0112-KDIL1-2.4012.253.2026.2.DM

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wskazania, czy:

•      Spółka, wykonując powierzone zadania własne Województwa, działa w tym zakresie jako podatnik podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

•      wykonywanie przez Spółkę powierzonych jej zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

•      realizując powierzone przez Województwo zadania własne, Spółka wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu (świadczenie usług) w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

•      wypłacana Spółce przez Województwo rekompensata, z tytułu realizacji powierzonych zadań własnych, będzie stanowić element podstawy opodatkowania podatkiem VAT (wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu) (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Uzupełnili go Państwo pismem z 3 sierpnia 2026 r. (wpływ 3 sierpnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) została utworzona na podstawie Uchwały (…) w sprawie utworzenia Spółki pod firmą (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jak zastrzeżono w (...) ww. uchwały, utworzonej spółce powierzone zostanie realizowanie zadania zarządzania nieruchomościami, do których Województwo (...) posiada prawo własności lub użytkowania wieczystego.

Jednocześnie zgodnie z (…) aktu założycielskiego spółki, przedmiotem jej działalności jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami oraz pozostała działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, wykonywana na zlecenie, gdzie indziej sklasyfikowana.

Podstawę prawną utworzenia Wnioskodawcy stanowi art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. 2025 r., 581, zwana dalej: „u.s.w.”), zgodnie z którym w sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne lub spółdzielnie, a także przystępować do takich spółek lub spółdzielni.

Jak wynika z treści art. 41 ust. 2 pkt 2 u.s.w. do zadań zarządu województwa należy w szczególności gospodarowaniem mieniem województwa, w tym wykonywania praw z akcji i udziałów posiadanych przez województwo.

Pomiędzy Województwem (…) a Spółką została zawarta umowa, pn.: „(…)”, do których Województwo (...) posiada prawo własności lub użytkowania wieczystego.

Celem zawartej umowy było zagwarantowanie efektywnego i profesjonalnego zarządzania nieruchomościami należącymi do Województwa (…) zgodnie z ich przeznaczeniem oraz obsługa tychże w taki sposób, aby uzyskać wysoki standard w zarządzaniu nieruchomościami.

W ramach przedmiotowej umowy Województwo (…) powierzyło Spółce realizację zadania własnego polegającego na gospodarowaniu mieniem województwa w zakresie dotyczącym należących do Województwa (…) nieruchomości.

Przedmiot umowy został szczegółowo określony w załączniku (...) do umowy w następujący sposób: podejmowanie decyzji i dokonywanie czynności mających na celu zapewnienie właściwiej gospodarki ekonomicznofinansowej nieruchomości, obsługi użytkowników zasobu, zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania, właściwej eksploatacji nieruchomości, jak również czynności zmierzające do utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym, zgodnie z ich przeznaczeniem, w zakresie uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów UGN, PB, UOPL oraz przepisów prawa miejscowego, w granicach udzielonych pełnomocnictw, z zastrzeżeniem odrębnych uregulowań umownych. W zakres zarządzania zasobem wchodzi również wykonywanie czynności obsługi technicznej oraz czynności konserwacji. Do zakresu czynności zwykłego zarządu należy również sporządzanie sprawozdawczości wymaganej przepisami prawa oraz związanej z uprawnieniami nadzorczymi i kontrolnymi Województwa (…) w zakresie prawidłowości gospodarowania i zarządzania zasobem i przekazywanie jej w terminie wskazanym przez Województwo (…). Z zakresu administrowania Spółki wyłączone zostały czynności z zakresu zapewnienia ochrony nieruchomości, utrzymania porządku w nieruchomościach i w granicach terenów przynależnych do nieruchomości oraz zapewnienie usług konserwatorskich.

Zasady finansowania (rekompensata): W okresie obowiązywania umowy dotyczącej zarządzania nieruchomościami, do których Województwo (...) posiada prawo własności lub użytkowania wieczystego, Spółka otrzymuje od Województwa wynagrodzenie stanowiące sumę wynagrodzenia podstawowego równe wartości kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją umowy oraz wynagrodzenie w ramach rozsądnego zysku.

