0112-KDIL1-1.4012.514.2026.2.EB

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego od wydatków bieżących i inwestycyjnych dotyczących użytkowania cmentarzy, za pomocą proporcji obliczonej ustalonej jako udział liczby osób pochowanych w danym roku odpłatnie w całkowitej liczbie osób pochowanych w danym roku, tj. pochowanych odpłatnie i nieodpłatnie. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 sierpnia 2026 r. (wpływ 17 sierpnia 2026 r.) oraz pismem wpływ 20 sierpnia 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina Miasto (...) – jednostka samorządu terytorialnego (dalej: Gmina) – jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym pod NIP (…).

W myśl art. 2 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2026 r., poz.662), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym, do zakresu działania jednostki samorządu terytorialnego należą wszystkie sprawy publiczne, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym realizuje zadania własne dotyczące zaspakajania zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Wykonując wskazane zadania Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775) – dalej zwaną ustawą o VAT.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła łączne (scentralizowane) rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi. Oznacza to, iż od tej daty jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Gmina, a jej rozliczenia obejmują wszystkie transakcje sprzedaży i zakupu realizowane przez wszystkie jednostki organizacyjne Gminy.

Do zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym, należą sprawy w zakresie cmentarzy gminnych.

Gmina jest właścicielem siedmiu cmentarzy komunalnych, na terenie których dokonuje odpłatnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, za które pobiera stosowne opłaty, do których należą:

1) opłata za używanie gruntu pod grób pojedynczy na okres 20 lat – 1 pole grzebalne,

2) opłata za używanie gruntu pod grób podwójny na okres 20 lat – 2 pola grzebalne,

3) opłata za użytkowanie gruntu pod grób dziecinny na okres 20 lat,

4) opłata za zmianę mogiły ziemnej na grób obramowany lub nagrobek,

5) opłata za zmianę mogiły ziemnej na grób murowany,

6) opłata za używanie gruntu pod grób na okres kolejnych 20 lat,

7) opłata za utrzymanie czystości i porządku pobierana przy każdym pochówku,

8) opłata za jednorazowy wjazd na teren cmentarza,

9) opłata za udostępnienie pomieszczenia w kaplicy na czas ceremonii,

10) opłata za używanie gruntu na okres 20 lat na „Polu urnowym",

11) opłata za udostępnienie niszy urnowej w kolumbarium do pochówku na 20 lat,

12) opłata za udostępnienie niszy urnowej w kolumbarium na dalsze 20 lat.

Gmina wykonuje zadanie własne związane z prowadzeniem cmentarzy poprzez jednostkę organizacyjną Zarząd Zieleni Miejskiej w (...)(dalej: ZZM), który wchodzi w skład scentralizowanej dla podatku vat struktury Gminy. ZZM jest samodzielną jednostką organizacyjną Gminy, nieposiadającą osobowości prawnej, działającą jako samorządowa jednostka budżetowa na podstawie Uchwały (...) Rady Miasta (...) z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie utworzenia Zarządu Zieleni Miejskiej w (...)(z późn. zm.). Przedmiot działania ZZM jest szeroki i obejmuje w szczególności: bieżące administrowanie i utrzymanie cmentarzy komunalnych w Gminie, a także utrzymanie parków i urządzonej zieleni miejskiej z elementami małej architektury, utrzymanie zieleni w pasach drogowych ulic, utrzymanie nieurządzonych terenów zieleni, utrzymanie placów zabaw, urządzanie nowych terenów zieleni miejskiej i nowych placów zabaw.

Świadczenie usług cmentarnych obejmujących administrowanie i utrzymanie jest powierzone przez Gminę, w imieniu której działa Dyrektor ZZM na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Prezydenta Miasta (...), Wykonawcy wyłonionemu w drodze przetargu. Jest to techniczna obsługa określonych obowiązków, realizowana przez podmiot zewnętrzny na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W zakresie usług administrowania, w ramach zawartej umowy, do Wykonawcy należy m.in. prowadzenie ksiąg cmentarnych, pobieranie wyżej wymienionych opłat cmentarnych, przegląd obiektów cmentarnych, udostępnianie gruntu pod grób, wyznaczanie miejsca do pochówku, kontrola wybudowanego nagrobka, realizacja czynności związanych z możliwością przeprowadzenia pochówku, prowadzenie bieżących zmian w elektronicznej bazie danych osób pochowanych, egzekwowanie przestrzegania regulaminu cmentarza, nadzorowanie prac firm usługowych (zakładów pogrzebowych, kamieniarskich, itp.).

W zakresie utrzymania cmentarzy, w ramach zawartej umowy, do Wykonawcy należy m.in. utrzymanie czystości i porządku na cmentarzach, koszenie i grabienie trawy, cięcia pielęgnacyjne i sanitarne drzew, krzewów i żywopłotów na terenach cmentarzy, wywóz nieczystości, zimowe utrzymanie.

