0112-KDIL1-2.4012.298.2026.2.MŁ

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku odliczenia podatku VAT od realizowanego projektu (...).

Uzupełnili go Państwo pismem z 30 lipca 2026 r. (wpływ 30 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Miasto (…) (dalej: Miasto) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Miasto posiada status miasta na prawach powiatu oraz osobowość prawną i zdolność do czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 92 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne. Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej. W szczególności, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą zadania z zakresu edukacji publicznej. Ponadto, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne gminy obejmują sprawy ochrony środowiska i przyrody, a także utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Miasto realizuje zadania przy pomocy jednostek organizacyjnych. Wśród jednostek budżetowych Miasta (…) znajdują się jednostki oświatowe w tym Przedszkole Miejskie nr (…) w (…). Przedmiotowe jednostki oświatowe są samorządowymi jednostkami budżetowymi objętymi systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 881), ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1043) oraz ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 650). Ponadto należy podkreślić, iż podległe jednostki budżetowe Miasta (…) rozliczają podatek VAT w sposób scentralizowany (t. j. Dz. U .2018 r. poz. 280 ze zm.).

Miasto zamierza realizować projekt pn. „(…)” w ramach umowy o dofinansowanie nr: (…) dotyczącej Programów Fundusze europejskie dla (…), Oś priorytetowa IV Efektywne wykorzystanie energii programu Fundusze Europejskie dla (…), Działanie 4.3 Wspieranie efektywności energetycznej i energooszczędności w ramach Zintegrowanych Inwestycji Terytorialnych (typ projektu 1-5).

Projekt realizowany będzie w ramach partnerstwa Miasta (…) i Gminy (…). Gmina (…) jest odrębną i niezależną od Miasta jednostką samorządu terytorialnego i samodzielnie realizuje własne zadania w ramach projektu, ponosząc wydatki w ramach swojego budżetu.

Opis projektu

Planowane przedsięwzięcie obejmuje kompleksową termomodernizację oraz modernizację systemów energetycznych dwóch obiektów użyteczności publicznej zlokalizowanych na terenie MOF (…), tj.:

1.  Budynku administracyjnego Gminy (…), w którym mieszczą się:

·   Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej oraz

·   Gminny Zakład Obsługi Komunalnej Gminy (…).

2.  Budynku Przedszkola Miejskiego nr (…). Projekt w zakresie realizowanym przez Miasto, będący przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację obejmuje modernizację energetyczną budynku Przedszkola Miejskiego nr (…). W ramach zadania wykonane zostaną m.in. następujące prace:

·   (...).

Zakres prac obejmuje wykonanie kompleksowej termomodernizacji budynków oraz prac o charakterze remontowym oraz zagospodarowanie terenu. W zakresie kompleksowej termomodernizacji budynku Przedszkola Miejskiego Nr (…) zaplanowano między innymi: (...).

Wykonanie głębokiej termomodernizacji budynków użyteczności publicznej spowoduje zmniejszenie zapotrzebowania na energię służącą ogrzewaniu, co przełoży się na obniżenie zużycia paliw konwencjonalnych i w konsekwencji spowoduje ograniczenie emisji gazów cieplarnianych, a zatem wpłynie korzystnie na środowisko i przyrodę. Wraz z termomodernizacją zostaną przeprowadzone działania towarzyszące, tj. zabezpieczenie ścian tynkiem wodoodpornym, wzmocnienie stropów, dachu, wymiana opasek odwadniających. Zastosowane materiały do ocieplenia będą odporne na bardzo niskie i wysokie temperatury, panele PV odporne będą na obciążenia statyczne (śnieg) i dynamiczne (wiatr). Wszystkie te działania spowodują podniesienie odporności budynku na coraz częściej występujące silne i gwałtowne deszcze czy porywiste wiatry, które są częstym zjawiskiem następujących zmian klimatycznych. W ramach przystosowania do zmian klimatu zaplanowano montaż instalacji OZE produkujących energię cieplną (powietrzna pompa ciepła) i elektryczną (instalacje fotowoltaiczne z magazynem energii), co wpłynie na ograniczenie do minimum zapotrzebowania na energię pozyskiwaną w tradycyjny sposób (własna kotłownia gazowa oraz ciepło z sieci miejskiej).