Wynagrodzenie podstawowe obliczane jest jako iloczyn wartości kosztów poniesionych w miesiącu, za który należne jest wynagrodzenie (mnożna) oraz właściwej stawki procentowej (mnożnik) odpowiadającej sumie wartości brutto przekazanych w zarządzanie nieruchomości według stanu na koniec miesiąca, za który należy się wynagrodzenie. Natomiast wynagrodzenie objęte rozsądnym zyskiem zależna jest od wartości sprzedanej nieruchomości zarządzanej przez Spółkę.

Wszelkie przychody uzyskane w związku z zarządzanymi nieruchomościami są przychodami Spółki, ewidencjonowane na kontach Spółki i mają na celu finansowanie kosztów działalności operacyjnej Spółki.

Sposób kalkulacji rekompensaty został opracowany zgodnie z przepisami Unii Europejskiej dotyczącymi rekompensat za usługi publiczne (Decyzja Komisji 2011/21/UE z 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 TFUE do pomocy państwa w formie rekompensaty za usługi publiczne).

Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego z 27 lipca 2026 r. (wpływ 27 lipca 2026 r.)

Ad 1

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Ad 2

Otrzymywane środki (zdefiniowane w umowie z Województwem (...) jako wynagrodzenie) są ściśle powiązane z powierzonymi zadaniami. Wynagrodzenie to przysługuje Wykonawcy za realizację przedmiotu Umowy, począwszy od miesiąca, w którym zostaje mu przekazany w zarządzanie pierwsza nieruchomość.

Ad 3

Otrzymywane środki są ściśle przeznaczone na pokrycie kosztów działalności. Wszelkie przychody uzyskane w związku z zarządzanymi nieruchomościami stanowią przychód Spółki i mają na celu finansowanie kosztów jej działalności operacyjnej.

Ad 4 i 5

Z ekonomicznego oraz prawnego punktu widzenia, zawarta umowa ma charakter odpłatny i opiera się na świadczeniu usług w zamian za ustalone w umowie wynagrodzenie. Rekompensata stanowi podstawowe źródło finansowania Spółki, a jej wysokość jest bezpośrednio zależna od zakresu realizacji zadania wykonywanego na rzecz województwa. Wykonywanie powierzonych zadań bez otrzymywania przedmiotowych środków finansowych byłoby dla Spółki nieopłacalne.

Ad 6

W ramach wykonywania powierzonych zadań Spółka świadczy odpłatne usługi w postaci zawierania umów cywilnoprawnych z najemcami i dzierżawcami. Do jej obowiązków należy naliczanie należności za umowne oraz bezumowne odpłatne korzystanie z nieruchomości, a także windykacja tych należności.

•      a); b); c):

Umowy z najemcami i dzierżawcami zawierane są przez Spółkę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Województwo (...). Uzyskiwane w ten sposób przychody ewidencjonowane są na kontach Spółki jako jej przychody i służą finansowaniu kosztów działalności operacyjnej.

Ad 7.

Wypłacane środki (wynagrodzenie) kalkulowane są w oparciu o sumę wynagrodzenia podstawowego oraz rozsądnego zysku.

•      Wynagrodzenie podstawowe obliczane jest jako iloczyn kosztów poniesionych w danym miesiącu (ujętych w zatwierdzonym planie finansowym) oraz stawki procentowej zależnej od wartości brutto zarządzanych nieruchomości. Ostateczna kwota tego wynagrodzenia jest pomniejszana o wartość wydatków netto.

•      Część stanowiąca „rozsądny zysk” jest kalkulowana jako 50% różnicy pomiędzy ceną sprzedaży nieruchomości netto, a średnią arytmetyczną jej wartości rynkowej i ceny sprzedaży. System ten ma zatem na celu zrekompensowanie poniesionych kosztów z uwzględnieniem określonej prowizji od transakcji sprzedaży nieruchomości.

Ad 8

Aby Spółka otrzymała środki finansowe, muszą zostać spełnione następujące warunki przewidziane w umowie:

•      akceptacja przez Województwo (...) planu finansowego (PF) na dany rok;

•      dostarczenie prawidłowo wystawionej faktury VAT po zakończeniu danego miesiąca;

•      przedłożenie Województwu (...) wraz z fakturą miesięcznego sprawozdania z realizacji umowy;

•      dołączenie do sprawozdania zestawienia sald i obrotów lub innego odpowiedniego dokumentu księgowego potwierdzającego zaksięgowanie kosztów za dany okres;

•      w przypadku części wypłaty stanowiącej „rozsądny zysk”, warunkiem jej przekazania jest uprzednie otrzymanie przez Województwo (...) środków finansowych z tytułu sprzedaży konkretnej nieruchomości.