Wszelkie podejmowane przez Wykonawcę czynności w zakresie świadczenia usług cmentarnych są wykonywane w imieniu i na rzecz Gminy reprezentowanej przez ZZM.

Odpłatności za świadczone usługi cmentarne są dokumentowane zgodnie z przepisami ustawy o VAT, czyli paragonami fiskalnymi lub fakturami VAT. Są to czynności opodatkowane podatkiem VAT. ZZM ujmuje w swoich księgach rachunkowych, w tym w cząstkowej ewidencji podatkowej podatku VAT, świadczenie odpłatnych usług cmentarnych, które następnie Gmina rozlicza w swoich skonsolidowanych rozliczeniach VAT wykazując podatek VAT należny z tego tytułu. ZZM pobiera opłaty związane z pochówkami na podstawie Zarządzenia nr (...) Prezydenta Miasta (...) z dnia 23 listopada 2022 r. w sprawie ustalenia wysokości opłat za korzystanie z cmentarzy komunalnych znajdujących się na terenie miasta (...) i urządzeń cmentarnych.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2025 r. poz. 1590) oraz ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2026 r. poz. 639) gminy, na terenie których nastąpił zgon, mają obowiązek chowania osób niepochowanych przez osoby bliskie. Wówczas usługi te mają charakter nieodpłatny i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie, przepisy te przewidują możliwość żądania przez gminy zwrotu kosztów pogrzebu z masy spadkowej zmarłego, jeżeli po osobie zmarłej nie przysługuje zasiłek pogrzebowy. Zatem mimo istnienia obowiązku pochowania ww. osoby, zapłata za świadczoną usługę może nastąpić od odnalezionej osoby bliskiej lub z zasiłku pogrzebowego, a jeśli nie przysługuje, to z masy spadkowej zmarłego.

ZZM ponosi bieżące koszty utrzymania cmentarzy komunalnych, w tym w szczególności koszty zakupu usług administrowania i utrzymania cmentarzy, wydatki remontowe oraz wydatki inwestycyjne związane z rozbudową terenu cmentarzy. Ponoszone przez ZZM wydatki są dokumentowane przez dostawców towarów/wykonawców umów fakturami VAT.

W przypadku wyżej wskazanych wydatków ZZM nie potrafi dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (odpłatne usługi cmentarne) i pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (świadczenie usług cmentarnych nieodpłatnych dla osób, za które ZZM zobowiązana jest ponieść koszty pochówku). Zatem odliczenia podatku VAT ZZM może dokonać przy zastosowaniu odpowiedniego sposobu określenia proporcji – dalej zwanego: proporcją.

Cmentarze są wykorzystywane przez ZZM wyłącznie do świadczenia usług cmentarnych. Zważywszy zatem na charakter wykorzystania, świadczenie to jest w pełni mierzalne, tj. ZZM może rozliczać je według proporcji ilości osób pochowanych odpłatnie w danym roku kalendarzowym do ilości wszystkich pochowanych osób w danym roku kalendarzowym.

Metoda ta jest odpowiednia, ponieważ ZZM jest w stanie precyzyjnie wskazać ile osób zostało pochowanych na cmentarzu odpłatnie (w ramach działalności pogrzebowej opodatkowanej), a ile osób zostało pochowanych nieodpłatnie (w ramach działalności pogrzebowej nieopodatkowanej VAT).

Wzór do wyliczenia proporcji prezentowałby się następująco:

X= O/(O + N) x100%

gdzie:

X – proporcja

O – liczba osób pochowanych odpłatnie w danym roku (czynność opodatkowana VAT)

N – liczba osób pochowanych nieodpłatnie w danym roku (czynność nieopodatkowana VAT)

Wysokość indywidualnej proporcji obliczonej według ww. wzoru wynosi odpowiednio:

−      za rok 2023 – 99,21%

−      za rok 2024 – 99,34%

−      za rok 2025 – 99,49%

Na przestrzeni lat wysokość proporcji może nieznacznie ulegać wahaniom, niemniej jednak możliwe jest precyzyjne ustalenie stopnia wykonania usług cmentarnych podlegających opodatkowaniu i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak obliczona proporcja obiektywnie odzwierciedla jaka część zakupów towarów i usług związanych z cmentarzami zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, a jaka do nieopodatkowanej.

W ocenie ZZM, w przypadku wydatków bieżących oraz wydatków inwestycyjnych dokonywanych na cmentarzach, zastosowanie proporcji odliczenia VAT opartej o liczbę pochówków dokonanych w trakcie roku w podziale na odpłatne i nieodpłatne, jest najbardziej odpowiednie, gdyż sposób ten odzwierciedla rzeczywiste wykorzystywanie cmentarzy do poszczególnych rodzajów działalności. Sposób ten w przypadku działalności związanej z cmentarzami najlepiej odzwierciedla specyfikę działalności cmentarnej oraz nabyć towarów i usług związanych z działalnością prowadzoną na cmentarzach.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

1. W ocenie ZZM, w przypadku wydatków bieżących oraz wydatków inwestycyjnych ponoszonych na utrzymanie cmentarzy komunalnych, zastosowanie sposobu obliczenia proporcji opartego o liczbę pochówków dokonanych w trakcie roku, jest najbardziej odpowiednie, gdyż sposób ten odzwierciedla rzeczywiste wykorzystywanie cmentarzy do poszczególnych rodzajów działalności w zakresie podatku VAT. Sposób ten opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności cmentarnej oraz nabyć związanych z działalnością prowadzoną na cmentarzach.

