0112-KDIL1-1.4012.429.2026.2.MG

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” przy zastosowaniu pre-współczynnika (art. 86 ust. 2a ustawy) i proporcji sprzedaży (art. 90 ust. 3 ustawy). Uzupełnili go Państwo pismem z 3 lipca 2026 r. (wpływ 3 lipca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina A (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT od 1 października 2017 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), gmina wykonuje nałożone odrębnymi przepisami na nią zadania, do realizacji których została powołana. Posiada ona osobowość prawną i zdolność do czynności cywilno-prawnych.

Z dniem 1 października 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT wraz z podległymi jednostkami budżetowymi i obecnie rozlicza się z Urzędem Skarbowym w sposób skonsolidowany.

Gmina nie jest uznawana za podatnika podatku VAT, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 15 ustawy o VAT.

Gmina wykonuje zadania własne na mocy art. 7 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2025 r. poz. 1153 t. j. ze zm. z 22 sierpnia 2025 r.), jest odpowiedzialna m.in. za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należą również sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 6 ust. 1 pkt 15).

W połowie roku 2026 planowane jest rozpoczęcie inwestycji pn.: „(...)”, której celem będzie poprawa funkcjonalności i estetyki budynku Urzędu Gminy.

Zakres prac obejmuje następujące czynności:

-     wymianę instalacji CO,

-     malowanie ścian wewnętrznych,

-     wymianę stolarki drzwiowej,

-     wymianę okładziny na korytarzach i w pokojach,

-     odnowienie schodów,

-     zabudowanie sufitów,

-     wymianę źródeł oświetlenia,

-     remont łazienek (min. wymianę płytek, armatury).

Ważną częścią inwestycji jest zakup i montaż klimatyzacji, która będzie integralna częścią budynku (zostanie ona na stałe przytwierdzona do jego ścian).

Budynek jest własnością Gminy, który został wybudowany na działce należącej do Gminy i oddany do użytkowania w roku 1991. W obiekcie tym nie jest prowadzona działalność gospodarcza, tj. nie są wynajmowane pomieszczenia itp., jednak Gmina ze względu na specyfikę swojego działania prowadzi działalność zarówno gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (np. dzierżawa działek), korzystającą ze zwolnienia, jak i niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Koszt inwestycji szacowany jest na około (...) zł i w całości będzie finansowany z budżetu Gminy.

Wydatki, które będą poniesione na realizację tej inwestycji będą udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę oznaczoną jako nabywca. Wykonawcy inwestycji zostaną wyłonieni w postępowaniu przetargowym i zostaną z nimi podpisane umowy (tj. umowa dotycząca zakupu i montażu klimatyzacji i umowa dotycząca wykonania pozostałych prac w budynku Urzędu Gminy).

Gmina do chwili obecnej nie dokonała odliczenia podatku VAT związanego z tą inwestycją.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1. Projekt pn. „(...)” Gmina będzie realizowała w ramach wykonywania zadań własnych zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym(t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 ze zm.), wskazują na to:

-   art. 7 ust. 1 pkt 15, który stanowi, że sprawy dotyczące utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej należą do zadań własnych gminy,

-   art. 30 ust. 2 pkt 3, który stanowi, że to wójt odpowiada za gospodarowanie mieniem komunalnym, czyli zarządzania budynkiem urzędu i dysponuje środkami na jego remonty.

2. Gmina przystąpi do realizacji ww. Projektu z zamiarem wykorzystania efektów jego realizacji do celów prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (np. pracownicy wystawiają faktury, sporządzają umowy najmu lokali komunalnych.), ale nie wyłącznie, ponieważ w wyremontowanym budynku urzędnicy będą realizować zadania własne Gminy (np. wydawanie decyzji, zarządzanie gminą), które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

3. Po oddaniu do użytkowania wyremontowanego budynku, efekty realizacji Projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (np. pracownicy będą sporządzali umowy dzierżawy, czy wystawiali faktury opodatkowane podatkiem VAT 23%), jak również do czynności niepodlegających i zwolnionych z VAT.

