT i Sprzedającemu, z tytułu nabycia tych praw i własności, przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

Sprzedający od momentu nabycia Przedmiotu Transakcji nie wykorzystywał Przedmiotu Transakcji wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Drugim zdarzeniem przyszłym, którego dotyczy wniosek jest odpłatna dostawa przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Przedmiotu Transakcji na podstawie Umowy Sprzedaży Praw.

W związku z dokonaniem przez Sprzedającego odpłatnej dostawy na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia, Sprzedający wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT, w której to fakturze jako kwota sprzedaży netto będzie wykazana ustalona przez Sprzedającą oraz Wnioskodawcę cena sprzedaży netto Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia i faktura ta będzie zawierać podatek od towarów i usług naliczony od tej wartości sprzedaży netto.

W związku z dokonaniem przez Sprzedającego odpłatnej dostawy na rzecz Wnioskodawcy Przedmiotu Transakcji na podstawie Umowy Sprzedaży Praw, Sprzedający wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT, w której to fakturze jako kwota sprzedaży netto będzie wykazana ustalona przez Sprzedającego oraz Wnioskodawcę cena sprzedaży Przedmiotu Transakcji i faktura ta będzie zawierać podatek od towarów i usług naliczony od tej wartości sprzedaży netto.

Jako element stanu faktycznego, Wnioskodawca wskazuje, że:

- Sieci stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowalne;

- Ogrodzenie stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowalne.

Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie oraz Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw stanowią i będą stanowiły na dzień zaistnienia pierwszego i drugiego zdarzenia przyszłego jedyne składniki majątkowe Sprzedającego.

Składniki te nie zostały i nie zostaną na dzień zaistnienia pierwszego i drugiego zdarzenia przyszłego w żaden sposób wyodrębnione w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

W szczególności nie doszło i nie dojdzie na dzień zaistnienia pierwszego i drugiego zdarzenia przyszłego do wyodrębnienia organizacyjnego tych składników w majątku Sprzedającego wskutek utworzenia działu, oddziału, innej formy organizacyjnej istniejącej w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie oraz Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw nie stanowią i nie będą stanowić na dzień zaistnienia zdarzenia przyszłego zespołu składników materialnych i niematerialnych, ich jedynym wspólnym mianownikiem jest to, że własność tych składników majątkowych przysługuje Sprzedającemu oraz, że składniki te położone są w jednej lokalizacji oraz dotyczą tej lokalizacji.

Przedmiotem Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw nie będą:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych (Umowy Najmu, o których jest mowa w dalszej części wniosku przejdą na Wnioskodawcę na mocy art. 678 Kodeksu Cywilnego);

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- tajemnica przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- należności o charakterze pieniężnym związane z Działkami Gruntu, Budynkiem 1, Budynkiem 2, Ogrodzeniem i Przedmiotem Transakcji.

Pytania

1. Czy do odpłatnej dostawy przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw, znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

2. Czy odpłatna dostawa przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku i Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającego z tytułu tych dostaw?

Państwa stanowisko w sprawie

Własne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (dalej jako: „Ustawa VAT”), przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa VAT nie definiuje znaczenia pojęcia „przedsiębiorstwo”, o którym mowa jest w art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, w związku z czym konieczne jest odwołanie się do przepisów Kodeksu cywilnego, w którym w art. 55¹ przedsiębiorstwo definiuje się jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5) koncesje, licencje i zezwolenia,

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8) tajemnice przedsiębiorstwa,

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedmiotem Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży nie będą:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- tajemnica przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonymi Działkami Gruntu, Budynkiem 1, Budynkiem 2, Ogrodzeniem i Przedmiotem Transakcji.

Przedmiotem sprzedaży (odpłatnej dostawy) ze strony Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będą, na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości, Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2 i Ogrodzenie a na podstawie Umowy Sprzedaży Praw, Przedmiot Transakcji określony w tej umowie, czyli składniki wskazane w pkt 2 i pkt 7 definicji przedsiębiorstwa określonej w Kodeksie cywilnym i przytoczonej powyżej.

