0112-KDIL1-1.4012.348.2026.1.JKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy uwzględnienie danych dotyczących faktur korygowanych (pierwotnych) na fakturze korygującej wystawianej w formie ustrukturyzowanej poprzez Krajowy System e-Faktur w sposób inny, niż w ramach dedykowanej podsekcji „DaneFaKorygowanej” (tj. wskazanie w niej wyłącznie części referencji do faktur korygowanych – w zakresie na jaki pozwalają ograniczenia techniczne schemy KSEF, z jednoczesnym wykorzystaniem zewnętrznego załącznika, przesyłanego do nabywcy poza KSeF, wskazującego pełną referencję do wszystkich korygowanych faktur), jest i będzie wystarczające dla spełnienia obowiązku wynikającego z art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy, tj. obowiązku wskazywania na fakturze korygującej daty wystawienia faktury korygowanej, numeru faktury korygowanej oraz numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF (jeśli został nadany).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest spółką prawa polskiego, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Należy do polskiej grupy kapitałowej A. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja hurtowa produktów spożywczych (FMCG).

Charakterystycznym elementem branży, w której działa Spółka oraz skali jej biznesu, jest realizacja dużej dziennej liczby transakcji handlowych z kontrahentami. Są one dokumentowane fakturami VAT. Jednocześnie, w efekcie różnych uzgodnień zawartych pomiędzy Wnioskodawcą i nabywcami jego towarów/usług, dochodzi do wystawiania faktur korygujących, w tym zbiorczych faktur korygujących. Korekty te wynikają z różnych przyczyn, w tym w szczególności z powodu przyznawanych rabatów/bonusów, obejmujących wybrane okresy rozliczeniowe (np. miesięczne, kwartalne, roczne) czy potrzeby dostosowania cen sprzedanych towarów do rynkowego poziomu, w związku z korektami cen transferowych (stąd mogą to być zarówno korekty „in minus”, jak i korekty „in plus”).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy o VAT, jednym z obowiązkowych elementów faktury korygującej są dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca – w tym m.in. jej data wystawienia, kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę oraz numer identyfikujący tę fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur (dalej: „KSeF-ID”), jeśli został nadany – łącznie tzw. referencja do faktury pierwotnej (korygowanej).

Do końca stycznia 2026 r., ze względu na ogromną liczbę referencji do faktur objętych korektą oraz ograniczenia systemowe, Spółka zazwyczaj nie prezentowała tych danych w samych fakturach korygujących, lecz ujmowała zbiorcze dane (pozwalające na referencję do faktur pierwotnych) jako załączniki do tych faktur korygujących.

W związku z wejściem w życie od 1 lutego 2026 r. przepisów dotyczących Krajowego Systemu e-Faktur (dalej również: „KSeF”), w szczególności art. 106ga ustawy o VAT (wprowadzonego ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 16 czerwca 2023 r.), Spółka została objęta obowiązkiem wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF. Przyjmują one postać ustrukturyzowanych plików w formacie XML.

Jak wynika z art. 106nc ust. 3 ustawy o VAT, wzór faktury ustrukturyzowanej jest udostępniany na elektronicznej platformie usług administracji publicznej. Obecnie jest to schema FA(3), która w ramach swoich elementów wyróżnia m.in. podsekcję „DaneFaKorygowanej”, składającą się z pól przeznaczonych do wskazania ww. danych faktury korygowanej (tj. jej daty wystawienia, numeru oraz informacji o ewentualnym KSeF-ID). Cała podsekcja może zostać powtórzona maksymalnie 50 tys. razy, co oznacza, że potencjalnie zbiorcza faktura korygująca wystawiana przez Spółkę mogłaby dotyczyć korekty 50 tys. faktur pierwotnych (korygowanych). Jednocześnie maksymalny rozmiar faktury bez załącznika to 1 MB.