Miasto jest zobowiązane do przedłożenia indywidualnej interpretacji Krajowej Administracji Skarbowej w zakresie kwalifikowalności VAT. W związku z realizacją Projektu Miasto poniesie wydatki udokumentowane fakturami, na których Miasto widnieć będzie jako nabywca. Po zakończeniu realizacji inwestycji, infrastruktura wykonana w ramach projektu zostanie przekazana na majątek Przedszkola Miejskiego nr (…).

Nabywane przez Wnioskodawcę usługi związane z realizacją ww. Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji zadań własnych Miasta w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych oraz do realizacji zadań w zakresie edukacji publicznej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym. W budynku objętym Projektem prowadzona jest wyłącznie działalność statutowa, do której Miasto jest powołane jako organ władzy publicznej. Miasto nie udostępnia pomieszczeń w tym budynku odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych innym podmiotom czy osobom fizycznym. Budynek ten nie jest przez Miasto wykorzystywany w żadnym stopniu na potrzeby prowadzenia przez Miasto, w tym za pośrednictwem Przedszkola, działalności gospodarczej.

Należy również zaznaczyć, iż w związku z brakiem wykorzystania przedmiotowego budynku (nawet częściowo) do czynności opodatkowanych VAT, Miasto nie dokonuje odliczeń VAT naliczonego od wydatków związanych z jego utrzymaniem i bieżącym funkcjonowaniem. Wydatki poniesione przez Miasto na realizację Projektu będą związane wyłącznie z działalnością, którą Miasto traktuje jako niepodlegającą opodatkowaniu VAT i nie będą służyły Miastu do wykonywania odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej z systemem zarządzania energią w ramach projektu „(…)” przy modernizacji Przedszkola Miejskiego nr (…) prosumentem energii będzie Przedszkole Miejskie Nr (…).

Instalacja fotowoltaiczna w Przedszkolu Miejskim nr (…) będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Umowa pomiędzy przedsiębiorstwem energetycznym a Przedszkolem nr (…) zostanie zawarta po wykonaniu instalacji fotowoltaicznej, a planowany termin wykonania instalacji to (…) r. Dokładne zasady rozliczania wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej będą określone przy zawarciu umowy (…). Umowy zawierane z przedsiębiorstwem energetycznym nie będą przewidywały dla Państwa wypłaty wynagrodzenia za wyprodukowaną energię elektryczną.

Przedszkole Miejskie nr (…) będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci.

Umowy zawierane z przedsiębiorstwem energetycznym nie przewidują dla Państwa wypłaty wynagrodzenia za wprowadzanie nadwyżek energii do sieci.

Jeżeli umowa, która zostanie zawarta w przedsiębiorstwem energetycznym nie będzie stanowiła inaczej, przewidują Państwo korzystanie z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzanej do sieci dystrybucyjnej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci, w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Instalacja fotowoltaiczna planowana do wykonania w Przedszkolu Miejskim nr (…), nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Warunki w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci będzie dokładnie precyzowała umowa, która zostanie zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym po wykonaniu instalacji fotowoltaicznej w PM nr (…) (…).

Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby własne budynku Przedszkola Miejskiego nr (…). Budynek ten służy realizacji zadań własnych Miasta (…) w zakresie edukacji publicznej i nie jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu będzie wykorzystywana do zadań własnych jednostki organizacyjnej Miasta (…).

Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT.

Są Państwo w stanie wyodrębnić wydatki dotyczącej instalacji fotowoltaicznej w ramach kosztów ponoszonych na realizację projektu. Zgodnie z kosztorysem inwestorskim, wartość instalacji fotowoltaicznej wynosi (…) brutto. Wartość wykonania instalacji w PM nr (…) będzie znana po przedłożeniu przez Wykonawcę robót kosztorysu ofertowego, który Wykonawca złoży najpóźniej w dniu zawierania umowy na wykonanie robót. Planowany termin zawarcia umowy na wykonanie robót – (…) (na dzień sporządzania odpowiedzi trwa (…) w (…) na (…).