Sprzedaży na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, ponieważ żadne inne ze składników wskazanych w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego, które obejmuje przedsiębiorstwo, nie będą sprzedane przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy.

Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie oraz Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw są przeznaczone do działalności gospodarczej polegającej na wykonaniu Planowanej Inwestycji. Natomiast same Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie oraz Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw nie stanowią wystarczających składników materialnych i niematerialnych pozwalających na rzeczywiste prowadzenie tej działalności. Konieczne jest powiększenie tych składników o kolejne elementy, takie jak materiały budowlane, zaangażowanie zespołu ludzkiego, który wykona prace budowalne, zaangażowanie nadzoru budowlanego, niezbędne środki pieniężne na realizację budowy itd. Trudno zatem mówić o tym, że Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie oraz Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw tworzą zespół, skoro aby te składniki wykorzystać w działalności gospodarczej trzeba dodatkowo zaangażować inne, wskazane powyżej elementy.

Zatem, Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie oraz Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw nie tworzą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, zgodnie z którym zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Ostatnim elementem jest to, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie i Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw nie stanowią i nie będą stanowić na dzień zaistnienia zdarzenia przyszłego zespołu składników materialnych i niematerialnych, ich jedynym wspólnym mianownikiem jest to, że własność tych składników majątkowych przysługuje Sprzedającemu oraz, że składniki te położone są w jednej lokalizacji i dotyczą tej lokalizacji.

Te składniki majątkowe, nawet potencjalnie, nie mogłyby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze, w szczególności zadania polegającego na realizacji Planowanej Inwestycji. Dla zrealizowania bowiem zadania gospodarczego, w szczególności zadania polegającego na realizacji Planowanej Inwestycji konieczne jest zaangażowanie kolejnych elementów, takich jak materiały budowlane, zaangażowanie zespołu ludzkiego, który wykona prace budowalne, zaangażowanie nadzoru budowlanego, niezbędne środki pieniężne na realizację budowy itd. Nie można zatem uznać, że Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenia i Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca nabywając Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie i Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw nie będzie mógł, wyłącznie przy wykorzystaniu tych składników majątkowych, zrealizować zadania gospodarczego w postaci Planowanej Inwestycji. Wnioskodawca będzie musiał zaangażować inne aktywa własne oraz zewnętrznych wykonawców.

Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie i Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw nie są w jakikolwiek sposób wydzielone organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego (np. jako dział, wydział, oddział).

W związku z tym, Działki Gruntu, Budynek 1, Budynek 2, Ogrodzenie i Przedmiot Transakcji określony w Umowie Sprzedaży Praw nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Odpowiadając zatem na pierwsze pytanie, zdaniem Wnioskodawcy, do odpłatnej dostawy przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw, nie znajdzie zastosowanie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Własne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego

Ponieważ Sprzedający jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność gospodarczą i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, poprzez odpłatną dostawę Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw dojdzie do sprzedaży majątku należącego do przedsiębiorstwa Sprzedającego. Zatem, przy tej dostawie Sprzedający będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi – ale jeśli przebiegające przez działkę sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.

Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem, nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu Ustawy VAT z przeniesieniem prawa własności w rozumieniu prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” dotyczy czynności, która daje nabywcy prawo do postępowania z towarami jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financien przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe).

Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym znajduje się budowla, która nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ta budowla stanowi część składową nieruchomości. Natomiast, w świetle Ustawy VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tą budowlą jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym).