4. Towary i usługi, które będą nabyte w związku z realizacją Projektu, nie będą wykorzystywane wyłącznie przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Towary te i usługi będą również wykorzystywane do działalności statutowej Gminy.

5. Towary i usługi, które będą nabyte w związku z realizacją Projektu, będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i celów innych niż działalność gospodarcza, dlatego też Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej.

6. Towary i usługi, które będą nabyte w związku z realizacja Projektu, będą wykorzystywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych do podatku VAT.

7. Gmina nie będzie miała możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Pytanie

Czy Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” przy zastosowaniu pre-współczynnika i proporcji sprzedaży?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” za pomocą pre-współczynnika i proporcji sprzedaży.

Zgodnie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 609 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własna odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności, w tym utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej w tym obiektów administracyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, budynek Urzędu Gminy nie służy wyłącznie zadaniom publicznym (nieopodatkowanym), ale jest miejscem, gdzie podejmowane są decyzje i dokonywane czynności związane z działalnością gospodarczą Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych takie jak np. dzierżawa działek, innych obiektów należących do Gminy, refakturowanie opłat za energię elektryczną, czy obsługa umów cywilnoprawnych. Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, dlatego też w tym zakresie Gmina powinna być traktowana jako podatnik VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Ponieważ remont i klimatyzacja będą służyły wszystkim pracownikom przebywającym w tym budynku, nie będzie możliwe przyporządkowanie ponoszonych wydatków związanych z tą inwestycją (np. remont korytarza) bezpośrednio do czynności wykonywanych przez Gminę czyli: opodatkowanych VAT, zwolnionych, czy niepodlegających, ponieważ np. ci sami pracownicy, którzy będą przebywać w przedmiotowym budynku Urzędu Gminy mogą tego samego dnia wykonywać czynności związane z wszystkimi trzema rodzajami działalności.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W myśl art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 ustawy, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zaś art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, mówi nam iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 natomiast mówi nam że, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Dlatego też zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według Gminy, przy odliczaniu podatku VAT związanych z realizacją inwestycji, Wnioskodawca będzie mógł zastosować pre-współczynnik (art. 86 ust. 2a ustawy), a następnie proporcję sprzedaży(art. 90 ust. 3 ustawy).

Odliczenie częściowe podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dotyczących samego remontu, nastąpi z chwila otrzymania faktur, natomiast jeżeli chodzi o zakup i montaż klimatyzacji (klimatyzacja będzie integralną częścią budynku), po oddaniu do użytkowania (OT), w wysokości 1/10 przez 10 lat i będzie podlegało korekcie rocznej, zgodnie z art. 91 ustawy.

Art. 91 ust. 2 ustawy reguluje wieloletni okres korekty tj.:

-     10 lat dla nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-     5 lat dla pozostałych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty, które będą poniesione zarówno na remont budynku Urzędu Gminy, który jest i będzie wykorzystywany do zadań mieszanych (publicznych i komercyjnych), jak i na montaż klimatyzacji, będą miały charakter ogólny i niepodzielny, dlatego nie jest możliwe przyporządkowanie tych czynności wyłącznie do czynności urzędowych(niepodlegających VAT), ani do czynności opodatkowanych VAT. Ponadto, w budynku Urzędu Gminy pracują urzędnicy, którzy będą realizowali zadania związane z działalnością gospodarczą Gminy (np. przygotowanie przetargów dotyczących sprzedaży nieruchomości, obsługa umów sprzedaży, fakturowanie), dlatego to uzasadnia odliczenie podatku VAT od faktur związanych z tymi kosztami przy zastosowaniu pre-współczynnika, następnie proporcji sprzedaży.

Ponadto, budynek stanowi centrum zarządcze całej Gminy, bez którego prowadzenie działalności gospodarczej byłoby niemożliwe.