Całość wytworzonej energii elektrycznej będzie wykorzystywana na potrzeby PM nr (…). Wyprodukowana energia będzie magazynowana. Nadwyżka energii będzie oddawana do przedsiębiorstwa energetycznego. Zatem instalacja będzie instalacją hybrydową czyli instalacją on-grid z magazynem energii.

Pytanie

Czy Miastu (…) przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od realizowanego projektu pn. „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Miasta (…) należy uznać, że efekty realizowanej inwestycji wykorzystywane będą wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, a tym samym Miastu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji inwestycji.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (a więc czynności, których następstwem jest określenie zobowiązania podatkowego).

Aby Miasto mogło skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winno spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla wymienionych czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosowanie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że Miasto będzie uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj., gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem Miasto, tak jak inne jednostki samorządu terytorialnego jest podatnikiem podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane czynności w sferze aktywności cywilnoprawnej samorządu. Tylko w tym zakresie jego czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 662) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Planowane przedsięwzięcie obejmuje kompleksową termomodernizację oraz modernizację systemów energetycznych w budynku Przedszkola Miejskiego nr (…). Realizowanie przedmiotowej inwestycji stanowi zatem wypełnianie zadań własnych zasadniczo w zakresie utrzymania obiektów publicznych wykorzystywanych do celów edukacji przedszkolnej. Niemniej biorąc pod uwagę efekty zrealizowanych prac wypełnia również zadania z zakresu ochrony środowiska i przyrody. Ponadto art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy prawo oświatowe stanowi, że organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego należy w szczególności wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie. Miasto zatem realizuje obowiązek ustawowy polegający na zapewnieniu warunków działania placówki oświatowej, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki.

Głównym celem realizacji inwestycji w ramach ww. projektu jest zapewnienie powszechnego dostępu do wysokiej jakości usług przedszkolnych, poprawa warunków nauczania i możliwości rozwoju dzieci. Mając na uwadze powyższe, Miasto pragnie zwrócić uwagę, iż w ramach realizacji Projektu poniesie wydatki na modernizację energetyczną budynku, który nie jest i nie będzie przez Miasto wykorzystywany do wykonywania odpłatnych czynności realizowanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, w opinii Miasta, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków jakie zostaną poniesione na realizację tej inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o OZE”:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

Na podstawie art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

Według art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r., poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Państwo są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jednostki budżetowe Miasta (…) rozliczają podatek VAT w sposób scentralizowany. Państwo zamierzają realizować projekt pn. „(…)”. Projekt realizowany będzie w ramach partnerstwa Miasta (…) i Gminy (…). Planowane przedsięwzięcie obejmuje kompleksową termomodernizację oraz modernizację systemów energetycznych dwóch obiektów użyteczności publicznej zlokalizowanych na terenie MOF (…), tj.:

1.  Budynku administracyjnego Gminy (…), w którym mieszczą się:

·      Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej oraz,

·      Gminny Zakład Obsługi Komunalnej Gminy (…),

2.  Budynku Przedszkola Miejskiego nr (…) zlokalizowanego przy ul. (…) w (…).

W związku z realizacją Projektu Państwo poniosą wydatki udokumentowane fakturami, na których Państwo widnieć będą jako nabywca. W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej z systemem zarządzania energią w ramach projektu „(…)” przy modernizacji Przedszkola Miejskiego nr (…) prosumentem energii będzie Przedszkole. Instalacja fotowoltaiczna będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu ustawy o odnawialnych źródłach energii. Umowa pomiędzy przedsiębiorstwem energetycznym a Przedszkolem zostanie zawarta po wykonaniu instalacji fotowoltaicznej, a planowany termin wykonania instalacji to (…). Dokładne zasady rozliczania wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej będą określone przy zawarciu umowy (…). Umowy zawierane z przedsiębiorstwem energetycznym nie będą przewidywały dla Miasta wypłaty wynagrodzenia za wyprodukowaną energię elektryczną. Przedszkole będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci. Państwo przewidują korzystanie z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzanej do sieci dystrybucyjnej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci. Warunki w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci będzie dokładnie precyzowała umowa zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym. Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby własne budynku Przedszkola. Budynek nie jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach projektu nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT. Są Państwo w stanie wyodrębnić wydatki dotyczącej instalacji fotowoltaicznej w ramach kosztów ponoszonych na realizację projektu. Całość wytworzonej energii elektrycznej będzie wykorzystywana na potrzeby Przedszkola. Wyprodukowana energia będzie magazynowana. Nadwyżka energii będzie oddawana do przedsiębiorstwa energetycznego. Zatem instalacja będzie instalacją hybrydową czyli instalacją on-grid z magazynem energii. Po zakończeniu realizacji inwestycji, infrastruktura wykonana w ramach projektu zostanie przekazana na majątek Przedszkola.