Odnosząc się do powyższego, ponieważ na działkach o numerach:

1) 1 położone są:

a) podziemne przyłącze wodociągowe przyłączone do podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

b) podziemne przyłącze do sieci kanalizacji ogólnospławnej (deszczowej) przyłączone do podziemnej przesyłowej sieci kanalizacji ogólnospławnej (deszczowej),

c) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna,

2) 8 położone są:

a) podziemne przyłącze wodociągowe przyłączone do podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

b) fragment podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej,

c) fragment podziemnej sieci ogólnospławnej (kanalizacyjnej),

d) fragmenty (odcinki) podziemnej sieci elektroenergetycznej eNA i eN i przyłącze do sieci podziemnej przesyłowej elektroenergetycznej eND przyłączone do tej sieci,

e) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci przesyłowej gazowej,

f) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest,

g) fragment (odcinek) sieci telekomunikacyjnej tD,

należy wskazać, że z uwagi na okoliczność, że Sieci, jak również Przyłącza są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, to nie można przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy działek o numerach 1 i 8 wraz z położonymi na tych działkach Sieciami i Przyłączami, ponieważ to podmiot trzeci – przedsiębiorstwo przesyłowe, a nie Sprzedający, faktycznie posiada te Sieci oraz Przyłącza i korzysta z nich jak właściciel.

Jednak działek o numerach 1 i 8 nie można uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, bowiem znajdują się na nich Sieci i Przyłącza.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej jako: „PrBud”), pod pojęciem budowli rozumie się, między innymi, obiekty liniowe.

Obiektem liniowym jest, na podstawie art. 3 pkt 3a tej ustawy, obiekt budowlany, którego parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem Sieci są budowlą a tym samym:

a) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna, znajdujący się na działce o numerze 1,

b) fragment podziemnej przesyłowej sieci wodociągowej, znajdujący się na działce o numerze 8,

c) fragment podziemnej sieci ogólnospławnej (kanalizacyjnej), znajdujący się na działce o numerze 8,

d) fragmenty (odcinki) podziemnej sieci elektroenergetycznej eNA i eN znajdujący się na działce o numerze 8,

e) fragment (odcinek) nieczynnej podziemnej sieci przesyłowej gazowej, znajdujący się na działce o numerze 8,

f) fragment (odcinek) podziemnej przesyłowej sieci ciepłowniczej, która jest nieczynna, znajdujący się na działce o numerze 8,

g) fragment (odcinek) sieci telekomunikacyjnej tD, znajdujący się na działce o numerze 8 są częściami budowli.

Oznacza to, że działki o numerach 1 i 8 są gruntem zabudowanym.

Ogrodzenie, będące trwale związane z gruntem, jest położne na działkach gruntu o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 9, 10. Ponieważ na działkach tych brak jest jakichkolwiek naniesień naziemnych, Ogrodzenie nie jest związane funkcjonalnie z jakimkolwiek budynkiem lub budowlą. Trudno uznać, że naziemne ogrodzenie jest funkcjonalnie związane z Sieciami. Tym samym Ogrodzenie położone na działkach o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 9, 10 nie jest urządzeniem budowlanym, o którym mowa jest w art. 3 pkt 9 PrBud.

Zgodnie z tym przepisem, przez urządzenie budowlane rozumie się urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W pierwszej części przepis ten definiuje więc w sposób ogólny pojęcie urządzenia budowlanego, natomiast w drugiej wskazuje konkretne przykłady urządzeń, które wprost zalicza do urządzeń budowlanych. Wśród tych rodzajowo wymienionych urządzeń znajdują się m.in. ogrodzenia.

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym podkreśla się, że ogrodzenie nie zawsze można zaliczyć do grupy urządzeń budowlanych. Możliwe jest to tylko wtedy, gdy spełnione zostaną warunki wskazane w pierwszej części legalnej definicji tego pojęcia. Mianowicie, ogrodzenie musi być związane z obiektem budowlanym i jednocześnie zapewniać możliwość korzystania z niego. Chodzi zatem o istnienie związku o charakterze funkcjonalnym pomiędzy istniejącym obiektem budowlanym a powiązanym z nim ogrodzeniem, pełniącym w stosunku do niego rolę służebną (wyrok NSA z dnia 6 października 2015 r., sygn. akt II OSK 231/14). Mając na uwadze definicję zawartą w art. 3 pkt 9 PrBud, należy przyjąć, że ogrodzenie działki już zabudowanej jest urządzeniem budowlanym związanym z istniejącymi na działce zabudowaniami. Wykonanie natomiast ogrodzenia na działce niezabudowanej powoduje powstanie obiektu, o jakim mowa w art. 3 pkt 3 PrBud (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 15 grudnia 2016 r., sygn. akt II OSK 1463/16, z dnia 20 października 2017 r., sygn. akt II OSK 302/16).

