0112-KDIL1-3.4012.329.2026.4.ŁW

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 23 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie wskazania, czy sprzedaż udziału w nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Uzupełniła go Pani pismem z 29 czerwca 2026 r. (wpływ 6 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 19 stycznia 1996 r. Pani córka AA (aktualnie AC, córka BA i CA) jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, zgodnie z aktem notarialnym nr (…), nabyła w drodze umowy sprzedaży nieruchomości od (…). Nieruchomość ta miała i w dalszym ciągu ma powierzchnię (…) ha dz. (…). W ww. akcie notarialnym wskazane jest, iż na tej działce znajduje się budynek restauracji (…), jednokondygnacyjny kryty papą a AA (aktualnie AC) kupuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W ww. budynku zaczęto prowadzić działalność gospodarczą przez BA o nr (…) – działalność została zakończona w dniu 31 grudnia 2025 r. z uwagi na stan zdrowia BA. Działalność ta została rozpoczęta jeszcze przed zakupem nieruchomości przez AA (aktualnie AC), tj. od 20 lipca 1994 r.

Od dnia zakupu przez AA (aktualnie AC), tj. od 19 stycznia 1996 r. cała rodzina BA i CA zamieszkała w tym budynku, tj. BA, CA z córkami AA, DA i EA. Aktualnie zamieszkuje tam BA, CA oraz DA z mężem i dziećmi. AA (aktualnie AC) zmieniła adres i wyprowadziła się w 2000 r. a EA (aktualnie EB) w 2005 r. Następnie w dniu 20 października 2007 r. AC zgodnie z aktem notarialnym nr (…) darowała udziały w nieruchomości znajdującej się na dz. (…) w proporcji:

-     dla DA 3/10 o wartości (…) tys. zł,

-     dla EB 1/10 o wartości (…) tys. zł,

-     dla BA i CA 3/10 o wartości darowizny (…) tys. zł na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

Pozostawiła dla siebie 3/10 udziału (AC).

Pierwsze zajęcie nieruchomości nastąpiło w dniu objęcia udziałów, tj. 20 października 2007 r. W akcie notarialnym nr (…) wskazane jest, iż w ewidencji nieruchomości jest sklasyfikowany jako grunt rolny zabudowany, a jej częścią składową jest budynek hotelowy murowany dwukondygnacyjny kryty papą, budynek hotelowy murowany parterowy kryty papą, budynek mieszkalny murowany jednopiętrowy kryty papą oraz budynek restauracyjny parterowy murowany z rozpoczętą budową pietra. W akcie notarialnym nr (…) wskazane jest też, iż od dnia darowizny na obdarowanych przechodzą korzyści jak i ciężary związane z nieruchomością oraz iż żadna z obdarowanych stron nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W tym samym dniu zawarcia aktu nr (…), tj. w dniu 20 października 2007 r. zawarto umowę użyczenia, gdzie wszyscy właściciele nieruchomości: EB, AC, DA, CA użyczyli nieodpłatnie swoją część nieruchomości w celu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej przez BA (NIP (…)) oraz wyrazili zgodę na czynienie nakładów na przedmiotową nieruchomość w związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, a w związku z tym nadbudowy, rozbudowy, dobudowy i na dokonywanie inwestycji. Poza ww. umową użyczenia udziały w budynku nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów.

W dniu 21 lipca 2008 r. został zaciągnięty kredyt inwestycyjny na prowadzoną działalność gospodarczą (NIP (…)), umowa kredytowa została podpisana przez BA i Panią, gdyż posiadacie Państwo wspólność majątkową. Celem kredytu jest: refinansowanie i finansowanie rozbudowy istniejącego budynku mieszkalno-usługowego.

W dniu 21 lipca 2008 r. właściciele nieruchomości: EA, AC, DA, CA wyrazili zgodę na obciążenie hipoteczne ww. księgi wieczystej z tytułu udzielonego kredytu inwestycyjnego udzielonego BA prowadzącemu działalność gospodarczą oraz CA (wspólność majątkowa). Z tytułu tej inwestycji BA otrzymał zwrot podatku w 2009 r., inwestycja do dnia dzisiejszego nie została zakończona. Inwestycja nie została zrealizowana do końca i została wstrzymana w 2012 r. i od tej pory poza bieżącymi naprawami nie było nic więcej inwestowane.

Wszelkie bieżące naprawy, ulepszenia, remonty dokonywał BA ze środków z prowadzonej działalności gospodarczej. Aktualnie też zaciągnięty kredyt inwestycyjny został całkowicie spłacony.

W dniu 14 września 2021 r. została zarejestrowana jednoosobowa działalność gospodarcza przez Panią pod nr NIP (…) (żona BA). W ww. budynku zaczęto prowadzić działalność gospodarczą, która także została zamknięta w 2025 r.

W ciągu ostatnich 2 lat żaden z udziałowców nieruchomości nie dokonywał żadnych ulepszeń przekraczających ww. wartości początkowej nieruchomości. Budynek nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy BA ani CA.

Wszyscy ww. właściciele nieruchomości zdecydowali się na sprzedaż ww. nieruchomości osobie trzeciej w najbliższej przyszłości. Zapytanie dotyczy zdarzenia przyszłego, gdzie przedmiotem przyszłej sprzedaży jest jeden zwarty budynek złożony z części:

1)  hotelowej murowanej dwukondygnacyjnej krytej papą oraz murowanej parterowej krytej papą,

2)  mieszkalnej murowanej jednopiętrowej krytej papą,

3)  restauracyjnej parterowej murowanej z rozpoczętą budową piętra.

Planowana sprzedaż ma charakter incydentalny i stanowi formę wyjścia ze wspólności majątkowej z rodziną.

Wszystkie wymienione części stanowią jeden budynek połączony ze sobą na stałe, stanowiące zorganizowaną całość, w którym każdy ma swój udział.

Doprecyzowanie opisu sprawy (w zakresie podatku od towarów i usług)

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu Organu, podała Pani następujące informacje:

1.  Czy była/jest Pani czynnym, zrejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak to od kiedy i do kiedy i z tytułu prowadzenia jakiej działalności gospodarczej?

2.  Czy budynek w całym okresie posiadania był wykorzystywany przez Panią wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

3.  W jakim zakresie prowadziła Pani działalność gospodarczą w budynku (składającym się z części hotelowej, mieszkalnej i restauracyjnej) znajdującym się na nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży?

4.  Czy cały budynek, o którym mowa w opisie sprawy wykorzystywany był przez Panią do prowadzenia działalności gospodarczej do dnia 31 grudnia 2025 r.? Jeśli nie cały budynek proszę o szczegółowe wyjaśnienie jaka dokładnie część tego budynku była wykorzystywana przez Panią w prowadzonej działalności gospodarczej.

5.  Czy cały budynek, o którym mowa w opisie sprawy wykorzystywany był przez Pani męża do prowadzenia działalności gospodarczej do dnia 31 grudnia 2025 r.? Jeśli nie cały budynek proszę o szczegółowe wyjaśnienie jaka dokładnie część tego budynku była wykorzystywana przez Pani męża w prowadzonej działalności gospodarczej, a jaka przez Panią.

6.  Czy część mieszkalna budynku służyła/będzie służyła Pani w całym okresie posiadania wyłącznie do zaspokajania celów mieszkaniowych Pani i Pani rodziny?

7.  Czy część mieszkalną budynku wykorzystywała Pani kiedykolwiek w prowadzonej działalności gospodarczej? Jeśli tak, to proszę o wskazanie w jakim okresie.

8.  Czy część mieszkalną budynku wykorzystywał Pani mąż kiedykolwiek w prowadzonej działalności gospodarczej? Jeśli tak, to proszę o wskazanie w jakim okresie.

9.  Co dokładnie oznacza pojęcie „rozpoczęta budowa piętra”? Proszę o dokładne wskazanie:

a)  na jakim etapie prac na dzień sprzedaży będzie budowane piętro?

b)  kiedy dokładnie prace z budową piętra zostały rozpoczęte?

c)  kiedy dokładnie ponosiła Pani nakłady na budowę piętra?

d)  czy nakłady poniesione na budowę piętra stanowiły nakłady na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym prowadzące do jego przebudowy, tj. dokonania istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia? Jeśli tak, to czy stanowiły one co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu?

e)  czy ta część budynku po dokonaniu ulepszeń została kiedykolwiek oddana do użytkowania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej oraz czy w momencie dostawy tej części budynku minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tej części do użytkowania po dokonaniu ulepszeń?

f)   czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego? Jeśli nie, to dlaczego? Jeśli tak to czy skorzystała Pani z tego prawa.

10.  Czy ponosiła Pani i/lub Pani mąż nakłady na ulepszenie budynku znajdującego się na będącej przedmiotem sprzedaży nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu? Jeżeli tak, to proszę wskazać:

a)  kiedy takie wydatki były ponoszone?

b)  czy ulepszenie budynku prowadziło do jego przebudowy, tj. dokonania istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia?

c)  czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało Pani i/lub Pani mężowi prawo do odliczenia podatku naliczonego?

d)  czy po dokonaniu tych ulepszeń budynek był oddany do użytkowania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej oraz czy w momencie jego dostawy minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tych obiektów do użytkowania po dokonaniu ulepszeń?

e)  czy ulepszone ww. budynki były wykorzystywane przez Panią i/lub Pani męża wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Pytanie (oznaczone we wniosku nr 2)

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, sprzedaż udziału w nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w związku z faktem, iż od pierwszego zasiedlenia (rozumianego jako rozpoczęcie użytkowania na cele mieszkalne i usługowe oraz zawarcie umowy użyczenia w 2007 r.) upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a w ciągu ostatnich dwóch lat przed sprzedażą nie ponoszono nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości udziału?

Pani stanowisko w sprawie (w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2)

Pani zdaniem, planowana sprzedaż udziału w nieruchomości będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż sprzedaż dokonywana byłaby przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem VAT, zarządzającą majątkiem prywatnym i zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10: zwalnia się z podatku dostawę budynków, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed upływem 2 lat od niego.

Pierwsze zasiedlenie – budynek został zajęty na cele mieszkalne i usługowe już w 1996 r. i ponownie po darowiźnie w 2007 r. (użyczenie). Od ostatniej istotnej inwestycji (wstrzymanej w 2012 r.) minęło znacznie więcej niż 2 lata a Pani nie ponosiła żadnych nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów grunt oraz budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom.

Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przepis art. 198 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W konsekwencji, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. 2026 r. poz. 236).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 i § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Stwarza to dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jeżeli zatem przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze – czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 19 stycznia 1996 r. Pani AA (aktualnie AC, córka BA i CA) jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, zgodnie z aktem notarialnym nr (…), nabyła w drodze umowy sprzedaży nieruchomości od (…). Nieruchomość ta ma powierzchnię (…) ha, dz. (…). W ww. akcie notarialnym wskazane jest, iż na tej działce znajduje się budynek restauracji (…), jednokondygnacyjny kryty papą.

W ww. budynku zaczęto prowadzić działalność gospodarczą przez BA – działalność została zakończona w dniu 31 grudnia 2025 r. Działalność ta została rozpoczęta jeszcze przed zakupem nieruchomości przez AA (aktualnie AC), tj. od 20 lipca 1994 r.

Od dnia zakupu przez AA (aktualnie AC), tj. od 19 stycznia 1996 r. cała rodzina BA i CA zamieszkała w tym budynku.

Następnie w dniu 20 października 2007 r. AC zgodnie z aktem notarialnym nr (…) darowała 3/10 udziału w nieruchomości znajdującej się na dz. (…) BA i CA na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

Pierwsze zajęcie nieruchomości nastąpiło w dniu objęcia udziałów, tj. 20 października 2007 r. W akcie notarialnym nr (…) wskazane jest, iż w ewidencji nieruchomości jest sklasyfikowany jako grunt rolny zabudowany, a jej częścią składową jest budynek hotelowy murowany dwukondygnacyjny kryty papą, budynek hotelowy murowany parterowy kryty papą, budynek mieszkalny murowany jednopiętrowy kryty papą oraz budynek restauracyjny parterowy murowany z rozpoczętą budową piętra.

Była Pani zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w dwóch odrębnych okresach:

·      od 1 kwietnia 2012 r. do 27 maja 2016 r. – z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą (…) (działalność hotelowo-gastronomiczna, PKD 56.10.A – Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne oraz PKD 55.1 O Z – Hotele i podobne obiekty zakwaterowania);

·      od 14 września 2021 r. do 31 grudnia 2025 r. – z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą (…) (PKD 56.11.Z – Restauracje oraz PKD 55.10.Z – Hotele i podobne obiekty zakwaterowania).

Prowadziła Pani oraz Pani mąż działalność gospodarczą wyłącznie w części hotelowej i restauracyjnej budynku (obejmującej budynek hotelowy murowany dwukondygnacyjny oraz budynek hotelowy murowany parterowy, a także część restauracyjną parterową murowaną z rozpoczętą budową piętra). Część mieszkalna budynku nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej – służyła wyłącznie celom mieszkaniowym Pani rodziny.

Nakłady na budowę piętra nad częścią restauracyjną ponoszone były głównie w okresie od 2008 r. do 2012 r., kiedy inwestycja została wstrzymana. Od 2012 r. nie były ponoszone żadne dalsze nakłady na budowę piętra ani na jakiekolwiek inne ulepszenia budynku. Niedokończona część budynku (piętro nad częścią restauracyjną) nigdy nie została oddana do użytkowania w jakiejkolwiek formie, w tym nie była wykorzystywana na potrzeby Pani działalności gospodarczej, Pani męża, ani żadnego innego współwłaściciela nieruchomości. Na dzień planowanej sprzedaży piętro nad częścią restauracyjno-hotelową pozostanie w tym samym stanie, w jakim znajdowało się w momencie wstrzymania prac, tj. na etapie stanu zamkniętego (wykonano ściany zewnętrzne, pokrycie dachowe, częściowo instalacje).

Inwestycja miała charakter rozbudowy budynku mieszkalno-usługowego poprzez dobudowę piętra nad częścią restauracyjną. Inwestycja nie została jednak zakończona – piętro pozostało w stanie surowym i nigdy nie zostało oddane do użytkowania, w związku z czym nie doszło do faktycznej zmiany sposobu wykorzystania budynku ani do zmiany warunków jego zasiedlenia – budynek (część hotelowa i restauracyjna) był i jest wykorzystywany w taki sam sposób jak przed rozpoczęciem inwestycji, tj. do prowadzenia działalności hotelarsko-gastronomicznej.

W ciągu ostatnich dwóch lat przed planowaną sprzedażą (tj. licząc od 2024 r.) żadne nakłady o charakterze ulepszenia – w żadnej wysokości – nie były ponoszone na budynek przez żadnego ze współwłaścicieli, w tym przez Panią i Pani męża. W tym okresie ponoszone były wyłącznie wydatki na bieżące naprawy i konserwację budynku, nieprzekraczające progu ulepszenia.

Budynek nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy BA ani CA.

Przedmiotem przyszłej sprzedaży jest jeden zwarty budynek złożony z części:

1)  hotelowej murowanej dwukondygnacyjnej krytej papą oraz murowanej parterowej krytej papą,

2)  mieszkalnej murowanej jednopiętrowej krytej papą,

3)  restauracyjnej parterowej murowanej z rozpoczętą budową pietra.

Wszystkie wymienione części stanowią jeden budynek połączony ze sobą na stałe.

Pani wątpliwości dotyczą wskazania, czy sprzedaż przez Panią udziału w ww. nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W celu rozstrzygnięcia Pani wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w opisanej transakcji będzie Pani występowała w roli podatnika, a w konsekwencji, czy dostawa całego budynku, czy jedynie jego części będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

Jak Pani wskazała, nie cały budynek był wykorzystywany przeze Panią do prowadzenia działalności gospodarczej. Do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystywana była wyłącznie część hotelowa (budynek hotelowy murowany dwukondygnacyjny oraz budynek hotelowy murowany parterowy) oraz część restauracyjna (budynek restauracyjny parterowy murowany z rozpoczętą budową piętra) o łącznej powierzchni użytkowej (…) m². Część mieszkalna budynku nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej w żadnym okresie zarówno przez Panią jak i Pani męża – służyła wyłącznie zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych Pani rodziny.

Z uwagi na okoliczność, że budynek w części mieszkalnej służył wyłącznie zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Pani rodziny i nie był wykorzystywany w prowadzonej przez Panią działalności, sprzedaż budynku w tej części (część mieszkalna murowana jednopiętrowa kryta papą) stanowić będzie działanie w Pani sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Zatem sprzedaż części mieszkalnej budynku wykorzystywanej przez Panią w całym okresie użytkowania wyłącznie do celów osobistych w ramach majątku osobistego (prywatnego) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, również dostawa gruntu przypadającego na ww. część mieszkalną budynku nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako sprzedaż realizowana z Pani majątku prywatnego.

Inaczej przedstawia się sytuacja w związku ze sprzedażą części hotelowej i restauracyjnej budynku.

Ta część budynku (obejmująca budynek hotelowy murowany dwukondygnacyjny oraz budynek hotelowy murowany parterowy, a także część restauracyjną parterową murowaną z rozpoczętą budową piętra) była wykorzystywana przez Panią w prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność ta polegała na świadczeniu usług hotelarskich i gastronomicznych (zakwaterowanie, prowadzenie restauracji, sprzedaż napojów alkoholowych i wyrobów tytoniowych w ramach działalności gastronomicznej).

Sprzedaż ww. części hotelowej i restauracyjnej nieruchomości będzie dotyczyła majątku wykorzystywanego przez Panią w działalności gospodarczej, a zatem w odniesieniu do tej transakcji wystąpi Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym zbycie przez Panią udziału w tej części nieruchomości stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia została uregulowana w art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w tym artykule.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle albo ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli albo ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli albo ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony. Przy czym przepis ten odnosi się również do prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

‒    przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych;

‒    rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały;

‒    rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu;

‒    adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany;

‒    modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. budynki), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy wyłącznie ulepszenia środków trwałych.

Z opisu sprawy wynika, że pierwsze zajęcie budynku nastąpiło w dniu 19 stycznia 1996 r. Nakłady na budowę piętra ponoszone były głównie w okresie od 2008 r. do 2012 r., kiedy inwestycja została wstrzymana. Inwestycja miała charakter rozbudowy budynku mieszkalno-usługowego poprzez dobudowę piętra nad częścią restauracyjną. Inwestycja nie została jednak zakończona – piętro pozostało w stanie surowym i nigdy nie zostało oddane do użytkowania, w związku z czym nie doszło do faktycznej zmiany sposobu wykorzystania budynku ani do zmiany warunków jego zasiedlenia – budynek (część hotelowa i restauracyjna) był i jest wykorzystywany w taki sam sposób jak przed rozpoczęciem inwestycji, tj. do prowadzenia działalności hotelarsko-gastronomicznej. Od 2012 r. nie były ponoszone żadne dalsze nakłady na budowę piętra ani na jakiekolwiek inne ulepszenia budynku – ponoszone były wyłącznie wydatki na bieżące naprawy i remonty całego budynku, nieprzekraczające progu ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Na dzień planowanej sprzedaży piętro nad częścią restauracyjno-hotelową pozostanie w tym samym stanie, w jakim znajdowało się w momencie wstrzymania prac, tj. na etapie stanu zamkniętego (wykonano ściany zewnętrzne, pokrycie dachowe, częściowo instalacje). W ciągu ostatnich dwóch lat przed planowaną sprzedażą (tj. licząc od 2024 r.) żadne nakłady o charakterze ulepszenia – w żadnej wysokości – nie były ponoszone na budynek przez żadnego ze współwłaścicieli. Budynek nigdy nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy BA ani CA.

Należy zatem podkreślić, że skoro ww. budynek nie został wpisany do ewidencji środków trwałych, to nakłady ponoszone na przedmiotowy budynek nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Po wstrzymaniu rozbudowy, piętro pozostało w stanie surowym i nigdy nie zostało oddane do użytkowania. W przedmiotowej sprawie nie ma zatem znaczenia czy wydatki poniesione na budowę piętra budynku przekroczą czy nie 30% jego wartości początkowej.

W konsekwencji, dla dostawy części hotelowej i restauracyjnej budynku zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż jak Pani wskazała, do pierwszego zasiedlenia budynku doszło w 1996 r., a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną datą sprzedaży upłynie okres powyżej 2 lat.

Jak wskazano wyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W konsekwencji, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż działki, na której posadowiona jest część budynku składająca się z części hotelowej i restauracyjnej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem dalsza analiza zastosowania zwolnień dla dostawy – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Podsumowując stwierdzić należy, że:

-     sprzedaż udziału w części mieszkalnej budynku wykorzystywanej przez Panią w całym okresie użytkowania wyłącznie do celów osobistych w ramach majątku osobistego (prywatnego) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

-     sprzedaż udziału w części hotelowej i restauracyjnej budynku będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, oceniając całościowo Pani stanowisko, zgodnie z którym planowana sprzedaż udziału w nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż sprzedaż dokonywana byłaby przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem VAT, zarządzającą majątkiem prywatnym, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Pani, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Panią, zaznaczam, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Informuję, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.