Państwa wątpliwością dotyczą braku odliczenia podatku VAT od realizowanego projektu „Modernizacja energetyczna budynków na terenie MOF (…)”.

Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Będą Państwo bowiem dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej. Zauważyć należy, że model rozliczenia w ramach tak zwanego „net-billingu” przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna będzie zapisywana wartościowo, jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Państwa i będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej, niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej, przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z tym, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany, czynny podatnik VAT – poprzez wprowadzanie energii wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej będącej przedmiotem wniosku do sieci energetycznej, dokonują na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w ww. mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie przez Państwa do sieci prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji OZE wytworzonej w ramach Projektu stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo w stanie wyodrębnić wydatki związane z zakupem i montażem instalacji fotowoltaicznej od pozostałych wydatków Projektu.

Aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od podatku należnego, należy zbadać związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy. Podatnik musi wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odnosząc się do wydatków poniesionych w ramach Projektu na montaż instalacji fotowoltaicznej należy zauważyć, że instalacja ta będzie służyć do wytwarzania energii elektrycznej, której dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy energii elektrycznej.

W związku z faktem, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej, Państwa działania w charakterze prosumenta, stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na wykonanie przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej są związane zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Tym samym, w przypadku, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację inwestycji odnoszących się do montażu instalacji fotowoltaicznych w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego mogą Państwo zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Odnosząc się z kolei do realizacji Projektu w części dotyczącej wydatków niezwiązanych z montażem instalacji fotowoltaicznej wskazali Państwo, że celami Projektu są m.in. wykonanie głębokiej termomodernizacji budynków użyteczności publicznej, która spowoduje zmniejszenie zapotrzebowania na energię służącą ogrzewaniu, co przełoży się na obniżenie zużycia paliw konwencjonalnych i w konsekwencji spowoduje ograniczenie emisji gazów cieplarnianych, a zatem wpłynie korzystnie na środowisko i przyrodę. Wraz z termomodernizacją zostaną przeprowadzone działania towarzyszące, tj. zabezpieczenie ścian tynkiem wodoodpornym, wzmocnienie stropów, dachu, wymiana opasek odwadniających. Zastosowane materiały do ocieplenia będą odporne na bardzo niskie i wysokie temperatury, panele PV odporne będą na obciążenia statyczne (śnieg) i dynamiczne (wiatr). Wszystkie te działania spowodują podniesienie odporności budynku na coraz częściej występujące silne i gwałtowne deszcze czy porywiste wiatry, które są częstym zjawiskiem następujących zmian klimatycznych.

Utworzona w wyniku Projektu Infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie przewidują Państwo wykorzystywania majątku wytworzonego w ramach Projektu do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W zakresie wydatków na realizację Projektu niezwiązanych z montażem instalacji fotowoltaicznej warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony. Infrastruktura jest przedszkolem miejskim, gminnym ośrodkiem pomocy społecznej, gminnym zakładem obsługi komunalnej gminy (…) i nie przewidują Państwo wykorzystywania majątku wytworzonego w ramach Projektu do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. towary i usługi nabywane w celu realizacji Inwestycji nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując, stwierdzam, że nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu z wyłączeniem wydatków na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej. W części obejmującej wydatki ponoszone przez Państwa na montaż instalacji fotowoltaicznych, w związku z realizacją Projektu będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego w szczególności informacji, że wydatki związane z realizacją projektu nie będą w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy również wskazać, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.