W związku z powyższym, Ogrodzenie położone na działkach o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 9, 10 stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 PrBud.

Podsumowując, działki o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 9, 10 są terenem zabudowanym. Ponieważ działki te nie są terenem niezabudowanym, do ich odpłatnej odstawy nie znajduje zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Na działce o numerze 7 położny jest Budynek 1 oraz Budynek 2.

Działka o numerze 7 jest terenem zabudowanym.

Ponieważ działka o numerze 7 nie jest terenem niezabudowanym, do jej odpłatnej odstawy nie znajduje zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Podsumowując, Działki Gruntu są terenem zabudowanym.

W związku z tym należy sprawdzić czy w stosunku do działek gruntu o numerach 2, 3, 4, 5, 6, 9, 10, na których położone jest Ogrodzenie, czyli budowla, 7, na której położone są Budynek 1 oraz Budynek 2 znajdą zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, zwalnia się z podatku dostawę budynków, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; lub

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Podstawowe znaczenie ma zatem, kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia Ogrodzenia, Budynku 1 oraz Budynku 2.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Poszczególne nieruchomości i położone na nich budowle zostały nabyte w następujący sposób (Sprzedający użytkuje te składniki majątkowe od dnia ich nabycia):

2) na podstawie umowy zamiany z (…) 2020 r., Rep. A nr (…), MD nabyła od (…) działki nr 1, 2, 4, 6 i 8; dostawa dokonana przez (…) podlegała VAT według stawki 23%, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego;

Sprzedający powstał z połączenia spółek M i MD Sprzedający ani inny podmiot nie dokonał, na przestrzeni ostatnich dwóch lat przed złożeniem wniosku, żadnych ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Ogrodzenia, Budynku 1 oraz Budynku 2.

Stan ten nie ulegnie zmianie do daty zaistnienia pierwszego zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym, na dzień zaistnienia zdarzenia przyszłego, odpłatna dostawa Ogrodzenia, Budynku 1 oraz Budynku 2 nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim a ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem Ogrodzenia, Budynku 1 oraz Budynku 2 a planowaną dostawą Ogrodzenia, Budynku 1 i Budynku 2 upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Oznacza to, że odpłatna dostawa Ogrodzenia, Budynku 1 oraz Budynku 2 będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

W Ustawie VAT zawarte jest jeszcze jedno zwolnienie, mianowicie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednak to zwolnienie ma zastosowanie tylko wtedy, gdy dana sprzedaż nie jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, a w przedmiotowej sprawie sprzedaż Ogrodzenia, Budynku 1 i Budynku 2 jest właśnie tym zwolnieniem objęta, zatem w ogóle w stosunku do sprzedaży Ogrodzenia nie stosuje się art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT.

Ponieważ działki o numerach 1 i 8 są zabudowane, jednak przedmiotem dostawy nie będą budowle (części Sieci) położone na tych działkach, to do odpłatnej dostawy tych działek zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy VAT nie ma zastosowania.

Skoro nie zachodzą przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a Ustawy VAT, należy przeanalizować, czy do odpłatnej dostawy Ogrodzenia, Budynku 1 i Budynku 2 można zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT.

Zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT można zastosować dla dostawy towarów, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeśli choć jeden z warunków nie jest spełniony, to dostawa towarów nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT.

Ponieważ Ogrodzenie, Budynek 1 i Budynek 2 od momentu ich nabycia nie służyły wyłącznie działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to nie jest spełniony warunek wskazany w pkt 1 powyżej.

Zatem, dostawa Ogrodzenia, Budynku 1 i Budynku 2 nie podlega zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający oraz Wnioskodawca, jako zarejestrowani podatnicy podatku od towarów i usług czynni, złożą w Umowie Sprzedaży Nieruchomości oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania dostawy Ogrodzenia, Budynku 1 i Budynku 2 i wyboru opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, odpłatna dostawa (sprzedaż) przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Ogrodzenia, Budynku 1 i Budynku 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku.