Zgodnie z ustawą o VAT, podatnikiem jest Gmina, a nie sam Urząd jest on jedynie aparatem pomocniczym, w którym Wnioskodawca wykonuje czynności o charakterze cywilno-prawnym, które skutkują uznaniem Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT, ponieważ realizowane przez Gminę świadczone usługi lub odpłatne dostawy towarów podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z powyższym, Gmina będzie miała prawo pomniejszyć częściowo podatek VAT należny o kwotę podatku VAT naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wskazany został w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

W świetle art. 86 ust 2g ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2h ustawy:

Natomiast, z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Według § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W świetle § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Na mocy § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

W świetle art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Według art. 90 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

W świetle art. 90 ust. 9a ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Jak wynika z opisu sprawy:

·   Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

·   W połowie roku 2026 planowane jest rozpoczęcie przez Gminę inwestycji pn.: „(...)”, której celem będzie poprawa funkcjonalności i estetyki budynku Urzędu Gminy.

·   Budynek jest własnością Gminy, który został wybudowany na działce należącej do Gminy.

·   Gmina będzie realizowała ww. Projekt w ramach wykonywania zadań własnych zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym.

·   Wydatki, które będą poniesione na realizację ww. Projektu będą udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę oznaczoną jako nabywca. Wykonawcy inwestycji zostaną wyłonieni w postępowaniu przetargowym i zostaną z nimi podpisane umowy (tj. umowa dotycząca zakupu i montażu klimatyzacji i umowa dotycząca wykonania pozostałych prac w budynku Urzędu Gminy).

·   Gmina przystąpi do realizacji ww. Projektu z zamiarem wykorzystania efektów jego realizacji do celów prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (np. pracownicy wystawiają faktury, sporządzają umowy najmu lokali komunalnych.), ale nie wyłącznie, ponieważ w wyremontowanym budynku urzędnicy będą realizować zadania własne Gminy (np. wydawanie decyzji, zarządzanie Gminą), które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

·   Po oddaniu do użytkowania wyremontowanego budynku, efekty realizacji ww. Projektu będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych (np. pracownicy będą sporządzali umowy dzierżawy, czy wystawiali faktury opodatkowane podatkiem VAT 23%), jak również do czynności niepodlegających i zwolnionych z VAT.

·   Towary i usługi, które będą nabyte w związku z realizacją ww. Projektu, nie będą wykorzystywane wyłącznie przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Towary te i usługi będą również wykorzystywane do działalności statutowej Gminy.

·   Towary i usługi, które będą nabyte w związku z realizacją ww. Projektu, będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i celów innych niż działalność gospodarcza, dlatego też Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej.

·   Towary i usługi, które będą nabyte w związku z realizacja ww. Projektu, będą wykorzystywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych do podatku VAT.

·   Gmina nie będzie miała możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, towary i usługi, które będą nabyte przez Państwa w związku z realizacją ww. Projektu, będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i celów innych niż działalność gospodarcza, dlatego też nie będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej. Ponadto, towary i usługi, które będą nabyte przez Państwa w związku z realizacja ww. Projektu, będą wykorzystywane przez Państwa w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych do podatku VAT.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy towary i usługi, które będą nabyte przez Państwa w związku z realizacją ww. Projektu będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione od podatku VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu) i nie będą mieli Państwo możliwości przypisania poniesionych wydatków w całości do działalności gospodarczej, to w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej będą Państwo zobowiązani do stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z uwzględnieniem § 3 ust. 2 Rozporządzenia, skalkulowanego dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Ponadto, z uwagi na to, że towary i usługi, które będą nabyte przez Państwa w związku z realizacją ww. Projektu będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie będą mieli Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo zobowiązani również do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W konsekwencji, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu wydatków, które zostaną poniesione w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)” na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a ustawy, § 3 ust. 2 Rozporządzenia oraz przepisów art. 90 ust. 3 ustawy, tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika i proporcji właściwych dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego. Przy czym, prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Podsumowanie

Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z inwestycją pn. „(...)” przy zastosowaniu pre-współczynnika (art. 86 ust. 2a ustawy) i proporcji sprzedaży (art. 90 ust. 3 ustawy). Przy czym, prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii obowiązku dokonania korekty rocznej od wydatku na za zakup i montaż klimatyzacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.