Obecnie Spółka rozpoczęła już wystawianie faktur ustrukturyzowanych i z uwagi na uzgodnienia z kontrahentami konieczne było wystawienie zbiorczych faktur korygujących w postaci ustrukturyzowanej poprzez KSeF. Niestety przewidziane limity techniczne uniemożliwiają skuteczne przygotowanie i przesłanie zbiorczej faktury korygującej poprzez KSeF. Limit maksymalnego rozmiaru faktury nie znajduje swojego realnego odniesienia względem limitów powtórzeń poszczególnych elementów schemy FA(3), w tym podsekcji „DaneFaKorygowanej”. W rzeczywistości, w ramach limitu 1MB, KSeF umożliwia realnie wskazanie maksymalnie kilku tysięcy referencji do faktur korygowanych, przy czym, gdy faktury objęte korektą będą również wystawione w formie ustrukturyzowanej (z nadanym KSeF-ID), wówczas ta liczba ulegnie dodatkowemu obniżeniu (innymi słowy, dodanie KSeF-ID w referencji do każdej pozycji wskazującej fakturę korygowaną powoduje, że jeszcze mniej faktur korygowanych można wskazać w jednej fakturze korygującej w ramach wskazanego limitu).

Już pierwsza przygotowana zbiorcza faktura korygująca, która miała zostać wystawiona z powodu udzielenia rabatu dla uzgodnionego z kontrahentem miesięcznego okresu rozliczeniowego, przyjęła rozmiar przekraczający 9 MB (przy czym faktury objęte korektą nie posiadały jeszcze KSeF-ID). W ramach wewnętrznych weryfikacji przygotowanych plików XML Spółka ustaliła, że maksymalny rozmiar 1 MB może zostać przekroczony nawet w przypadku objęcia zbiorczą korektą faktur wystawionych wyłącznie w ramach 1 dnia roboczego (tj. gdyby Spółka wystawianą dotychczas fakturę korygującą próbowała podzielić na kilka – wystawianych w zakresie faktur z jednego dnia – częściowych faktur korygujących).

Niemniej jednak, takie podzielenie zbiorczych faktur korygujących na krótsze okresy jest dla Spółki niewykonalne ze względów operacyjnych, technicznych i jest niezgodne z ustaleniami wynikającymi z zawartych porozumień z kontrahentami. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, zbiorcze faktury korygujące mogą obejmować nawet roczne okresy rozliczeniowe, co przy obecnych ograniczeniach KSeF mogłoby powodować konieczność wystawienia kilkuset zbiorczych faktur korygujących, zamiast jednej (wystawianej dotychczas). Ponadto w przypadku podzielenia zbiorczych faktur korygujących na korekty obejmujące mniejsze okresy niż pierwotnie zakładane, Spółka zaczyna przekraczać limity dzienne API KSeF 2.0.

Obecnie Spółka wystawia miesięcznie około 100 zbiorczych faktur korygujących (obejmujących miesięczne okresy korekty), które przekraczają limit rozmiaru 1 MB (większość z nich przyjmuje rozmiar około 10 MB). Największa wystawiona dotychczas przez Spółkę miesięczna faktura korygująca dotyczyła 49 tysięcy faktur korygowanych. Wynika to z faktu, iż Spółka wystawia nawet milion faktur miesięcznie – w efekcie, udzielenie nawet miesięcznego rabatu retro na rzecz jednego z kontrahentów wymaga często referencji do tysięcy faktur w ramach jednej korekty. Co przy tym istotne, Spółka dokonuje również korekt w zakresie dłuższych okresów (np. rocznych rabatów retro), gdzie skala korygowanych faktur istotnie się zwiększa.

Spółka ma świadomość, że wzór faktury ustrukturyzowanej przewiduje możliwość stosowania załącznika ustrukturyzowanego, jednak maksymalny rozmiar faktury zawierającej taki załącznik nie powinien przekraczać rozmiaru 3 MB, co nadal – w świetle skali biznesu Spółki – nie jest wystarczające. Ponadto zgodnie z art. 106gba ust. 1 możliwość korzystania przez podatnika z załącznika ustrukturyzowanego została ograniczona do sytuacji, gdy faktura dotyczy czynności o złożonej liczbie danych w zakresie jednostek miary i ilości (liczby) dostarczanych towarów lub wykonywanych usług lub cen jednostkowych netto.

Wnioskodawca zwrócił się do Ministerstwa Finansów z prośbą o zwiększenie indywidualnego limitu wielkości przesyłanych plików XML poprzez dedykowany „Formularz zgłoszeniowy KSeF”. Niestety, mimo upływu kilku tygodni, nadal nie uzyskał odpowiedzi co do możliwości zwiększenia limitów (podczas gdy konieczność wystawiania faktur korygujących – „in plus” oraz „in minus” – wynika z ustaleń biznesowych, które Spółka zobowiązana jest respektować).