Nabycie Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw nastąpiło:

W związku z tym, do odpłatnej dostawy przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw nie znajduje zastosowania zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT, co oznacza, że dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów.

W związku z dokonaniem przez Sprzedającego odpłatnej dostawy na rzecz Wnioskodawcy Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw, Sprzedający wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT, w której to fakturze jako kwota sprzedaży netto będzie wykazana ustalona przez Sprzedającą oraz Wnioskodawcę cena sprzedaży Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw i faktura ta będzie zawierać podatek od towarów i usług naliczony od tej wartości sprzedaży netto.

Jak już wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza zrealizować, na Działkach Gruntu Planowaną Inwestycję.

Po zrealizowaniu Planowanej Inwestycji, Wnioskodawca będzie zbywać, w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lokale mieszkalne i niemieszkalne w wybudowanych budynkach.

Przypadki, których zaistnienie skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku naliczonego zostały wskazane enumeratywnie w art. 88 ust. 3a Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący;

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

4) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

5) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Żaden z powyższych przypadków nie będzie mieć miejsca w przedmiotowej sprawie.

Faktura dotycząca sprzedaży Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia oraz faktura dotycząca sprzedaży Przedmiotu Transakcji będzie wystawiona przez Sprzedającego, zatem zostanie wystawiona przez podmiot istniejący w dacie dokonania dostawy potwierdzonej tą fakturą oraz w dacie jej wystawienia.

Transakcja sprzedaży Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia oraz transakcja sprzedaży Przedmiotu Transakcji przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie zwolniona od tego podatku.

Faktura, która zostanie wystawiona przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia oraz faktura dotycząca sprzedaży Przedmiotu Transakcji przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będzie potwierdzać dokonanie dostawy, która będzie mieć faktycznie miejsce, zostanie faktycznie dokonana i będzie potwierdzona umową sprzedaży zawartą w formie aktu notarialnego.

Dostawa, czyli sprzedaż Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia oraz dostawa, czyli sprzedaż Przedmiotu Transakcji nie będzie czynnością prawną sprzeczną z ustawą ani mającą na celu obejście ustawy oraz nie będzie sprzeczna z zasadami współżycia społecznego. Nie będzie również czynnością pozorną. Nie znajdzie zatem do niej zastosowania art. 58 i 83 Kodeksu Cywilnego.

Faktura, która zostanie wystawiona przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia oraz faktura która zostanie wystawiona przez Sprzedającego z tytułu sprzedaży Przedmiotu Transakcji będzie wykazywać kwotę podatku od towarów i usług w stosunku do czynności opodatkowanej, którą będzie dostawa przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia (pierwsza z powyższych faktur) oraz dostawa przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Przedmiotu Transakcji (druga z powyższych faktur), nie zajdzie zatem przypadek faktury, w której została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze.

Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego wynikającego zarówno z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z odpłatną dostawą Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2 i Ogrodzenia jak i z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z odpłatną dostawą Przedmiotu Transakcji.

Zatem, odpowiadając na pytanie drugie, zdaniem Wnioskodawcy, odpłatna dostawa przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy Działek Gruntu, Budynku 1, Budynku 2, Ogrodzenia oraz Przedmiotu Transakcji określonego w Umowie Sprzedaży Praw na podstawie Umowy Sprzedaży Nieruchomości oraz Umowy Sprzedaży Praw będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki tego podatku i Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedającego z tytułu tych dostaw.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z art. 55¹Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Potwierdza to art. 55² Kodeksu cywilnego, na mocy którego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt FSK 1316/15). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę wspomniane już wyżej orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (...) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest właścicielem działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 8, 9, 10 i 7 (dalej zwane jako: „Działki Gruntu”) oraz dwóch budynków posadowionych na działce nr 7. Sprzedający jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działka o numerze 1 jest zabudowana. Na działce o numerze 1 położone są: