0112-KDIL1-1.4012.523.2026.2.JKU

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

1)  braku prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)”,

2)  prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)”,

3)  braku podlegania opodatkowaniu otrzymanych środków zewnętrznych – dofinansowania na realizację projektu.

jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

1)   braku prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)”,

2)   prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją zadania projektu pn. (...),

3)   braku prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej wydatków inwestycyjnych, które będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)”,

4)   prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej wydatków inwestycyjnych, które będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją zadania projektu pn. „(...)",

5)   braku podlegania opodatkowaniu otrzymanych środków zewnętrznych – dofinansowania na realizację projektów.

Uzupełnili go Państwo pismem z 31 lipca 2026 r. (wpływ 31 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 27 lutego 2026 r. zawarta została umowa o partnerstwie na rzecz realizacji projektu „Poprawa efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej” realizowanego w ramach programu Fundusze Europejskie (...), między: Gminą G. zwaną dalej Partnerem Wiodącym a Gminą J. zwaną dalej Partnerem nr 1, Gminą M. zwaną dalej Partnerem nr 2 i Gminą D. zwaną dalej Partnerem nr 3. Przedmiotem umowy było ustanowienie partnerstwa na rzecz wspólnej realizacji projektu planowanego do realizacji w ramach programu Fundusze Europejskie (...). Priorytetem jest efektywne wykorzystanie energii i energooszczędności w ramach Zintegrowanych Inwestycji Terytorialnych Miejskich Obszarów Funkcjonalnych w ramach partnerstwa „(...)” zwanego dalej „projektem”.

Partnerstwo zostało utworzone w celu realizacji i dofinansowania projektu. Umowa określa zasady funkcjonowania partnerstwa, zasady współpracy Partnera Wiodącego i Partnerów oraz współpracy pomiędzy Partnerami przy realizacji projektu. Partner Wiodący – Gmina G. jest odpowiedzialny za reprezentowanie Partnerów przed Instytucją Zarządzającą w procesie ubiegania się o dofinansowanie projektu, a po zawarciu umowy o dofinansowanie projektu do reprezentowania Partnerów w trakcie realizacji projektu.

Partner Wiodący nie może bez uzyskania uprzedniej zgody Partnerów akceptować lub przedstawiać propozycji zmian z zakresu projektu lub warunków jego realizacji. Umowa, o której mowa zawierana jest na wniosek Partnera Wiodącego w ramach środków finansowych przekazywanych Partnerom przez Partnera Wiodącego, który jest zobowiązany do współpracy z podmiotami zewnętrznymi.

Gmina M. jako strona umowy pełniąca funkcję Partnera nr 2 projektu, jest odpowiedzialna za realizację następujących zadań na terenie swojej Gminy określonych w projekcie:

1.  (...) oraz

2.  (...).

Zarówno Partner Wiodący oraz jak i każdy z Partnerów, w ramach powierzonych mu zadań rzeczowych, samodzielnie wykonuje i odpowiada za przygotowanie dokumentacji przetargowej oraz przeprowadzenie postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, w tym za wybór wykonawcy i zawarcie z nim umowy.

Środki finansowe przekazywane stronom przez Instytucję Zarządzającą będą stanowić finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnerów w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie. Strony uzgodniły podział środków finansowych na realizację projektu w ramach kwoty dofinansowania projektu z czego na realizację zadań Partnera nr 2 (Gminy M. ) w łącznej kwocie nie większej niż (...) zł, przy czym Gmina zobowiązuje się do zapewnienia i wniesienia wkładu własnego w wysokości (...), zł. W przypadku niewniesienia wkładu własnego we wskazanej wysokości, kwota dofinansowania może zostać proporcjonalnie obniżona. Instytucja Zarządzająca przekazuje Partnerowi Wiodącemu i Partnerom środki na finansowanie kosztów realizacji zadań w formie zaliczki. W szczególnie uzasadnionych przypadkach środki na finansowanie kosztów mogą być wypłacane w formie refundacji kosztów poniesionych przez Partnera Wiodącego i Partnerów.

Partnerzy posiadają wyodrębnione rachunki bankowe do obsługi projektu. Środki na finansowanie kosztów realizacji zadań przekazywane będą zgodnie z opracowanym harmonogramem płatności. Strony ustaliły warunki przekazania kolejnych transz środków przez złożenie Partnerów Partnerowi Wiodącemu zestawień poniesionych wydatków zgodnie z aktualnym wzorem wniosku o płatność oraz wyciągów bankowych w terminie do 7 dnia od zakończenia okresu rozliczeniowego, na podstawie których Partner Wiodący składa wniosek o płatność do Instytucji Zarządzającej. Złożenie niezbędnych informacji o wszystkich realizowanych zadaniach przez Partnera oraz zatwierdzenie zestawienia przez Partnera Wiodącego a następnie wystąpienie przez Partnera Wiodącego do Instytucji Zarządzającej z wnioskiem o płatność celem otrzymania środków na dofinansowanie projektu. W przypadku wątpliwości ze strony Instytucji Zarządzającej do dokumentów stron, udzielają one za pośrednictwem Partnera Wiodącego, odpowiednich wyjaśnień umożliwiających zatwierdzenie wydatków w ramach danego wniosku o płatność. Na podstawie zatwierdzonych zestawień, Partner Wiodący występuje do Instytucji Zarządzającej z wnioskiem o płatność celem uzyskania pozytywnej weryfikacji poniesionych wydatków i otrzymania kolejnej transzy dofinansowania projektu. Wypłata transzy dofinansowania przez Instytucję Zarządzającą jest możliwa pod warunkiem, że w złożonym przez Partnera Wiodącego wniosku o płatność potwierdzone jest wydatkowanie co najmniej 70% łącznej kwoty transz dofinansowania oraz zatwierdzone są przez Instytucję Zarządzającą wnioski o płatność złożone za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Wszystkie płatności dokonywane w związku z realizacją projektu Partner Wiodący i Partnerzy dokonują za pośrednictwem wyodrębnionych dla projektu rachunków bankowych, pod rygorem nieuznania wydatków za kwalifikowalne. Partner Wiodący i Partnerzy nie mogą przeznaczać otrzymanych transz dofinansowania na cele inne niż związane z zadaniami projektu ani na finansowanie swojej podstawowej, poza projektowej działalności. Niedopuszczalne jest także przeznaczenie transz na sfinansowanie wydatków niekwalifikowalnych. Za zakupione w ramach zadań projektu towary/usługi/roboty budowlane zostaną wystawione dla strony umowy faktury VAT.

Strona umowy, czyli Gmina dokona zapłaty za fakturę VAT, po uprzednim przekazaniu na wyodrębniony rachunek, wkładu własnego w odpowiedniej wysokości, w terminie umożliwiającym zachowanie terminu płatności, określonym na fakturze VAT. Po dokonaniu zapłaty za fakturę VAT, Partner na wniosek Partnera Wiodącego przekazuje skan faktury VAT wraz z dokumentem potwierdzającym odbiór towarów/usług/robót budowlanych oraz skan historii operacji z wyodrębnionego rachunku bankowego za okres, wskazany przez Partnera Wiodącego.

W przypadku wniosku o płatność końcową – historię operacji z wyodrębnionego rachunku bankowego od dnia jego otwarcia do dnia ostatniej operacji na rachunku ostatecznie rozliczającej projekt. Strony zabezpieczają wkład własny na realizację Projektu/zadań w danym roku budżetowym w stosownych dokumentach tych podmiotów, w szczególności w uchwale budżetowej, a w latach następnych w Wieloletniej Prognozie Finansowej (WPF). Partner Wiodący i Partnerzy projektu zobowiązują się do rozliczenia całości otrzymanego od Instytucji Zarządzającej dofinansowania.

W przypadku nierozliczenia całości otrzymanego dofinansowania, podlega ono zwrotowi na rachunek bankowy Instytucji Zarządzającej w terminie 30 dni od dnia zakończenia projektu.

W przypadku, gdy Instytucja Zarządzająca zażąda zwrotu części lub całości otrzymanego dofinansowania zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w części dotyczącej działań realizowanych przez Strony, Partner Wiodący zobowiązany jest bezzwłocznie powiadomić Partnera o zaistniałej sytuacji poprzez przekazanie Partnerowi kopii pisma zawierającego żądanie zwrotu środków.

W przypadku stwierdzenia nieprawidłowego wydatkowania środków przez Partnera Wiodącego lub Partnerów, środki na wezwanie Instytucji Zarządzającej podlegają zwrotowi wraz z odsetkami. Projekt rozliczany będzie na etapie końcowego wniosku o płatność pod względem finansowym proporcjonalnie do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych projektu mierzonych wskaźnikami produktu lub rezultatu określonymi we wniosku o dofinansowanie projektu, wraz z kosztami pośrednimi projektu, co jest określane jako „reguła proporcjonalności”.

Przedmiotowy projekt odpowiada na realną, lokalnie odczuwalną potrzebę ograniczenia kosztów energii oraz poprawy jakości powietrza na terenie Gmin: G., D., M. i J.. Obiekty użyteczności publicznej, tj. urzędy, szkoły, przedszkola, świetlice wiejskie oraz strażnice OSP są intensywnie użytkowane przez pracowników i mieszkańców, uczniów, dzieci, rodziców, interesantów. Ich eksploatacja generuje wysokie zużycie energii i emisje związane z ogrzewaniem oraz utrzymaniem właściwych warunków użytkowania. Kompleksowa poprawa efektywności energetycznej pozwoli zmniejszyć zużycie paliw konwencjonalnych, ograniczyć wydatki bieżące samorządów oraz poprawić komfort korzystania z budynków. Celem projektu jest poprawa stanu środowiska naturalnego poprzez zwiększenie efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej, w szczególności ograniczenie zużycia energii pierwotnej, co przełoży się na trwałe obniżenie kosztów utrzymania obiektów a także redukcja emisji zanieczyszczeń do atmosfery a tym samym poprawa jakości powietrza. Realizacja projektu przyniesie również korzyści społeczne gdyż podniesie jakość usług publicznych, ograniczy dyskomfort termiczny, poprawi warunki pracy i obsługi interesantów, a w części obiektów umożliwi zastosowanie nowoczesnych, niskoemisyjnych systemów ogrzewania i wentylacji.

W Gminie M. projekt obejmuje termomodernizację budynku Zespołu Szkół w W. oraz budynku Urzędu Miejskiego w M., w tym wymianę stolarki okiennej, docieplenia ścian i stropodachów, izolację ścian fundamentowych, montaż wentylacji mechanicznej z rekuperacją pomp ciepła oraz instalacji fotowoltaicznych. Bezpośrednimi odbiorcami projektu będą osoby korzystające z infrastruktury objętej termomodernizacją w Gminie M. w szczególności: pracownicy i interesanci Urzędu Miejskiego w M., dla których poprawi się komfort obsługi i warunki pracy dzięki stabilniejszej temperaturze, lepszej jakości powietrza wewnętrznego i niższym kosztom eksploatacji. Dzieci i młodzież oraz kadra placówek oświatowych i wychowania przedszkolnego Zespołu Szkół w W., które zyskają bezpieczniejsze i zdrowsze warunki nauki oraz pobytu, w tym ograniczenie przegrzewania i wychładzania pomieszczeń. Osoby o szczególnych potrzebach, w tym osoby starsze, dzieci oraz osoby z niepełnosprawnościami, które korzystają z usług publicznych i infrastruktury społecznej – dzięki poprawie komfortu cieplnego, jakości powietrza wewnętrznego i bardziej przewidywalnym warunkom użytkowania obiektów.

Pośrednimi odbiorcami projektu są wszyscy mieszkańcy Gminy, którzy odniosą korzyści w postaci poprawy jakości powietrza na obszarze Gminy wskutek redukcji emisji zanieczyszczeń i gazów cieplarnianych, wynikającej z ograniczenia zapotrzebowania na energię i wymiany nieefektywnych źródeł ciepła, ograniczenia niskiej emisji i zużycia paliw kopalnych poprzez działania termomodernizacyjne oraz montaż/rozbudowę instalacji OZE (PV) i zastosowanie pomp ciepła oraz innych niskoemisyjnych rozwiązań grzewczych. Poprawa warunków życia i zdrowia publicznego, w tym zmniejszenia uciążliwości smogowych w sezonie grzewczym oraz zwiększenia odporności obiektów publicznych na skrajne temperatury. Wzrost atrakcyjności Gminy jako miejsca do życia, edukacji, aktywności społecznej i inwestowania – dzięki lepszemu standardowi infrastruktury publicznej oraz stabilizacji kosztów jej utrzymania.

Projekt obejmujący wszystkich partnerów ma charakter ponadlokalny i zintegrowany, obejmuje łącznie 16 budynków w czterech gminach Powiatu J., a efekty rzeczowe i środowiskowe będą odczuwalne w skali całego obszaru realizacji. Grupy docelowe obejmują zatem zarówno użytkowników bezpośrednich modernizowanych obiektów (urzędy, oświata, OSP, infrastruktura społeczna), jak i szeroką społeczność lokalną, która skorzysta z efektów środowiskowych, społecznych i ekonomicznych przedsięwzięcia. Realizacja robót pozwoli osiągnąć wymagane parametry energetyczne, poprawić komfort użytkowania (stabilność temperaturowa, jakość powietrza wewnętrznego) i zapewnić trwałość techniczną obiektów.

W Gminie M. roboty dotyczą: Zespołu Szkół im. (...) w W. oraz Urzędu Miejskiego w M. W obu obiektach zaplanowano kompleksową poprawę efektywności energetycznej, w tym: wymianę stolarki okiennej i drzwiowej zewnętrznej, docieplenie ścian, docieplenie stropodachów, wymianę podokienników zewnętrznych, izolację przeciwwilgociową i termiczną ścian fundamentowych, montaż wentylacji mechanicznej z rekuperacją oraz instalacji PV. Dodatkowo w Zespole Szkół – montaż gruntowych pomp ciepła, w Urzędzie – montaż powietrznej pompy ciepła. Data rzeczowego zakończenia realizacji łącznie całego projektu dla wszystkich partnerów to 30 listopada 2028 r.

Uzupełnienie wniosku

1.  Gmina M. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

2.  Realizacja projektu pn. „(...)” będzie się odbywała w ramach realizacji zadań własnych Gminy o których mowa w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, tj. art. 7 ust. 1 pkt 6, 8, 15 (Dz. U. z 2026 r. poz. 662).

3.  Zespół Szkół w W. podlega scentralizowanemu modelowi rozliczeń VAT jako jednostka Gminy M. na podstawie wspólnego miesięcznego rozliczenia VAT-7 od podatku towarów i usług.

4.  Zespół Szkół w W. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług o numerze NIP: (...).

5.  W odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację projektu:

1)  W budynku Zespołu Szkół w W. będą wykorzystywane tylko do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ich wykorzystanie przedkłada się na obszar działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Wydatki poniesione na realizację projektu w budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2)  Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu w odniesieniu do budynku Zespołu Szkół w W. będą wykorzystywane przez Gminę tylko na cele oświatowe – edukacji publicznej wg art. 7 ust. 1 pkt 8 (ustawy o samorządzie gminnym) natomiast odnośnie budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) oraz częściowo do działalności administracyjnej i statutowej. Będzie tu występować sprzedaż opodatkowana, zwolniona i niepodlegająca.

3)  W sytuacji nabywanych towarów i usług w związku z realizacją projektu w budynku Zespołu Szkół w W. będą one przyporządkowane wydatkom niepodlegającym podatkowi VAT, natomiast w budynku Urzędu Miejskiego w M. będą przyporządkowane wydatkom do celów działalności gospodarczej, statutowej i administracyjnej. Brak możliwości przyporządkowania wydatków do konkretnych celów wykonywanej działalności.

4)  Dla Zespołu Szkół w W. będą wykorzystywane tylko do czynności niepodlegających natomiast dla budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane do czynności mieszanej, tzn. opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej. Brak możliwości przyporządkowania całości lub części kwot do poszczególnych rodzajów czynności, dlatego odliczenia VAT naliczony od zakupów można dokonać na podstawie wyliczonego dla jednostki Urzędu Miejskiego wg prewspółczynnika oraz współczynnika (proporcji).

5)  Faktury będą wystawiane wg zadań oddzielnie na budynek Zespołu Szkół w W., a oddzielnie na budynek Urzędu Miejskiego w M., jako podzielone na dwa zadania projektowe, w sposób łączny na każde zadanie.

6)  Na pytanie: Jeżeli otrzymają Państwo jedną fakturę dokumentującą wydatki poniesione na zadania wymienione powyżej i nie można wyodrębnić wydatków dotyczących danego budynku oraz montażu instalacji fotowoltaicznej, należy wskazać jaki jest powód braku możliwości wyodrębnienia wydatków dotyczących danego budynku oraz montażu instalacji fotowoltaicznych z ogółu wydatków poniesionych na ww. inwestycję? Dlaczego nie będą poczynione działania mające na celu wyodrębnienie/możliwość ustalenia poniesionych wydatków na instalację fotowoltaiczną?,

odpowiedzieli Państwo, że: Na fakturze będzie jedna pozycja łączna dla danego budynku, natomiast do faktury będzie kosztorys powykonawczy z wydzielonymi pozycjami na podstawie czego będzie można ustalić wartość instalacji fotowoltaicznej.

7)  Z założenia realizacja inwestycji będzie wykonywana etapami, po otrzymaniu faktur i odbiorze etapowym wykonanej czynności będą składane wnioski o płatność.

8)  Obecnie Gmina nie posiada wybranego wykonawcy, a w przypadku otrzymanych ofert w postępowaniu przetargowym zostaną wybrane najkorzystniejsze oferty.

9)  Na pytanie: czy inwestycję będzie w całości wykonywał jeden wykonawca i czy to on wystawi jedną fakturę na wszystkie wykonane prace? (montaż instalacji fotowoltaicznej oraz pozostałych wydatków na realizację projektu), odpowiedzieli Państwo: Jak wyżej.

10)  Energia elektryczna wyprodukowana w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby funkcjonowania budynków Zespołu Szkół w W. oraz budynku Urzędu Miejskiego w M..

11)  Na pytanie: w przypadku, gdy będą Państwo w stanie wyodrębnić i przyporządkować wydatki poniesione na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych od pozostałych wydatków na realizację inwestycji, to:

A.  Do jakich czynności Gmina będzie wykorzystywała efekty realizowanego Projektu, tj. czy do czynności:

a)  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)  zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c)  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Prosimy wskazać uwzględniając fakt, czy ich wykorzystanie przekłada się na obszar działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz/lub działalności zwolnionej od podatku VAT, oraz/lub działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT oraz odrębnie dla wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych oraz pozostałych wydatków na realizację inwestycji oraz oddzielnie dla każdego budynku.

B.  Czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, czy również do celów innych niż działalność gospodarcza? Prosimy wskazać odrębnie dla wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych oraz pozostałych wydatków na realizację inwestycji oraz oddzielnie dla każdego budynku.

C. W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy? Prosimy wskazać odrębnie dla wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych oraz pozostałych wydatków na realizację inwestycji oraz oddzielnie dla każdego budynku.

D. W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności? Prosimy wskazać odrębnie dla wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych oraz pozostałych wydatków na realizację inwestycji oraz oddzielnie dla każdego budynku.

odpowiedzieli Państwo:

W przypadku możliwości wyodrębnienia i przyporządkowania wydatków poniesione na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych:

A.  Gmina będzie wykorzystywała efekty realizowanego projektu dot. Zespołu Szkół w W. tylko do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dot. Urzędu Miejskiego w M. do wszystkich czynności, tj.: opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

B.  Na pytanie: Czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, czy również do celów innych niż działalność gospodarcza? Prosimy wskazać odrębnie dla wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych oraz pozostałych wydatków na realizację inwestycji oraz oddzielnie dla każdego budynku,

odpowiedzieli Państwo, że: Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu dla wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych oraz pozostałych wydatków na realizację inwestycji oddzielnie dla każdego budynku w odniesieniu do Zespołu Szkół w W. oraz budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) oraz działalności administracyjnej i statutowej.

C. Na pytanie: W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?, odpowiedzieli Państwo, że:

Dla budynku Zespołu Szkół w W. cała działalność niepodlegająca, dla budynku Urzędu Miejskiego w M. brak możliwości przyporządkowania wydatków.

D. Na pytanie: W sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności? Prosimy wskazać odrębnie dla wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych oraz pozostałych wydatków na realizację inwestycji oraz oddzielnie dla każdego budynku, odpowiedzieli Państwo: Jak wyżej.

12)  Na pytanie: w przypadku, gdy nie będą Państwo w stanie wyodrębnić i przyporządkować wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych od pozostałych wydatków na realizację inwestycji:

A.  Do jakich czynności Gmina będzie wykorzystywała efekty realizowanego Projektu, tj. czy do czynności:

a)  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)  zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c)  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Prosimy wskazać uwzględniając fakt, czy ich wykorzystanie przekłada się na obszar działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz/lub działalności zwolnionej od podatku VAT, oraz/lub działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

B.  czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, czy również do celów innych niż działalność gospodarcza?

C. w sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?

D. w sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności?,

odpowiedzieli Państwo: Odpowiedź taka sama jak do pytania 11).

6.  Na dzień dzisiejszy Gmina nie ma opracowanej dokumentacji przetargowej i nie jest w stanie określić jak będą dzielone te etapy.

7.  Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej do momentu włączenia instalacji do Spółdzielni (...), a następnie będzie rozliczany w ramach spółdzielni.

8.  Instalacja na budynku Zespołu Szkół w W. i na budynku Urzędu Miejskiego w M. będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

a)  Planuje się zawarcie umów prosumenckich dla wszystkich punktów poboru, w których zostaną wybudowane mikroinstalacje. Niemniej jednak, niektóre punkty, które zostaną finalnie włączone do Spółdzielni (...), będą rozliczane zgodnie z art. 38c ustawy o OZE.

Punkty, które nie wejdą w skład spółdzielni, pozostaną na umowach prosumenckich. Aktualnie Gmina M. ma zawartą umowę ze Spółdzielnią (...), umowy Kompleksowe z (...) oraz umowę Ramową z (...) Na podstawie powyższych umów następuje bilansowanie energii pobranej oraz wytworzonej, punktów które wchodzą w skład spółdzielni. W załączeniu Gmina przekazuje umowę zawartą pomiędzy Gminą M. a Spółdzielnią (...) oraz umowę ramową zawartą między Spółdzielnią a członkiem spółdzielni i (...) oraz projekt umowy prosumenckiej (umowy takie będą zawierana oddzielnie do każdego punktu po przyłączeniu mikroinstalacji).

b)  na pytanie: Czy ww. umowa przewiduje/będzie przewidywała wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?, odpowiedzieli Państwo, że: zgodnie z zawartymi umowami.

10.  Rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci, nie będzie następować na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.).

11.  Na pytanie: Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 10 jest twierdząca, to czy będą Państwo otrzymywali z tego tytułu wynagrodzenie?, odpowiedzieli Państwo: Nie dotyczy.

12.  Wnioskodawca wskazuje, iż punkty poboru energii (PPE) do momentu formalnego włączenia w struktury spółdzielni energetycznej rozliczane będą na indywidualnych zasadach systemu net-billing, w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2. Z chwilą objęcia przedmiotowego punktu poboru systemem rozliczeń spółdzielni energetycznej, dotychczasowy model zostanie zakończony, a rozliczenia energii elektrycznej będą prowadzone na zasadach grupowego bilansowania ilościowego, zgodnie z art. 38c ustawy o odnawialnych źródłach energii.

13.  Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiotowe instalacje fotowoltaiczne nie mieszczą się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacje od początku uruchomienia podlegają pod system rozliczeń net-billing na zasadach ogólnych (art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) i nie przysługuje im prawo do korzystania z systemu opustów, o którym mowa w art. 4d ust. 2 ww. ustawy.

14.  Na pytanie: Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

a)  wykorzystują/będą mogli ją Państwo wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to proszę wskazać w jakim terminie?

b)  niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?, odpowiedzieli Państwo:

Okres I – Do czasu włączenia punktu do spółdzielni energetycznej (Net-billing):

a)  W okresie funkcjonowania w systemie net-billing (art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE), Wnioskodawca będzie mógł wykorzystać wartość nadwyżki. Zgodnie z art. 4c ust. 2 ustawy o OZE, środki te tworzą depozyt prosumencki i mogą być wykorzystane na pomniejszenie rachunków za prąd przez okres 12 miesięcy od dnia ich przypisania do konta.

b)  Niewykorzystany w tym terminie depozyt nie „przepada” w całości. Zgodnie z art. 4 ust. 11 ustawy o OZE, sprzedawca zwraca Wnioskodawcy nadpłatę, jednak jej wysokość jest ustawowo ograniczona do maksymalnie 20% wartości energii wprowadzonej w danym miesiącu. Kwota powyżej tego limitu jest umarzana.

Okres II – Po włączeniu punktu do spółdzielni energetycznej (Art. 38c ustawy o OZE):

·      Z chwilą włączenia punktu poboru (PPE) do spółdzielni energetycznej, dotychczasowe konto w net-billingu zostaje zamknięte, a indywidualny mechanizm depozytu prosumenckiego (wraz z zasadą 12 miesięcy i zwrotem do 20%) przestaje obowiązywać.

·      W docelowym modelu rozliczeń w ramach spółdzielni (art. 38c ust. 3 ustawy o OZE), nadwyżki energii są bilansowane ilościowo w ujęciu godzinowym i sumarycznym wewnątrz całej spółdzielni (w stosunku 1 do 0,6). W tym systemie nie występuje pojęcie finansowego depozytu prosumenckiego, a wszelka niewykorzystana w danym okresie rozliczeniowym energia zasila wirtualny magazyn spółdzielni. Zgromadzone nadwyżki mogą być wykorzystane przez kolejne 12 miesięcy, po czym niewykorzystana energia bezpowrotnie przepada na rzecz sprzedawcy.

Pytania

1.  Czy Gmina M. realizując projekt pn. „(...)” dla zadania: 1) (...) ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją zadania projektu?

2.  Czy Gmina M. realizując projekt pn. „(...)” dla zadania: 2) (...) ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją zadania projektu?

3.  Czy otrzymane środki zewnętrzne – dofinansowanie na realizację projektu podlegają opodatkowaniu?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie:

1.  Gmina M. realizując projekt pn. „(...)” dla zadania: 1) (...) nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości ani w części od faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją ww. zadania projektu.

Zgodnie z ustawą o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jeżeli towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należą sprawy edukacji publicznej, utrzymania z tym związanych budynków i obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Zespół Szkół w W., jako gminna jednostka podlegająca centralizacji VAT nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności opodatkowanej, realizacji której służyłyby wydatki poniesione w związku z realizowanym projektem. Działalność edukacyjna Szkoły opiera się tylko na czynnościach zwolnionych lub niepodlegających VAT.

2.  Gmina M. realizując projekt pn. „(...)j” dla zadania: 2) (...) ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją ww. zadania projektu.

Na mocy przepisów art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego przysługuje jedynie podatnikom zarejestrowanym jako podatnicy VAT czynni i podatek ten podlega odliczeniu w zakresie, w jakim towary i usługi, z których nabyciem naliczono ten podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina M. jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT ma prawa do częściowego odliczenia podatku VAT z tytułu poniesionych wydatków na podstawie otrzymanych faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją ww. zadania projektu. Prawo to przysługuje w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura VAT, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług.

Jak już wskazano powyżej podatnikiem podatku VAT jest Gmina, posiadająca osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych. W fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług dot. termomodernizacji budynku Urzędu będzie Gmina. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje Gminie, bowiem podatnikiem podatku od towarów i usług jest Gmina, a nie Urząd Miejski. Biorąc pod uwagę fakt, że Urząd jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań Gminy, i jak wykazano powyżej nie występuje odrębna od podmiotowości Gminy podmiotowość urzędu, to zakupy poczynione przez Urząd w sytuacji, gdy Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku, będą podlegać częściowemu odliczeniu. Podsumowując, należy przede wszystkim podkreślić, iż podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu) jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje Gminie jako podatnikowi podatku VAT. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, promocji gminy i współpracy ze społecznościami lokalnymi. Ustawa o VAT daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT w całości, w części lub w ogóle nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w zależności gdy nabyte towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych lub gdy w przypadku nabycia towarów i usług, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednostki samorządu terytorialnego na gruncie prawa podatku od towarów i usług występują w dwojakim charakterze: Podmiotów nie będących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników od podatku i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153), „gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym: „do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów”.

W oparciu art. 7 ust. 1 ww. ustawy: „zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy”.

Jak wynika z przedstawionej ww. sytuacji w budynku Urzędu Miejskiego w M. jest prowadzona działalność opodatkowana (np. wynajem lokali, sprzedaż usług, dzierżawa), zwolniona (np. wynajem lokali mieszkalnych), niepodlegająca (działalność statutowa). Towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. zadania projektu będą wykorzystywane do wszelkich usług administracyjnych prowadzonych w Gminie. Będą to czynności: niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwolnione oraz w niewielkim stopniu działalności podlegającej czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Efekty ww. projektu będą wykorzystywane do wszystkich usług prowadzonych jako usługi administracyjne. W niewielkim stopniu również działalnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej art. 15 ust. 2 ustawy, nie ma również możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT lub czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Ponieważ wydatki będą wykorzystywane do wszelkich usług administracyjnych prowadzonych w Urzędzie, tj. opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT należy w pierwszej kolejności dokonać odliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalność gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następnie ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. skalkulowanym dla jednostki, która korzysta z efektów realizowanej inwestycji. Prewspółczynnik ustalony dla jednostki (urzędu miejskiego), która będzie korzystać z efektów ww. zadania projektu, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy w 2026 r. wynosi 2%, wysokość proporcji dla jednostki w 2026 r. wynosi 87%. Jak z powyższego wynika Gmina M. ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od faktur zakupu towarów i usług, ale w przypadku zbyt niskiej wartości odzyskanego podatku może nie skorzystać z tego prawa.

3.  Otrzymane środki zewnętrzne – dofinansowanie na realizację projektu nie podlegają opodatkowaniu. Gmina w opisie sprawy wskazała, że realizacja inwestycji jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. W przypadku nieotrzymania ww. dofinansowania Gmina zrezygnowałaby z realizacji danego projektu lub odłożyłaby go w czasie, gdyż nie posiada własnych środków na realizację tak dużej inwestycji. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy oraz treść orzeczeń TSUE stwierdzić należy, że otrzymane dofinansowanie nie będzie w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia. Dofinansowanie to nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów i usług i w tym przypadku należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT. Zatem, w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym przez Gminę dofinansowaniem na realizację ww. inwestycji, a ceną wykonywanych przez Gminę czynności. Przyznane dofinansowanie nie jest dopłatą do ceny usługi, ale ma postać dofinansowania kosztów realizowanej inwestycji. Środki otrzymane będą mieć charakter wyłącznie kosztowy, tj. będą stanowić pokrycie określonych kosztów ponoszonych przez Gminę w trakcie jej realizacji. W konsekwencji, otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację przedmiotowej inwestycji, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Konsekwentnie, dofinansowanie to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

1)  braku prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” dla zadania 1) "(...)",

2)  prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” dla zadania 2) „(...)”,

3)  braku podlegania opodatkowaniu otrzymanych środków zewnętrznych – dofinansowania na realizację projektu.

jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

·      odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

·      towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Według art. 7 ust. 1 pkt 6, 8 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

-     Gmina M. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług i realizuje projekt pn. „(...)”, który będzie się odbywał w ramach realizacji zadań własnych Gminy o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym, tj. art. 7 ust. 1 pkt 6, 8, 15.

-     W Gminie M. projekt obejmuje termomodernizację budynku Zespołu Szkół w W. oraz budynku Urzędu Miejskiego w M. W tym wymianę stolarki okiennej, docieplenia ścian i stropodachów, izolację ścian fundamentowych, montaż wentylacji mechanicznej z rekuperacją pomp ciepła oraz instalacji fotowoltaicznych.

-     Bezpośrednimi odbiorcami projektu będą osoby korzystające z infrastruktury objętej termomodernizacją w Gminie M. w szczególności: pracownicy i interesanci Urzędu Miejskiego w M., dla których poprawi się komfort obsługi i warunki pracy dzięki stabilniejszej temperaturze, lepszej jakości powietrza wewnętrznego i niższym kosztom eksploatacji. Dzieci i młodzież oraz kadra placówek oświatowych i wychowania przedszkolnego Zespołu Szkół w W., które zyskają bezpieczniejsze i zdrowsze warunki nauki oraz pobytu, w tym ograniczenie przegrzewania i wychładzania pomieszczeń. Osoby o szczególnych potrzebach, w tym osoby starsze, dzieci oraz osoby z niepełnosprawnościami, które korzystają z usług publicznych i infrastruktury społecznej – dzięki poprawie komfortu cieplnego, jakości powietrza wewnętrznego i bardziej przewidywalnym warunkom użytkowania obiektów.

-     W Gminie M. roboty dotyczą: Zespołu Szkół im. (...) w W. oraz Urzędu Miejskiego w M.. W obu obiektach zaplanowano kompleksową poprawę efektywności energetycznej, w tym: wymianę stolarki okiennej i drzwiowej zewnętrznej, docieplenie ścian, docieplenie stropodachów, wymianę podokienników zewnętrznych, izolację przeciwwilgociową i termiczną ścian fundamentowych, montaż wentylacji mechanicznej z rekuperacją oraz instalacji PV. Dodatkowo w Zespole Szkół – montaż gruntowych pomp ciepła, w Urzędzie – montaż powietrznej pompy ciepła. Data rzeczowego zakończenia realizacji łącznie całego projektu dla wszystkich partnerów to 30 listopada 2028 r.

-     W budynku Zespołu Szkół w W. wydatki poniesionych na realizację projektu będą wykorzystywane tylko do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ich wykorzystanie przedkłada się na obszar działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

-     Wydatki poniesione na realizację projektu w budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

-     Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu w odniesieniu do budynku Zespołu Szkół w W. będą wykorzystywane przez Gminę tylko na cele oświatowe – edukacji publicznej wg art. 7 ust. 1 pkt 8 (ustawy o samorządzie gminnym), natomiast odnośnie budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz częściowo do działalności administracyjnej i statutowej. Będzie tu występować sprzedaż opodatkowana, zwolniona i niepodlegająca.

-     W sytuacji nabywanych towarów i usług w związku z realizacją projektu w budynku Zespołu Szkół w W. będą one przyporządkowane wydatkom niepodlegającym podatkowi VAT, natomiast w budynku Urzędu Miejskiego w M. będą przyporządkowane wydatkom do celów działalności gospodarczej, statutowej i administracyjnej. Brak możliwości przyporządkowania wydatków do konkretnych celów wykonywanej działalności.

-     Dla Zespołu Szkół w W. wydatki poniesionych na realizację projektu będą wykorzystywane tylko do czynności niepodlegających, natomiast dla budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane do czynności mieszanej, tzn. opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej.

-     Faktury będą wystawiane wg zadań oddzielnie na budynek Zespołu Szkół w W., a oddzielnie na budynek Urzędu Miejskiego w M., jako podzielone na dwa zadania projektowe, w sposób łączny na każde zadanie.

-     Na fakturze będzie jedna pozycja łączna dla danego budynku, natomiast do faktury będzie kosztorys powykonawczy z wydzielonymi pozycjami na podstawie czego będzie można ustalić wartość instalacji fotowoltaicznej.

-     Z założenia realizacja inwestycji będzie wykonywana etapami, po otrzymaniu faktur i odbiorze etapowym wykonanej czynności będą składane wnioski o płatność.

-     Gmina będzie wykorzystywała efekty realizowanego projektu dot. Zespołu Szkół w W. tylko do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dot. Urzędu Miejskiego w M. do wszystkich czynności, tj.: opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

-     W przypadku możliwości wyodrębnienia i przyporządkowania wydatków poniesionych na zainstalowanie paneli fotowoltaicznych: dla budynku Zespołu Szkół w W. cała działalność niepodlegająca, a dla budynku Urzędu Miejskiego w M. brak możliwości przyporządkowania wydatków.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” m.in. od wydatków, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W analizowanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku w odniesieniu do wydatków dotyczących realizacji inwestycji termomodernizacji budynku Zespołu Szkół w W., które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej nie będą spełnione.

Wskazali Państwo, że – w ramach zadania inwestycyjnego –wydatki na termomodernizację budynku Zespołu Szkół w W., które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej nie będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z opisu sprawy wynika, że budynek Zespołu Szkół wykorzystywany będzie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – tylko na cele oświatowe – edukacji publicznej wg art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym. Tym samym w odniesieniu do inwestycji zrealizowanej w ww. zakresie – stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy – nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowanie

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej poniesionych w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” dla zadania: 1) (...).

Tym samym Państwa stanowisko w ww. zakresie dotyczącym wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej poniesionych w związku z realizacją inwestycji oceniłem jako prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest też kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego od faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją zadania projektu pn. „(...)” dla zadania: 2) (...) m.in. od wydatków, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia od ww. wydatków należy również wskazać, że wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz art. 90 ustawy.

I tak na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy :

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Rozporządzenie to określa również co należy rozumieć przez jednostki organizacyjne samorządu terytorialnego.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Zauważenia wymaga, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

Z kolei, w myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową). Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik, w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Do obowiązków podatnika należy bowiem w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego Państwa obowiązkiem jako zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą mieli Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków będzie możliwe będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację projektu, dotyczących termomodernizacji budynku Urzędu Miejskiego, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej, do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Wyjaśnili Państwo, że wydatki poniesione na realizację projektu w budynku Urzędu Miejskiego w M. będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz częściowo do działalności administracyjnej i statutowej. W budynku Urzędu Miejskiego będzie występować sprzedaż opodatkowana, zwolniona i niepodlegająca. Towary i usługi związane z realizacją projektu w budynku Urzędu Miejskiego w M. będą przyporządkowane wydatkom do celów działalności gospodarczej, statutowej i administracyjnej.

Zatem, w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji dotyczącej budynku Urzędu Miejskiego w odniesieniu do wydatków, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem opodatkowanej VAT działalności gospodarczej. Przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach realizacji inwestycji na budynku Urzędu Miejskiego, zastosowanie znajdą regulacje art. 86 ust. 2a ustawy przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. W opisanym przez Państwa przypadku należy zastosować prewspółczynnik jednostki budżetowej, tj. Urzędu Miejskiego.

Ponadto w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji dotyczącej budynku Urzędu Miejskiego w odniesieniu do wydatków, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie mają Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, są Państwo zobowiązani również do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Podsumowanie

Gmina M. realizując projekt pn. „(...)” dla zadania: 2) (...) ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w odniesieniu do wydatków dotyczących realizacji inwestycji termomodernizacji budynku Urzędu Miejskiego, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej, na podstawie art. 86 ust. 2a, a także przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, w zakresie wydatków, które nie są związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy otrzymane dofinansowanie na realizację ww. projektu podlega opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3).

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Według art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezwzględnie i bezpośrednio z ceną dostarczonych towarów lub świadczonych usług. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienia pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego usługi. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Bezpośrednio z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że:

-     Gmina M. jako strona umowy pełniąca funkcję Partnera nr 2 projektu, jest odpowiedzialna za realizację następujących zadań na terenie swojej Gminy określonych w projekcie (...) oraz Termomodernizacja budynku Urzędu Miejskiego w M..

-     Zarówno Partner Wiodący oraz jak i każdy z Partnerów, w ramach powierzonych mu zadań rzeczowych, samodzielnie wykonuje i odpowiada za przygotowanie dokumentacji przetargowej oraz przeprowadzenie postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, w tym za wybór wykonawcy i zawarcie z nim umowy.

-     Środki finansowe przekazywane stronom przez Instytucję Zarządzającą będą stanowić finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnerów w związku z wykonaniem zadań określonych w umowie. Strony uzgodniły podział środków finansowych na realizację projektu w ramach kwoty dofinansowania projektu z czego na realizację zadań Partnera nr 2 (Gminy M. ) w łącznej kwocie nie większej niż (...) zł, przy czym Gmina zobowiązuje się do zapewnienia i wniesienia wkładu własnego w wysokości (...), zł. W przypadku niewniesienia wkładu własnego we wskazanej wysokości, kwota dofinansowania może zostać proporcjonalnie obniżona. Instytucja Zarządzająca przekazuje Partnerowi Wiodącemu i Partnerom środki na finansowanie kosztów realizacji zadań w formie zaliczki. W szczególnie uzasadnionych przypadkach środki na finansowanie kosztów mogą być wypłacane w formie refundacji kosztów poniesionych przez Partnera Wiodącego i Partnerów.

-     Partnerzy posiadają wyodrębnione rachunki bankowe do obsługi projektu. Środki na finansowanie kosztów realizacji zadań przekazywane będą zgodnie z opracowanym harmonogramem płatności. Strony ustaliły warunki przekazania kolejnych transz środków przez złożenie Partnerów Partnerowi Wiodącemu zestawień poniesionych wydatków zgodnie z aktualnym wzorem wniosku o płatność oraz wyciągów bankowych w terminie do 7 dnia od zakończenia okresu rozliczeniowego, na podstawie których Partner Wiodący składa wniosek o płatność do Instytucji Zarządzającej. Złożenie niezbędnych informacji o wszystkich realizowanych zadaniach przez Partnera oraz zatwierdzenie zestawienia przez Partnera Wiodącego a następnie wystąpienie przez Partnera Wiodącego do Instytucji Zarządzającej wnioskiem o płatność celem otrzymania środków na dofinansowanie projektu.