Ze względu na ogromną liczbę danych, która ma podlegać mapowaniu do struktury FA(3) oraz znacząco zaniżone limity wielkości plików, nieadekwatne do specyfiki branży i obrotu dużych podmiotów prowadzących dystrybucję hurtową, w sytuacji gdy Spółka próbuje przygotować zbiorcze faktury korygujące system księgowy Spółki wskazuje na przygotowanych zbiorczych fakturach korygujących ww. referencje tylko do części faktur korygowanych (tj. do losowo wybranych przez system faktur pierwotnych (korygowanych)), w ilości pozwalającej na zachowanie maksymalnego rozmiaru pliku 1 MB.

W efekcie, aby wypełnić obowiązki wynikające z ustawy o VAT w zakresie fakturowania, tj. wystawianie faktur korygujących w formie ustrukturyzowanej oraz umieszczanie na takiej fakturze korygującej obligatoryjnych elementów, Spółka jest w stanie przesyłać do KSeF faktury korygujące zawierające część referencji do faktur korygowanych (pierwotnych), która pozwoli na przygotowanie pliku w rozmiarze poniżej 1 MB oraz informację (zapis w samej treści takiej faktury korygującej przesyłanej do KSeF), że pełna lista faktur objętych korektą znajduje się w załączniku, który jest integralną częścią faktury i zostanie przesłany na adres mailowy wskazany przez nabywcę. Sam załącznik zawierający pełną listę faktur korygowanych nie jest i nie będzie przesyłany do KSeF (KSeF nie przewiduje opcji przesyłania dokumentów innych niż faktury) a bezpośrednio do nabywcy. Będzie on zawierał/zawiera dodatkowo informacje niezbędne do jego jednoznacznego powiązania z fakturą korygującą (w tym jej numer, datę wystawienia i KSeF-ID).

Spółka wprawdzie rozważała opcję wskazywania w treści faktury korygującej referencji do pierwszej i do ostatniej faktury korygowanej, niemniej jednak, jest to technicznie niemożliwe, a dodatkowo weryfikacja przez Spółkę wskazała, że jedna faktura korygująca może odnosić się do faktur korygowanych wystawianych w ramach kilku serii numerów faktur (przez co trudno wskazać zakres „pierwsza i ostatnia faktura korygowana”; wymagałoby do dodatkowych opisów w treści faktury korygowanej, co utrudnia liczba znaków w polach schemy KSeF).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że rozpatrywany wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie dotyczy sposobu prezentacji wszystkich obligatoryjnych elementów faktury korygującej, a wyłącznie wybranych, wymienionych w art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy o VAT – a dokładnie daty wystawienia faktury korygowanej, jej numeru oraz numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF (jeśli został nadany). Odnosi się on do różnych typów korekt, tj. zarówno zmniejszających jak i zwiększających podstawę opodatkowania, w tym wystawianych w formie standardowej, jak i korzystających z uproszczenia na mocy art. 106j ust. 3 ustawy o VAT. Mając na uwadze, że bez względu na typ faktury korygującej, wskazany zakres elementów wymienionych w art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy o VAT jest tożsamy i wzór faktury ustrukturyzowanej również nie przewiduje żadnego rozróżnienia w tym zakresie, to w dalszej części wniosku i uzasadnienia Spółka będzie odnosiła się wyłącznie do tych elementów faktury korygującej – tzw. referencji do faktur korygowanych.

Pytanie

Czy uwzględnienie danych dotyczących faktur korygowanych (pierwotnych) na fakturze korygującej wystawianej w formie ustrukturyzowanej poprzez Krajowy System e-Faktur w sposób inny, niż w ramach dedykowanej podsekcji „DaneFaKorygowanej” (tj. wskazanie w niej wyłącznie części referencji do faktur korygowanych – w zakresie na jaki pozwalają ograniczenia techniczne schemy KSEF, z jednoczesnym wykorzystaniem zewnętrznego załącznika, przesyłanego do nabywcy poza KSeF, wskazującego pełną referencję do wszystkich korygowanych faktur), jest i będzie wystarczające dla spełnienia obowiązku wynikającego z art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy o VAT, tj. obowiązku wskazywania na fakturze korygującej daty wystawienia faktury korygowanej, numeru faktury korygowanej oraz numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF (jeśli został nadany)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględnienie danych dotyczących faktur korygowanych (pierwotnych) na fakturze korygującej wystawianej w formie ustrukturyzowanej poprzez Krajowy System e-Faktur sposób inny, niż w ramach dedykowanej podsekcji „DaneFaKorygowanej” (tj. wskazanie w niej wyłącznie części referencji do faktur korygowanych – w zakresie na jaki pozwalają ograniczenia techniczne schemy KSEF, z jednoczesnym wykorzystaniem zewnętrznego załącznika, przesyłanego do nabywcy poza KSeF, wskazującego pełną referencję do wszystkich korygowanych faktur), jest i będzie wystarczające dla spełnienia obowiązku wynikającego z art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy o VAT, tj. obowiązku wskazywania na fakturze korygującej daty wystawienia faktury korygowanej, numeru faktury korygowanej oraz numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF (jeśli został nadany).