W przypadku wydatków związanych z wyodrębnioną działalnością cmentarną możliwe jest precyzyjne ustalenie wymiaru wykonywania działalności cmentarnej w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT (czynności odpłatne) i działalności cmentarnej w ramach czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT (wykonywanych nieodpłatnie) za pomocą proporcji opartej na liczbie pochówków zrealizowanych na cmentarzach.

ZZM jest w stanie dokładnie określić udział liczby pochówków realizowanych na terenie cmentarzy w danym roku w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatnie) w całkowitej liczbie pochówków dokonanych na cmentarzach w danym roku.

Obliczona w ten sposób proporcja stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania wydatków na utrzymanie cmentarzy dla poszczególnych rodzajów działalności w ramach podatku VAT.

Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i ściśle określonych, ZZM potrafi podać precyzyjnie, w jakim stopniu wykonuje działalność cmentarną opodatkowaną podatkiem VAT (odpłatnie), a w jakim stopniu wykonuje działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatnie).

Metoda ta, zdaniem ZZM, daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z rodzajów czynności opodatkowanych podatkiem VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wykonywanych w związku z prowadzoną działalnością cmentarną, w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników – Dz. U. z 2021 r. poz.999 (dalej: rozporządzenie).

Skoro cmentarze są wykorzystywane przez ZZM do wykonywania ściśle określonej działalności opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi odnoszącymi się ściśle do działalności cmentarnej, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane odnoszące się do całej działalności ZZM będą obiektywnie odzwierciedlały część wydatków przypadających na działalność cmentarną opodatkowaną VAT oraz działalność cmentarną niepodlegającą VAT.

Podkreślić należy również to, że ZZM nie wykorzystuje cmentarzy do czynności innych niż działalność cmentarna, co jest kluczowe dla stwierdzenia większej reprezentatywności wskazanego przez ZZM sposobu określenia proporcji w porównaniu do sposobu określenia proporcji na podstawie rozporządzenia, który uwzględnia również dochody i wydatki wykonane z czynności zupełnie niezwiązanych z działalnością cmentarną.

Ponadto należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody ustalono proporcję, w każdym przypadku musi ta proporcja spełniać kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

a) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

b) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

ZZM podkreśla, iż zgodnie z wykładnią językową powyższego przepisu, wskazane w nim przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać, że dany sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Przesłanki te mają charakter klauzul generalnych, a więc nie jest możliwe wyinterpretowanie na ich podstawie jednoznacznej i uniwersalnej normy prawnej, która rozstrzygałaby czy dany sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności. Jednakże, w opinii ZZM, wskazane powyżej przesłanki mają bardzo istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia czy dany sposób określenia proporcji w pełni realizuje fundamentalne zasady podatku od towarów i usług (w tym w szczególności zasadę neutralności), a więc warunkują możliwość zastosowania przyjętego sposobu określenia proporcji. Dlatego też każdorazowo przyjmowany sposób określenia proporcji winien być przeanalizowany pod kątem zgodności z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób obliczenia proporcji wskazany przez ZZM odpowiada tym warunkom i w sposób ewidentny najbardziej odpowiada specyfice działalności ZZM i dokonywanych nabyć w zakresie działalności cmentarnej.

Kolejną przesłanką w zakresie sposobu obliczenia proporcji wskazanej jako najbardziej reprezentatywną przez ZZM jest to, że na gruncie obowiązujących przepisów nie ma żadnych przeszkód, aby do różnych sektorów działalności jednego podatnika stosować różne proporcje. Możliwość tę potwierdza literalne brzmienie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym: gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”. Sposób ten „powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Zatem z treści przytoczonego przepisu nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każde nabycie weryfikował pod kątem stopnia jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem, ZZM respektując nałożony przez ten przepis obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług rozpatruje oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych proporcji dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć.

2. Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu dla jednostki budżetowej obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej ZZM w całości dochodów i wydatków wykonanych ZZM, z których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z wykonywaniem działalności cmentarnej przez ZZM.

Działalność ZZM jest bardzo szeroka i obejmuje szereg zadań z zakresu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty. Przedmiotem działania ZZM jest w szczególności: bieżące administrowanie i utrzymanie cmentarzy, a także utrzymanie parków i urządzonej zieleni miejskiej z elementami malej architektury, utrzymanie zieleni w pasach drogowych ulic, utrzymanie nieurządzonych terenów zieleni, utrzymanie placów zabaw, urządzanie nowych terenów zieleni miejskiej i nowych placów zabaw. Zatem działalność związana z czynnościami cmentarnymi jest tylko jedną spośród różnych form działalności ZZM. Oznacza to, że obliczając proporcję zgodnie z rozporządzeniem uwzględnia się obrót opodatkowany vat, dochody i wydatki wykonane ZZM z jej szerokiego zakres zadań.

Wydatki ogółem poniesione na całą działalność ZZM w poszczególnych latach wynoszą:

rok 2023 – (…) zł;

rok 2024 – (…) zł;

rok 2025 – (…) zł.

Natomiast wydatki poniesione na działalność cmentarną w ZZM w poszczególnych latach wynoszą:

rok 2023 – (…) zł, co stanowi 9% wydatków ogółem ZZM;

rok 2024 – (…) zł, co stanowi 9% wydatków ogółem ZZM;

rok 2025 – (…) zł, co stanowi 7% wydatków ogółem ZZM.

Proporcja z rozporządzenia nie uwzględnia ani specyfiki działalności cmentarnej, która jest prawie w 100% działalnością opodatkowaną VAT, ani dokonywanych przez ZZM nabyć dla tej działalności (zakupy te związane są bezpośrednio z utrzymaniem cmentarza i są niezwiązane bezpośrednio z żadnym innym obszarem). Wobec tego zastosowanie proporcji obejmującej szeroką i zróżnicowaną działalność zniekształca proporcję odliczenia podatku VAT dla działalności cmentarnej, co jest sprzeczne z zasadą neutralności podatkowej.

Natomiast, zastosowanie proporcji z rozporządzenia jest uzasadnione w stosunku do wydatków innych niż działalność cmentarna, w szczególności ponoszonych na funkcjonowanie jednostki organizacyjnej – ZZM, takich jak: utrzymanie pomieszczeń biurowych, zakup materiałów i wyposażenia, które zwykle służą całokształtowi działalności ZZM (wszystkim realizowanym przez ZZM czynnościom). Wydatków takich nie da się bowiem przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez ZZM i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej ZZM w dochodach i wydatkach wykonanych ZZM jest uzasadnione.

Wobec powyższego, zdaniem ZZM sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego sposobu określenia proporcji wg klucza ilościowego.

3.  Wartość sposobu określenia proporcji według klucza ilościowego wynosi odpowiednio:

−  za rok 2023 – 99,21%

−  za rok 2024 – 99,34%

−  za rok 2025 – 99,49%

Oznacza to, że w takiej właśnie części ZZM wykorzystuje/będzie wykorzystywał cmentarz do czynności opodatkowanych VAT, bowiem pochówki nieodpłatne, które ZZM na podstawie odrębnych przepisów zobowiązane jest realizować, są sporadyczne – najczęściej średnio 10 osób w ciągu całego roku kalendarzowego w ostatnich trzech latach. Dla porównania liczba pochówków odpłatnych wynosi średnio 1 400 osób w ciągu całego roku kalendarzowego w ostatnich trzech latach. Powyższe wyliczenia wynikają z precyzyjnych i miarodajnych kalkulacji opartych o najbardziej wymierne i konkretne kryterium, jakim jest liczba dokonanych pochówków w danym roku.

Natomiast proporcja obliczona dla ZZM w sposób przewidziany w Rozporządzeniu Ministra Finansów wynosi odpowiednio:

−  za rok 2023 – 6%

−  za rok 2024 – 5%

−  za rok 2025 – 4%

Przy obliczaniu proporcji w sposób przewidziany w Rozporządzeniu Ministra Finansów należy posłużyć się danymi odnoszącymi się ogólnie do całej działalności ZZM.

Działalność ZZM jest bardzo szeroka i obejmuje szereg zadań z zakresu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, a działalność związana z czynnościami cmentarnymi jest tylko jednym z wielu jej segmentów.

Biorąc pod uwagę sposób wykorzystywania cmentarzy, proporcja wynikająca z rozporządzenia w żaden sposób nie oddaje zakresu wykorzystywania cmentarzy do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), co ewidentnie wynika z przedstawionego udziału pochówków odpłatnych w łącznej liczbie pochówków w 2023, 2024 i 2025r. (ponad 99%).

Dysproporcja pomiędzy sposobem określenia proporcji wynikającym z rozporządzenia Ministra Finansowa ustalonym według klucza ilościowego wynosi kilkadziesiąt procent, mimo że cmentarz w przeważającej części wykorzystywany jest do działalności gospodarczej.

Zatem zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w porównaniu do proponowanej przez ZZM proporcji dla działalności cmentarnej, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania cmentarzy do działalności gospodarczej przez ZZM.

4.  W ocenie ZZM zaproponowany sposób obliczenia proporcji zapewnia i będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Cmentarze są wykorzystywane przez ZZM wyłącznie do świadczenia usług cmentarnych. Zważywszy zatem na charakter wykorzystania, świadczenie to jest w pełni mierzalne, ponieważ ZZM jest w stanie precyzyjnie wskazać ile osób zostało pochowanych na cmentarzu odpłatnie (w ramach działalności opodatkowanej), a ile osób zostało pochowanych nieodpłatnie (w ramach działalności nieopodatkowanej VAT).

Tak obliczona proporcja jest adekwatną do zastosowania odliczenia podatku VAT od zakupów realizowanych na utrzymanie cmentarzy komunalnych.

5.  W ocenie ZZM zaproponowany sposób obliczenia proporcji odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarczą (z wyłączeniem celów osobistych, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Jak wskazano w poprzednich punktach zaproponowana metoda opiera się na obiektywnych i mierzalnych danych, co pozwala na najdokładniejsze określenie zakresu wykorzystywania cmentarzy do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Świadczenie usług cmentarnych obejmujących administrowanie i utrzymanie jest powierzone przez Gminę, w imieniu której działa Dyrektor ZZM na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Prezydenta Miasta (...), Wykonawcy wyłonionemu w drodze przetargu. Jest to techniczna obsługa określonych obowiązków, realizowana przez podmiot zewnętrzny na podstawie umowy cywilnoprawnej.

W zakresie usług administrowania, w ramach zawartej umowy, do Wykonawcy należy m.in. prowadzenie ksiąg cmentarnych, pobieranie wyżej wymienionych opłat cmentarnych, przegląd obiektów cmentarnych, udostępnianie gruntu pod grób, wyznaczanie miejsca do pochówku, kontrola wybudowanego nagrobka, realizacja czynności związanych z możliwością przeprowadzenia pochówku, prowadzenie bieżących zmian w elektronicznej bazie danych osób pochowanych, egzekwowanie przestrzegania regulaminu cmentarza, nadzorowanie prac firm usługowych (zakładów pogrzebowych, kamieniarskich, itp.).

W zakresie utrzymania cmentarzy, w ramach zawartej umowy, do Wykonawcy należy m.in. utrzymanie czystości i porządku na cmentarzach, koszenie i grabienie trawy, cięcia pielęgnacyjne i sanitarne drzew, krzewów i żywopłotów na terenach cmentarzy, wywóz nieczystości, zimowe utrzymanie.

ZZM jest zatem w stanie podać precyzyjnie nie tylko, w jakim stopniu wykorzystuje wydatki na działalność gospodarczą, czyli do czynności wyłącznie opodatkowanych VAT, ale także, w jakim stopniu wykorzystuje wydatki do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

6.  Obrót ZZM z tytułu odpłatnego świadczenia usług cmentarnych w kwocie netto wyniósł odpowiednio:

−  za rok 2023 – (…) zł

−  za rok 2024 – (…) zł

−  za rok 2025 – (…) zł

Zdaniem Gminy podawanie obliczonych wartości dla sposobu ustalenia proporcji wg klucza ilościowego i wg Rozporządzenia nie jest niezbędnym elementem przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego. Ocena stanowiska Gminy powinna opierać się na argumentach przedstawiających specyfikę działalności cmentarnej i dokonywanych nabyć w ramach tej działalności. Może nasuwać się przypuszczenie, że podane wartości będą podstawą oceny stanowiska wnioskodawcy z punktu widzenia kryteriów fiskalnych.

Pytanie

Czy ZZM może stosować odliczenie podatku VAT od zakupów bieżących i inwestycyjnych dotyczących użytkowania cmentarzy według proporcji ustalonej jako udział liczby osób pochowanych w danym roku odpłatnie w całkowitej liczbie osób pochowanych w danym roku, tj. pochowanych odpłatnie i nieodpłatnie?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, ZZM może stosować odliczenie podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z cmentarzami według udziału procentowego w jakim wydatki na cmentarze są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, przy zastosowaniu proporcji wyliczonej według udziału liczby pochówków dokonanych w danym roku odpłatnie (czynności opodatkowane VAT) w całkowitej liczbie pochówków zrealizowanych w danym roku (tj. zarówno pochówków dokonanych odpłatnie jak i pochówków dokonanych nieodpłatnie).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

W celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT, w każdym przypadku istotne jest ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi VAT.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Według ZZM odpłatne świadczenie usług cmentarnych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 i w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku usług cmentarnych w zakresie pochówku osób, dla których ZZM zobowiązany jest do nieodpłatnego pochówku, czynności te nie są objęte regulacjami ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem ZZM, cmentarz jest wykorzystywany zarówno do wykonywania czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy VAT.

Jednocześnie jak zostało wskazane, ZZM nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków na cmentarze do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – tzw. „sposobem określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. Należy podkreślić, że w ustawie o VAT nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji. Równocześnie w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazano jedynie przykładowe dane, które można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Przepis ten wskazuje jedynie na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując jednocześnie samej metody obliczenia sposobu określenia proporcji.

Niezależnie od tego, według jakiej metody sposób określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którymi sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

−  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

−  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Równocześnie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu Ministra Finansów z 17.12.2015r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, Dz. U. z 2021 poz. 999 (dalej: rozporządzenie). Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 (m.in. w przypadku ZZM), uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powyższe potwierdza również uzasadnienie do projektu rozporządzenia, w którym wyszczególniono, iż: „Wskazanie dla podmiotów wymienionych w projektowanym rozporządzeniu sposobu określenia proporcji uznanego w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć ułatwi im określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu. Celem ww. sposobu zaproponowanego w projektowanym rozporządzeniu jest przede wszystkim zagwarantowanie pewności prawa tym podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować ewentualne przyszłe spory z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku naliczonego. Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust. 2h ustawy o VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą stosować zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie – reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem. „Również w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r., Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia proporcji, aniżeli ta przedstawiona w rozporządzeniu „pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w Rozporządzeniu przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”. Minister Finansów wyraźnie zaznaczył więc, iż sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu ma na celu zagwarantowanie pewności prawa oraz minimalizację liczby sporów z organami podatkowymi, jednakże podkreślił, że rezygnacja ze sposobu określenia proporcji określanego zgodnie z rozporządzeniem jest jak najbardziej uzasadniona, co wprost potwierdzają uregulowania aktu prawnego wyższego rzędu niż rozporządzenie, a więc art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.

W konsekwencji należy wskazać, iż Minister Finansów przyjmuje, że przepisy rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec skomplikowania i znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego, przepisy rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, a przez to nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie uproszczenie dla jednostek, przez co nie zawsze będą one najpełniej realizowały kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Zdaniem ZZM sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu nie jest odpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej w związku z odpłatnym świadczeniem usług cmentarnych przez ZZM i nie odpowiada specyfice działalności cmentarnej.

Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej ZZM w całości dochodów i wydatków wykonanych tej jednostki. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia bardzo szeroki zakres zadań z obszaru zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w których działalność cmentarna jest tylko jednym z wielu jej segmentów. Zastosowanie proporcji z rozporządzenia jest uzasadnione w stosunku do wydatków innych niż działalność cmentarna, w szczególności ponoszonych na funkcjonowanie jednostki organizacyjnej – ZZM, takich jak: utrzymanie pomieszczeń biurowych, zakup materiałów i wyposażenia, które zwykle służą całokształtowi działalności ZZM (wszystkim realizowanym przez ZZM czynnościom). Wydatków takich nie da się bowiem przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez ZZM i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej ZZM w dochodach i wydatkach wykonanych ZZM jest uzasadnione.

Zupełnie inaczej wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z wyodrębnioną działalnością cmentarną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykonywania działalności cmentarnej odpłatnie (czynności opodatkowane VAT) i działalności cmentarnej wykonywanej nieodpłatnie (czynności nieopodatkowane VAT) za pomocą proporcji opartej na liczbie pochówków zrealizowanych na cmentarzach. Proporcja obliczona zgodnie z proponowanym wzorem będzie kształtowała się na poziomie ok. 99%.

Metodologia zaprezentowana przez ZZM uwzględnia również fakt, iż ZZM nie wykorzystuje cmentarzy do czynności innych niż działalność cmentarna, co jest kluczowe dla stwierdzenia większej reprezentatywności wskazanego przez ZZM sposobu określenia proporcji w porównaniu do sposobu określenia proporcji na podstawie rozporządzenia, który uwzględnia dochody/przychody z czynności zupełnie niezwiązanych z działalnością cmentarną.

Zatem zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w porównaniu do proponowanej proporcji dla działalności cmentarnej, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania cmentarzy do działalności gospodarczej przez ZZM.

W konsekwencji powyższego, zdaniem ZZM, w odniesieniu do ponoszonych wydatków związanych z cmentarzami przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT przy zastosowaniu proporcji dla działalności cmentarnej obliczonej według zaproponowanego wzoru.

ZZM jeszcze raz podkreśla, iż przedstawiona wyżej metodologia spełnia przesłanki określone w art. 86 ust. 2a i 2b w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w szczególności najbardziej oddaje specyfikę prowadzonej działalności i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność opodatkowaną oraz niepodlegającą VAT. Treść przepisu art. 86 ust. 2h ustawy o VAT sugeruje, że to w gestii podatnika leży decyzja, czy wybrana przez niego metodologia jest bardziej miarodajna niż sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu, a ZZM wskazał, że uznaje, iż proporcja dla działalności cmentarnej jest bardziej reprezentatywna z punktu prowadzonej przez nią działalności i dokonywanych nabyć niż metodologia przewidziana w rozporządzeniu.

Potwierdzeniem stanowiska ZZM są wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2024 r. sygn. I FSK 501/21 i z dnia 3 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1618/21.

Możliwość zastosowania innych, alternatywnych proporcji została potwierdzona również przez:

1.  Naczelny Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18,

2.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 26 lipca 2018 r., sygn. I SA/OI 360/18,

3.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 20 września 2018 r., sygn. I SA/Sz 508/18.

4.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 316/21

5.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 11 lipca 2025 r., sygn. akt I SA/Kr 297/25.

6.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1618/21.

7.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 11 lipca 2025 r., sygn. akt I SA/Kr 297/25,

8.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 18 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 263/19,

9.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1626/16.

Reasumując, w związku z wykorzystaniem przez Gminę cmentarzy (za pośrednictwem ZZM), zarówno w celu odpłatnego świadczenia usług cmentarnych, jak i w celu wykonywania usług cmentarnych nieodpłatnie, ZZM może stosować odliczenie podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z funkcjonowaniem cmentarzy (inwestycyjnych i bieżących), według udziału procentowego, w jakim cmentarze wykorzystywane są do wykonywania działalności gospodarczej, przy zastosowaniu proporcji ustalonej jako udział liczby osób pochowanych w danym roku odpłatnie w całkowitej liczbie osób pochowanych w danym roku, tj. pochowanych odpłatnie i nieodpłatnie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w ww. art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a i następnych ustawy.

Zgodnie z 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Stosownie do § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych, tj. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Stosownie do § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Na podstawie § 2 pkt 4 i ust. 10 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

-     podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-     podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.):

W oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy ZZM może stosować odliczenie podatku VAT od zakupów bieżących i inwestycyjnych dotyczących użytkowania cmentarzy według proporcji ustalonej jako udział liczby osób pochowanych w danym roku odpłatnie w całkowitej liczbie osób pochowanych w danym roku, tj. pochowanych odpłatnie i nieodpłatnie.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1590):

Według art. 2 ust. 1 ustawy o cmentarzach i chowaniu zmarłych:

Na mocy art. 10 ust. 1 ustawy o cmentarzach i chowaniu zmarłych:

Na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o cmentarzach i chowaniu zmarłych:

Jak stanowi art. art. 10 ust. 4 ustawy o cmentarzach i chowaniu zmarłych:

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz.639):

Zgodnie z art. 44 ustawy o pomocy społecznej:

W myśl art. 96 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej:

W świetle art. 106 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej:

Z ww. przepisów ustawy o cmentarzach i chowaniu zmarłych (art. 10 ust. 3) oraz ustawy o pomocy społecznej (art. 17 ust. 1 pkt 15) wynika, że działania w tym zakresie są obligatoryjnie nakazane gminie, a poniesione przez gminę wydatki podlegają zwrotowi z masy spadkowej (art. 96 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej).

Z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. ustawy.

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w analizowanej sprawie wydatki bieżące i inwestycyjne ponoszone na cmentarz nie będą dotyczyły wyłącznie działalności gospodarczej, ale również innej działalności, tj. wykonywanej poza zakresem podatku od towarów i usług. Państwa działalność, obejmuje również zadania publiczne niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Jak bowiem Państwo wskazali odpłatności za świadczone usługi cmentarne są dokumentowane zgodnie z przepisami ustawy, czyli paragonami fiskalnymi lub fakturami. Są to czynności opodatkowane podatkiem VAT. Jednakże Gminy, na terenie których nastąpił zgon, mają obowiązek chowania osób niepochowanych przez osoby bliskie. Wówczas usługi te mają charakter nieodpłatny i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem cmentarze są wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy VAT.

Gmina (ZZM) ponosi bieżące koszty utrzymania cmentarzy komunalnych, w tym w szczególności koszty zakupu usług administrowania i utrzymania cmentarzy, wydatki remontowe oraz wydatki inwestycyjne związane z rozbudową terenu cmentarzy. Ponoszone przez ZZM wydatki są dokumentowane przez dostawców towarów/wykonawców umów fakturami VAT.

W zakresie wydatków związanych z cmentarzami, w pierwszej kolejności, powinni Państwo przypisać konkretne wydatki do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Mają Państwo zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania, tzw. bezpośredniej alokacji.

W sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe – a taka sytuacja ma miejsce w analizowanej sprawie – kwotę podatku naliczonego należy obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wynika z ww. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

·    zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

·    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonują/dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawa zapewnia w art. 86 ust. 2c kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

Warto powołać w tym miejscu wyrok z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

Ponadto, w wyroku z 3 lutego 2026 r., sygn. akt I FSK 877/23, NSA wskazał, że:

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem, mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy jest ona bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Wskazali Państwo, że cmentarz jest wykorzystywany przez Gminę (ZZM) wyłącznie do świadczenia usług cmentarnych. Zważywszy zatem na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. Gmina (ZZM) może rozliczać je według proporcji liczby osób pochowanych odpłatnie w danym roku kalendarzowym do liczby osób pochowanych nieodpłatnie w danym roku kalendarzowym.

Stosując wyżej wskazaną metodę, uważają Państwo, że Gmina (ZZM) jest w stanie precyzyjnie wskazać, ile osób zostało pochowanych na cmentarzu komunalnym odpłatnie, w ramach działalności opodatkowanej VAT, a ile osób zostało pochowanych nieodpłatnie, w ramach działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Na przestrzeni lat – jak Państwo zauważyli – proporcja może nieznacznie ulegać wahaniom, niemniej jednak możliwe jest precyzyjne ustalenie stopnia wykonania usług cmentarnych podlegających opodatkowaniu i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Tak obliczona proporcja obiektywnie odzwierciedla jaka część zakupów towarów i usług związanych z cmentarzami zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, a jaka do nieopodatkowanej.

W Państwa przekonaniu, prewspółczynnik obliczony w ten sposób obiektywnie odzwierciedla, jaka część usług związanych z cmentarzem zostanie wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i niepodatkowanej, ponieważ:

−  sposób ten odzwierciedla rzeczywiste wykorzystywanie cmentarzy do poszczególnych rodzajów działalności w zakresie podatku VAT. Sposób ten opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności cmentarnej oraz nabyć związanych z działalnością prowadzoną na cmentarzach;

−  obliczona w ten sposób proporcja stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania wydatków na utrzymanie cmentarzy dla poszczególnych rodzajów działalności w ramach podatku VAT;

−  na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i ściśle określonych, ZZM potrafi podać precyzyjnie, w jakim stopniu wykonuje działalność cmentarną opodatkowaną podatkiem VAT (odpłatnie), a w jakim stopniu wykonuje działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (nieodpłatnie);

−  metoda ta, daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z rodzajów czynności opodatkowanych podatkiem VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wykonywanych w związku z prowadzoną działalnością cmentarną, w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników – Dz.U. z 2021 r. poz.999 (dalej: rozporządzenie);

−  cmentarze są wykorzystywane przez ZZM do wykonywania ściśle określonej działalności opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, to przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi odnoszącymi się ściśle do działalności cmentarnej, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane odnoszące się do całej działalności ZZM będą obiektywnie odzwierciedlały część wydatków przypadających na działalność cmentarną opodatkowaną VAT oraz działalność cmentarną niepodlegającą VAT;

−  cmentarze nie są wykorzystywane przez ZZM do czynności innych niż działalność cmentarna, co jest kluczowe dla stwierdzenia większej reprezentatywności wskazanego przez ZZM sposobu określenia proporcji w porównaniu do sposobu określenia proporcji na podstawie rozporządzenia, który uwzględnia również dochody i wydatki wykonane z czynności zupełnie niezwiązanych z działalnością cmentarną.

−  sposób obliczenia proporcji wskazany przez ZZM odpowiada warunkom określonym w art. 86 ust. 2b ustawy i w sposób ewidentny najbardziej odpowiada specyfice działalności ZZM i dokonywanych nabyć w zakresie działalności cmentarnej;

−  sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego sposobu określenia proporcji wg klucza ilościowego;

−  w porównaniu do proponowanej przez ZZM proporcji dla działalności cmentarnej, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania cmentarzy do działalności gospodarczej przez ZZM.

Zatem, stoją Państwo na stanowisku, że zaproponowany przez Państwa indywidualny sposób obliczenia ww. proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku – w odniesieniu do wydatków związanych z cmentarzem, może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.

Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków ponoszonych z działalnością cmentarza, należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zaprezentowany przez Państwa, sposób określenia proporcji pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między wykonywaną działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza. Metoda przez Państwa wskazana daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj działalności, do wykonywania której cmentarze są/będą wykorzystywane. W świetle powyższych okoliczności, sposób określenia proporcji, wskazany przez Państwa, może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, gdyż będą Państwo w stanie precyzyjnie wskazać, ile osób zostało pochowanych na cmentarzach w danym okresie (roku) odpłatnie i ile było wszystkich pochówków na cmentarzach (odpłatnych i nieodpłatnych).

Podsumowując, stwierdzam że przysługuje Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego od zakupów bieżących i inwestycyjnych dotyczących użytkowania cmentarzy za pomocą proporcji obliczonej według udziału procentowego, w jakim działalność cmentarna prowadzona jest w ramach wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, wyliczonego jako udział liczby osób pochowanych w danym roku odpłatnie w całkowitej liczbie osób pochowanych w danym roku, tj. pochowanych odpłatnie i nieodpłatnie.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego.

Interpretację wydałem w oparciu o Państwa wskazania, że „sposób ten w przypadku działalności związanej z cmentarzami najlepiej odzwierciedla specyfikę działalności cmentarnej oraz nabyć towarów i usług związanych z działalnością prowadzoną na cmentarzach” oraz że: „Metoda ta, zdaniem ZZM, daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z rodzajów czynności opodatkowanych podatkiem VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wykonywanych w związku z prowadzoną działalnością cmentarną, w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników – Dz.U. z 2021 r. poz.999 (dalej: rozporządzenie)”.

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwa jako bardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z działalnością cmentarną Gminy wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Moją rolą jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w tej interpretacji nie dokonywałem oceny poprawności wyliczenia prewspółczynnika.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.