-     W przypadku wątpliwości ze strony Instytucji Zarządzającej do dokumentów stron, udzielają one za pośrednictwem Partnera Wiodącego, odpowiednich wyjaśnień umożliwiających zatwierdzenie wydatków w ramach danego wniosku o płatność. Na podstawie zatwierdzonych zestawień, Partner Wiodący występuje do Instytucji Zarządzającej z wnioskiem o płatność celem uzyskania pozytywnej weryfikacji poniesionych wydatków i otrzymania kolejnej transzy dofinansowania projektu. Wypłata transzy dofinansowania przez Instytucję Zarządzającą jest możliwa pod warunkiem, że w złożonym przez Partnera Wiodącego wniosku o płatność potwierdzone jest wydatkowanie co najmniej 70% łącznej kwoty transz dofinansowania oraz zatwierdzone są przez Instytucję Zarządzającą wnioski o płatność złożone za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Wszystkie płatności dokonywane w związku z realizacją projektu Partner Wiodący i Partnerzy dokonują za pośrednictwem wyodrębnionych dla projektu rachunków bankowych, pod rygorem nieuznania wydatków za kwalifikowalne.

-     Partner Wiodący i Partnerzy nie mogą przeznaczać otrzymanych transz dofinansowania na cele inne niż związane z zadaniami projektu ani na finansowanie swojej podstawowej, poza projektowej działalności. Niedopuszczalne jest także przeznaczenie transz na sfinansowanie wydatków niekwalifikowalnych. Za zakupione w ramach zadań projektu towary/usługi/roboty budowlane zostaną wystawione dla strony umowy faktury VAT.

-     Strona umowy, czyli Gmina dokona zapłaty za fakturę VAT, po uprzednim przekazaniu na wyodrębniony rachunek, wkładu własnego w odpowiedniej wysokości, w terminie umożliwiającym zachowanie terminu płatności, określonym na fakturze VAT. Po dokonaniu zapłaty za fakturę VAT, Partner na wniosek Partnera Wiodącego przekazuje skan faktury VAT wraz z dokumentem potwierdzającym odbiór towarów/usług/robót budowlanych oraz skan historii operacji z wyodrębnionego rachunku bankowego za okres, wskazany przez Partnera Wiodącego.

-     W przypadku wniosku o płatność końcową – historię operacji z wyodrębnionego rachunku bankowego od dnia jego otwarcia do dnia ostatniej operacji na rachunku ostatecznie rozliczającej projekt. Strony zabezpieczają wkład własny na realizację Projektu/zadań w danym roku budżetowym w stosownych dokumentach tych podmiotów, w szczególności w uchwale budżetowej, a w latach następnych w Wieloletniej Prognozie Finansowej (WPF). Partner Wiodący i Partnerzy projektu zobowiązują się do rozliczenia całości otrzymanego od Instytucji Zarządzającej dofinansowania.

-     W przypadku nierozliczenia całości otrzymanego dofinansowania, podlega ono zwrotowi na rachunek bankowy Instytucji Zarządzającej w terminie 30 dni od dnia zakończenia projektu.

-     W przypadku, gdy Instytucja Zarządzająca zażąda zwrotu części lub całości otrzymanego dofinansowania zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w części dotyczącej działań realizowanych przez Strony, Partner Wiodący zobowiązany jest bezzwłocznie powiadomić Partnera o zaistniałej sytuacji poprzez przekazanie Partnerowi kopii pisma zawierającego żądanie zwrotu środków.

-     W przypadku stwierdzenia nieprawidłowego wydatkowania środków przez Partnera Wiodącego lub Partnerów, środki na wezwanie Instytucji Zarządzającej podlegają zwrotowi wraz z odsetkami. Projekt rozliczany będzie na etapie końcowego wniosku o płatność pod względem finansowym proporcjonalnie do stopnia osiągnięcia założeń merytorycznych projektu mierzonych wskaźnikami produktu lub rezultatu określonymi we wniosku o dofinansowanie projektu, wraz z kosztami pośrednimi projektu, co jest określane jako „reguła proporcjonalności”.

W analizowanej sprawie w odniesieniu do otrzymanego przez Państwa dofinansowania na realizację Projektu, nie zachodzi sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie – w tym przypadku otrzymane środki stanowią dofinansowanie wyłącznie do wskazanego we wniosku Projektu.

Skoro otrzymane przez Państwa środki są przekazane na pokrycie wydatków konkretnej inwestycji oraz nie mają wpływu na cenę świadczonych przez Państwa usług, to nie stanowią one dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, otrzymane przez Państwa na realizację ww. Projektu dofinansowanie nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowanie

Otrzymane przez Państwa środki zewnętrzne – dofinansowanie na realizację Projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie analizuję załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuję oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

W interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Informuję, że w niniejszej interpretacji indywidualnej wniosek został załatwiony w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1)  braku prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” dla zadania: pn. „(...)”,

2)  prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej pozostałych wydatków inwestycyjnych, które nie będą związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” dla zadania 2) „(...)”,

3)  braku podlegania opodatkowaniu otrzymanych środków zewnętrznych – dofinansowania na realizację projektu.

Natomiast w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w części dotyczącej wydatków związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją inwestycji pn.: „(...)” dla zadania: 1) (...) oraz dla zadania: 2) (...), zostało wydane postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z 10 września 2026 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.680.2026.1.JKU.

Ponadto Państwa wskazanie, że Zespół Szkół w W. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, uznano za oczywista omyłkę, w związku ze wskazaniem, że Zespół Szkół w W. podlega scentralizowanemu modelowi rozliczeń VAT jako jednostka Gminy M. na podstawie wspólnego miesięcznego rozliczenia VAT-7 od podatku towarów i usług.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.