Ad 9

Zgodnie z zapisami umowy pomiędzy Województwem (...), a Spółką, Spółka nie otrzymuje dodatkowego wynagrodzenia.

Pytania

1.  Czy Spółka, wykonując powierzone zadania własne Województwa, działa w tym zakresie jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy?

2.  Czy wykonywanie przez Spółkę powierzonych jej zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa w rozumieniu ustawy?

3.  Czy realizując powierzone przez Województwo zadania własne, Spółka wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu (świadczenie usług) w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy?

4.  Czy wypłacana Spółce przez Województwo rekompensata z tytułu realizacji powierzonych zadań własnych będzie stanowić element podstawy opodatkowania podatkiem VAT (wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: VATU), podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 VATU przez działalność gospodarczą rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (…); w szczególności jest to wykorzystanie towarów lub wartości niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie art. 15 ust. 6 VATU stanowi, że nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz ich urzędów obsługujących – w zakresie czynności wykonywanych w ramach zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane (wyłączenie to nie dotyczy czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych).

Przepis ten implementuje art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE (dyrektywy VAT), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uznawane za podatników VAT, gdy wykonują zadania jako organy władzy publicznej, o ile wyłączenie takie nie powoduje znaczących zakłóceń konkurencji.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka działa w ramach władztwa publicznego (jako emanacja jednostki samorządu terytorialnego) przy wykonywaniu swoich czynności. Spółka została powołana wyłącznie do realizacji zadań własnych Województwa określonych przepisami prawa (ustawą o samorządzie województwa) – a więc do wykonywania zadań publicznych, do których realizacji powołane jest Województwo.

W świetle art. 15 ust. 6 VATU organy władzy publicznej nie są podatnikami VAT w zakresie tych czynności.

Należy podkreślić, że powierzenie realizacji zadań publicznych Spółce nie zmienia publicznoprawnego charakteru tych zadań – Spółka pełni tu rolę podmiotu wewnętrznego (in-house) Województwa, za pomocą którego samorząd wykonuje swoje obowiązki.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) – przejawem władztwa publicznego może być wykonywanie zadań z zakresu administracji publicznej nawet przez spółkę, której powierzono te zadania. Zatem formalnie Spółka ma formę prawną spółki prawa handlowego, lecz materialnie jej działalność odbywa się w sferze publicznej (realizacja zadań publicznych, nie zaś działalność komercyjna).

Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 VATU – nie działa dla osiągania zysku, nie uczestniczy w typowym obrocie rynkowym. Wszystkie czynności wykonuje na rzecz i pod kontrolą swojego jedynego udziałowca (Województwa), w zakresie ściśle określonym umową powierzenia. Spółka nie posiada swobody decyzyjnej jak niezależny przedsiębiorca – jej pole działalności ogranicza się do wypełniania poleceń i potrzeb jednostki samorządowej. W takim układzie brak jest elementu samodzielności ekonomicznej właściwej podatnikowi VAT.

Stanowisko to znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 26 stycznia 2021 r. (sygn. akt I SA/Łd 525/20) uznał, że spółka celowa utworzona przez samorząd nie jest podatnikiem VAT, ponieważ wykonuje wyłącznie zadania własne jednostki samorządu, nie działa dla zysku, nie uczestniczy w wolnorynkowej grze rynkowej, a ponadto pozostaje pod pełną kontrolą podmiotu publicznego samorządu).

Wszystkie te cechy dotyczą Spółki w niniejszej sprawie.

Co prawda art. 15 ust. 6 VATU wyłącza organy władzy z VAT z wyjątkiem czynności cywilnoprawnych, jednak zdaniem Wnioskodawcy relacja między Województwem a jego Spółką ma charakter szczególny, nieporównywalny z typową umową handlową między niezależnymi podmiotami. Województwo nie „zakupuje usług” od zewnętrznego przedsiębiorcy, lecz organizuje wykonywanie własnych zadań publicznych poprzez jednostkę wewnętrzną, nad którą sprawuje pełnię kontroli (analogiczną do kontroli nad własnymi jednostkami organizacyjnymi). Taki model współpracy spełnia kryteria tzw. współpracy in-house, wyłączonej spod reżimu zamówień publicznych (art. 12 ust. 1 dyrektywy 2014/24/UE).

W konsekwencji, należy uznać, że Spółka, realizując powierzone zadania, działa jak organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 VATU, a nie jako odrębny podatnik komercyjny.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje bezpośrednie potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA w wyroku z 16 lipca 2019 r., sygn. akt I FSK 587/17 wyraźnie stwierdził, że spółka prawa handlowego, której jedynym właścicielem jest jednostka samorządu terytorialnego, może zostać uznana za podmiot prawa publicznego (organ władzy publicznej) na gruncie art. 15 ust. 6 VATU, jeżeli wykonuje ona działalność w charakterze organu władzy publicznej, a wyłączenie jej czynności z VAT nie spowoduje zakłócenia konkurencji. NSA zaznaczył też, że fakt posiadania osobowości prawnej i formy spółki handlowej nie wyklucza uznania takiego podmiotu za „organ władzy publicznej” w rozumieniu przepisów o VAT.

W rezultacie NSA uchylił wtedy niekorzystną dla podatnika interpretację organu, uznając, że błędne było traktowanie spółki wykonującej zadania publiczne jako podatnika VAT.

Podobnie, w nowszym wyroku z 9 listopada 2023 r., sygn. akt I FSK 1003/23, Naczelny Sąd Administracyjny ponownie stanął po stronie podatnika. NSA uchylił interpretację indywidualną Dyrektora KIS, która wcześniej uznawała czynności funduszu za opodatkowane, i jednoznacznie wskazał, że fundusz (spółka) nie działa jako podatnik podatku VAT, lecz w charakterze organu władzy publicznej. W uzasadnieniu NSA odwołał się do powyższego wyroku z 2019 r. oraz do art. 13 Dyrektywy VAT, akcentując brak celu zarobkowego i brak ryzyka zakłócenia konkurencji przy realizacji zadań publicznych przez taką spółkę.

Innymi słowy, linia orzecznicza NSA – zwłaszcza wyroki z 2017, 2019 i 2023 roku – jasno potwierdza, że spółka wykonująca powierzone zadania własne jednostki samorządu terytorialnego nie jest podatnikiem VAT w zakresie tych zadań.

Również w świetle najnowszego wyroku NSA z dnia 22 września 2025 r. I FSK 678/21 wynika, iż działalność spółki kapitałowej, której jedynym udziałowcem jest jednostka samorządu terytorialnego, polegająca wyłącznie na wykonywaniu niektórych zadań publicznych tej jednostki, na podstawie umowy zawartej między spółką a jednostką, finansowana jedynie w formie rekompensaty, o której mowa w art. 5 ust. 1 i 5 decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. U. UE. seria L. z 2012 r. Nr 7, str. 3), nie ma charakteru gospodarczego w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) i nie podlega tym samym opodatkowaniu tym podatkiem.

Reasumując powyższe argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym Spółka nie posiada statusu podatnika VAT. Działa ona w ramach struktury administracji samorządowej, realizując zadania publiczne nałożone przepisami prawa na jej jedynego właściciela (Województwo). Spółka nie prowadzi niezależnej działalności gospodarczej – nie dąży do osiągania zysku, nie konkuruje na rynku, lecz wykonuje funkcje użyteczności publicznej w interesie ogółu. Wobec tego spełnione są przesłanki art. 15 ust. 6 VATU do wyłączenia czynności Spółki z opodatkowania.

Ad. 2,3,4

Skoro Spółka nie działa w charakterze podatnika VAT przy realizacji powierzonych jej zadań, to czynności podejmowane w ramach tych zadań nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą, ustalenie braku statusu podatnika czyni bezprzedmiotowym analizowanie, czy dane czynności stanowią odpłatne świadczenie usług oraz czy wynagrodzenie (rekompensata) stanowi podstawę opodatkowania. Mówiąc prościej: jeżeli dany podmiot nie jest podatnikiem w danym zakresie działania, to jego czynności w tym zakresie w ogóle nie wchodzą w zakres opodatkowania VAT (art. 5 ust. 1 VATU w zw. z art. 8 ust. 1 VATU nie mają tu zastosowania).

W świetle powyższego odpowiedź na pytania 2 i 3 Wnioskodawcy powinna być negatywna: wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa nie stanowi odpłatnego świadczenia usług na rzecz Województwa w rozumieniu art. 8 ust. 1 VATU. Nie każde bowiem przekazanie środków pieniężnych wiąże się z odpłatnym świadczeniem usług – konieczne jest istnienie wyraźnego, ekwiwalentnego świadczenia na rzecz płatnika (odbiorcy świadczenia).

W niniejszej sprawie Województwo nie nabywa „usługi” w sensie rynkowym – Spółka nie świadczy niczego ponad to, co samo Województwo musi zapewnić obywatelom z mocy prawa (wykonanie zadań publicznych). Województwo pełni tu raczej rolę organizatora i fundatora wykonywania własnych zadań, a rekompensata nie jest klasycznym wynagrodzeniem za usługę, lecz mechanizmem finansowania realizacji zadań publicznych.

Odpowiadając na pytanie nr 4 – rekompensata wypłacana Spółce nie stanowi elementu podstawy opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 VATU podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną za dostawę towaru lub świadczenie usługi od nabywcy. W przedmiotowym przypadku nie dochodzi jednak do opodatkowanego świadczenia usług, więc nie ma „zapłaty za usługę” w rozumieniu ustawy. Rekompensata ma charakter dofinansowania kosztów działalności publicznej Spółki, a nie ceny za określoną usługę.

Nawet gdyby hipotetycznie uznać czynności Spółki za usługi, należałoby zauważyć, że kwota rekompensaty jest ustalana jednostronnie na podstawie kosztów i ewentualnych strat Spółki, nie zaś w wyniku swobodnej gry rynkowej. Nie istnieje tu typowe wynagrodzenie rynkowe za usługę – tym samym nie występuje podstawa opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1. Pieniądze przekazywane przez Województwo służą realizacji celów publicznych Województwa, a nie nabyciu świadczenia dla potrzeb własnych Województwa.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·      w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·      świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia (wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana podatkiem VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie art. 15 ust. 2 ustawy:

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy, który stwierdza, że:

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług posługując się sformułowaniem „organy władzy publicznej” nie definiuje tego pojęcia, tak jak i Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.).

W świetle art. 16 ust. 2 Konstytucji RP:

Rozwinięcie tej regulacji zawarto w art. 163 Konstytucji RP, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy państwowe i samorządu terytorialnego.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública, w którym (pkt 55-57) stwierdził, że:

Z kolei w wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. przeciwko Nemzeti Adó-és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága, TSUE wskazał, że:

i ostatecznie stwierdził, że:

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z kategorii podatników podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 720 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o samorządzie województwa”:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa:

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa:

Ponadto, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Z kolei przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane, bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady zgodnie z którym:

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Należy w tym miejscu wskazać również na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 4 lipca 2024 r. w sprawie C-87/23 Biedrība „Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija” przeciwko Valsts ieņēmumu dienests. Wprawdzie okoliczności, których dotyczy ten wyrok nie są identyczne z niniejszą sprawą, ale jednak TSUE wskazuje w nim na uwzględnienie kwoty dotacji w podstawie wymiaru opodatkowania. W powołanym wyroku Trybunał wskazał, że:

Dalej TSUE wskazał, że:

Trybunał stwierdził również, że:

Dalej, odwołując się do treści art. 9 Dyrektywy TSUE wskazał, że:

i dalej:

Podsumowując Trybunał doszedł do wniosku, że:

Z opisu sprawy wynika, że Państwa spółka, tj.: (...) Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) została utworzona na podstawie Uchwały (…) w sprawie utworzenia Spółki pod firmą (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Utworzonej Państwa Spółce powierzone zostanie realizowanie zadania zarządzania nieruchomościami, do których Województwo posiada prawo własności lub użytkowania wieczystego. Przedmiotem jej działalności jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami oraz pozostała działalność związana z obsługą rynku nieruchomości, wykonywana na zlecenie, gdzie indziej sklasyfikowana. Pomiędzy Województwem a Państwa Spółką została zawarta umowa, pn.: „(…)”, do których Województwo posiada prawo własności lub użytkowania wieczystego. Celem zawartej umowy było zagwarantowanie efektywnego i profesjonalnego zarządzania nieruchomościami należącymi do Województwa zgodnie z ich przeznaczeniem oraz obsługa tychże w taki sposób, aby uzyskać wysoki standard w zarządzaniu nieruchomościami. W ramach przedmiotowej umowy Województwo powierzyło Państwa Spółce realizację zadania własnego polegającego na gospodarowaniem mieniem województwa w zakresie dotyczącym należących do Województwa nieruchomości. Przedmiot umowy został szczegółowo określony w następujący sposób: podejmowanie decyzji i dokonywanie czynności mających na celu zapewnienie właściwiej gospodarki ekonomicznofinansowej nieruchomości, obsługi użytkowników zasobu, zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania, właściwej eksploatacji nieruchomości, jak również czynności zmierzające do utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym, zgodnie z ich przeznaczeniem, w zakresie uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów UGN, PB, UOPL oraz przepisów prawa miejscowego, w granicach udzielonych pełnomocnictw, z zastrzeżeniem odrębnych uregulowań umownych. W zakres zarządzania zasobem wchodzi również wykonywanie czynności obsługi technicznej oraz czynności konserwacji. Do zakresu czynności zwykłego zarządu należy również sporządzanie sprawozdawczości wymaganej przepisami prawa oraz związanej z uprawnieniami nadzorczymi i kontrolnymi Województwa w zakresie prawidłowości gospodarowania i zarządzania zasobem i przekazywanie jej w terminie wskazanym przez Województwo. Z zakresu administrowania Spółki wyłączone zostały czynności z zakresu zapewnienia ochrony nieruchomości, utrzymania porządku w nieruchomościach i w granicach terenów przynależnych do nieruchomości oraz zapewnienie usług konserwatorskich. Zasady finansowania (rekompensata): W okresie obowiązywania umowy dotyczącej zarządzania nieruchomościami, do których Województwo posiada prawo własności lub użytkowania wieczystego, Państwa Spółka otrzymuje od Województwa wynagrodzenie stanowiące sumę wynagrodzenia podstawowego równe wartości kosztów poniesionych przez Państwa Spółkę w związku z realizacją umowy oraz wynagrodzenie w ramach rozsądnego zysku. Wynagrodzenie podstawowe obliczane jest jako iloczyn wartości kosztów poniesionych w miesiącu, za który należne jest wynagrodzenie (mnożna) oraz właściwej stawki procentowej (mnożnik) odpowiadającej sumie wartości brutto przekazanych w zarządzanie nieruchomości według stanu na koniec miesiąca, za który należy się wynagrodzenie. Natomiast wynagrodzenie objęte rozsądnym zyskiem zależna jest od wartości sprzedanej nieruchomości zarządzanej przez Państwa Spółkę. Wszelkie przychody uzyskane w związku z zarządzanymi nieruchomościami są przychodami Państwa Spółki, ewidencjonowane na kontach Państwa Spółki i mają na celu finansowanie kosztów działalności operacyjnej Państwa Spółki. Sposób kalkulacji rekompensaty został opracowany zgodnie z przepisami Unii Europejskiej dotyczącymi rekompensat za usługi publiczne (Decyzja Komisji 2011/21/UE z 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 TFUE do pomocy państwa w formie rekompensaty za usługi publiczne). Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Państwa Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z zapisami umowy pomiędzy Województwem, a Państwa Spółką, Państwa Spółka nie otrzymuje dodatkowego wynagrodzenia.

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy Państwa Spółka, wykonując powierzone zadania własne Województwa, działa w tym zakresie jako podatnik podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), czy wykonywanie przez Państwa Spółkę powierzonych jej zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz, czy realizując powierzone przez Województwo zadania własne, Państwa Spółka wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu (świadczenie usług) w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz, czy wypłacana Spółce przez Województwo rekompensata, z tytułu realizacji powierzonych zadań własnych, będzie stanowić element podstawy opodatkowania podatkiem VAT (wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu) (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Jak wskazano powyżej działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody), w szczególności obejmuje ona czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zarobkowy cel działalności determinuje gospodarczy charakter wykonywanych czynności, co stanowi istotny element dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawy.

Z przedstawionego opisu wynika, że prowadzona przez Państwa działalność wykonywana jest na rzecz Województwa w zakresie określonym umową. Celem zawartej umowy było zagwarantowanie efektywnego i profesjonalnego zarządzania nieruchomościami należącymi do Województwa zgodnie z ich przeznaczeniem oraz obsługa tychże w taki sposób, aby uzyskać wysoki standard w zarządzaniu nieruchomościami. W związku z realizacją powierzonych przez Województwo zadań otrzymują Państwo rekompensatę, tj. wynagrodzenie stanowiące sumę wynagrodzenia podstawowego równe wartości kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją umowy oraz wynagrodzenie w ramach rozsądnego zysku. Wykonywanie powierzonych zadań bez otrzymywania przedmiotowych środków finansowych byłoby dla Państwa Spółki nieopłacalne. Otrzymywane środki (zdefiniowane w umowie z Województwem jako wynagrodzenie) są ściśle powiązane z powierzonymi zadaniami. Wynagrodzenie to przysługuje Państwu za realizację przedmiotu Umowy, począwszy od miesiąca, w którym zostaje mu przekazany w zarządzanie pierwsza nieruchomość. Otrzymywane środki są ściśle przeznaczone na pokrycie kosztów działalności. Wszelkie przychody uzyskane w związku z zarządzanymi nieruchomościami stanowią przychód Państwa Spółki i mają na celu finansowanie kosztów jej działalności operacyjnej. Z ekonomicznego oraz prawnego punktu widzenia, zawarta umowa ma charakter odpłatny i opiera się na świadczeniu usług w zamian za ustalone w umowie wynagrodzenie. Rekompensata stanowi podstawowe źródło finansowania Państwa Spółki, a jej wysokość jest bezpośrednio zależna od zakresu realizacji zadania wykonywanego na rzecz Województwa. W ramach wykonywania powierzonych zadań Państwa Spółka świadczy odpłatne usługi w postaci zawierania umów cywilnoprawnych z najemcami i dzierżawcami. Do jej obowiązków należy naliczanie należności za umowne oraz bezumowne odpłatne korzystanie z nieruchomości, a także windykacja tych należności. Umowy z najemcami i dzierżawcami zawierane są przez Państwa Spółkę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Województwo. Uzyskiwane w ten sposób przychody ewidencjonowane są na kontach Państwa Spółki jako jej przychody i służą finansowaniu kosztów działalności operacyjnej. Wypłacane środki (wynagrodzenie) kalkulowane są w oparciu o sumę wynagrodzenia podstawowego oraz rozsądnego zysku. Wynagrodzenie podstawowe obliczane jest jako iloczyn kosztów poniesionych w danym miesiącu (ujętych w zatwierdzonym planie finansowym) oraz stawki procentowej zależnej od wartości brutto zarządzanych nieruchomości. Ostateczna kwota tego wynagrodzenia jest pomniejszana o wartość wydatków netto. Część stanowiąca „rozsądny zysk” jest kalkulowana jako 50% różnicy pomiędzy ceną sprzedaży nieruchomości netto, a średnią arytmetyczną jej wartości rynkowej i ceny sprzedaży. System ten ma zatem na celu zrekompensowanie poniesionych kosztów z uwzględnieniem określonej prowizji od transakcji sprzedaży nieruchomości. Aby Państwa Spółka otrzymała środki finansowe, muszą zostać spełnione następujące warunki przewidziane w umowie:

•      akceptacja przez Województwo planu finansowego (PF) na dany rok;

•      dostarczenie prawidłowo wystawionej faktury VAT po zakończeniu danego miesiąca;

•      przedłożenie Województwu wraz z fakturą miesięcznego sprawozdania z realizacji umowy;

•      dołączenie do sprawozdania zestawienia sald i obrotów lub innego odpowiedniego dokumentu księgowego potwierdzającego zaksięgowanie kosztów za dany okres;

•      w przypadku części wypłaty stanowiącej „rozsądny zysk”, warunkiem jej przekazania jest uprzednie otrzymanie przez Województwo środków finansowych z tytułu sprzedaży konkretnej nieruchomości.

Mając na uwadze powyżej przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie pomiędzy płatnością, którą otrzymują Państwo w formie rekompensaty od Województwa, a wykonywanymi przez Państwa świadczeniami na rzecz Województwa zachodzi związek bezpośredni. Uznać w tym zakresie należy, iż otrzymują Państwo płatność za wykonywane na rzecz Województwa świadczenia.

W tym przypadku mamy zatem do czynienia z istnieniem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (Województwo), jak również podmiotu wykonującego zlecenie – świadczącego usługę (podmiot gospodarczy posiadający odrębność prawno-podatkową od Województwa), tj. Państwa.

W zakresie ww. czynności wykonywanych przez Państwa uznać należy, że rekompensata jest przyznawana w celu sfinansowania wykonywanych przez Państwa konkretnych usług zgodnie z umową, jest zatem istotnym elementem zaliczanym do podstawy opodatkowania świadczonych usług. Zatem otrzymują Państwo zindywidualizowaną korzyść (rekompensatę), która pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które wykonują Państwo na rzecz Województwa i które stanowią przedmiot Państwa działalności gospodarczej.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie pieniężne otrzymywane z tytułu realizacji ww. usług określane przez strony jako rekompensata, stanowi dla Państwa zapłatę za świadczone przez Państwa usługi. Jak Państwo wskazali, wykonywanie powierzonych zadań bez otrzymywania przedmiotowych środków finansowych byłoby dla Państwa Spółki nieopłacalne. Przy czym będą mieli Państwo rozsądny zysk, który będzie wynikał z metodyki wyliczenia rekompensaty, tj. wypłacane środki (wynagrodzenie) kalkulowane są w oparciu o sumę wynagrodzenia podstawowego oraz rozsądnego zysku.

W kontekście powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne – rekompensata, będzie stanowić dla Państwa zapłatę za świadczone usługi. Mimo, że będą wykonywać Państwo czynności z katalogu zadań własnych Województwa, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak nie wchodzą Państwo w skład administracji samorządowej, lecz prowadzą niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Państwu od Województwa określoną jako rekompensata, a świadczeniem na jego rzecz, będzie zachodził związek bezpośredni, ponieważ płatność nastąpi w zamian za to świadczenie.

Z tych też względów czynności, które Państwo zobowiązali się wykonywać na rzecz Województwa, realizując powierzone zadania własne Województwa w zamian za otrzymaną rekompensatę, będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem otrzymana w powyższym zakresie rekompensata stanowi element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Należy przy tym podkreślić, że wykonując ww. usługi na rzecz Województwa, realizując powierzone zadania własne Województwa, Państwa Spółka działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Jedynie bowiem w przypadku, gdy wykonywanie zadań powierzonych następuje w ramach władztwa publicznoprawnego, uznaje się, że wykonywane jest przez organ władzy publicznej lub urząd go obsługujący. W niniejszej sprawie wyłączenie to nie występuje, ponieważ nie można uznać, że powyższe usługi mogą być prowadzone przez Państwa Spółkę w ramach takiego władztwa.

Podsumowując stwierdzam, że w analizowanej sprawie Państwa Spółka, realizując powierzone jej zadania własne Województwa, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Czynności wykonywane przez Państwa Spółkę na rzecz Województwa w ramach realizacji powierzonych zadań stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji, skoro wykonywane przez Państwa Spółkę czynności stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to otrzymana rekompensata stanowi wynagrodzenie za te usługi, a tym samym stanowi element podstawy opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych oznaczonego we wniosku nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zauważam także, że wyroki, które powołali Państwo we wniosku nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w rozpatrywanej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym zaznaczam, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane. Ocena omawianej kwestii, tj. uznania za podatnika podatku VAT nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.

Niezależnie od powyższego, nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając znaczenia orzecznictwa sądów administracyjnych jako zawierających istotne wskazówki co do interpretacji przepisów prawa oraz ich zastosowania zauważam, że istnienie tego orzecznictwa nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia.

Wskazany m.in. przez Państwa wyrok NSA z 22 września 2025 r. sygn. akt I FSK 678/21 zapadł w innych okolicznościach niż opisane przez Państwa we wniosku. Zauważam, że spółka, o której mowa w tym wyroku, została powołana wyłącznie w celu realizacji na rzecz województwa ściśle określonego zadania, jak również misja i cel działania spółki stanowi realizację polityki rozwoju województwa, co w rozpatrywanej sprawie nie ma miejsca.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.