Stanowisko to zdaniem Spółki będzie zasadne w odniesieniu do wszystkich typów faktur korygujących wystawianych przez Spółkę.

Tym samym, w ocenie Spółki, wystawiona w ten sposób faktura nie będzie wadliwa (niezgodna z przepisami art. 106j ustawy o VAT), ani nierzetelna, i będzie wywoływać skutki prawne zgodnie z jej treścią (uwzględniając treść załącznika przesyłanego do nabywcy poza KSeF).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 2a ustawy o VAT faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony);

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca, z wyjątkiem faktur korygujących wystawianych do faktur, dla których nie został nadany numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5, b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony);

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Przywołany powyżej artykuł 106e ust. 1 ustawy o VAT wymienia obligatoryjne elementy faktury. W ramach pkt 1-5 wskazane zostały:

1) data wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a oraz pkt 25;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b, pkt 26 i 27.

Tym samym, na fakturze korygującej, w ramach danych łączących ją z fakturą, której dotyczy korekta, poza informacjami identyfikującymi strony transakcji, dokument ten powinien zawierać odpowiednią referencję do faktur korygowanych, tj.:

·   datę wystawienia faktury korygowanej,

·   kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę objętą korektą,

·   numer identyfikujący fakturę, której dotyczy faktura korygująca w KSeF (KSeF-ID), z wyjątkiem faktur korygujących wystawianych do faktur, dla których nie został nadany numer identyfikujący w KSeF.

Powyższe uwagi (dotyczące elementów faktury korygującej w zakresie referencji do faktury korygowanej) mają zastosowanie do wszystkich typów faktur korygujących, tj. zarówno do:

·      faktur korygujących „in minus”, jak i faktur korygujących „in plus”,

·      standardowych faktur korygujących, jak i faktur uproszczonych (o których mowa w art. 106j ust. 3 ustawy o VAT),

·      faktur korygujących pojedyncze faktury oraz zbiorczych faktur korygujących („in minus” oraz „in plus”).

Jedynie na marginesie, Spółka zwraca uwagę, że możliwość wystawiania zbiorczych faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania została potwierdzona w wielu interpretacjach indywidualnych (m.in. 0114-KDIP1-2.4012.533.2018.1.MC z 20 listopada 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.481.2020.1.RD z 12 lutego 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.481.2020.8.RD z 27 kwietnia 2022 r. oraz nr 0113-KDIPT1-2.4012.776.2024.1.KT z 17 grudnia 2024 r.).

Stąd poniższe uwagi, w ocenie Wnioskodawcy, będą miały analogiczne zastosowanie we wszystkich ww. typach faktur korygujących, jakie wystawia i będzie wystawiać Spółka.

Jednocześnie w kontekście ww. przepisów wskazać należy, że określają one wyłącznie katalog elementów, które obligatoryjnie powinna zawierać faktura korygująca. Nie precyzują one jednak układu dokumentu, tj. nie wskazują konkretnego rozmieszczenia danych w obrębie faktury. Wskazują jedynie jakie informacje są wymagane do uznania faktury za wystawioną rzetelnie i zgodnie z przepisami. W tym miejscu należy dodatkowo wskazać, że dotychczas powszechnie stosowaną i akceptowaną praktyką było umieszczanie niektórych informacji w załącznikach do faktur/faktur korygujących.

Praktyka ta została wypracowana w efekcie dążenia do funkcjonalności i efektywności obrotu gospodarczego, w szczególności w sytuacjach, gdy wskazanie wszystkich informacji bezpośrednio w treści faktury mogłoby prowadzić do jej nadmiernego rozbudowania i utracenia przejrzystości dokumentu.

Organy podatkowe w dotychczas wydawanych interpretacjach indywidualnych potwierdzały akceptowalność stosowania załączników jako uzupełniającego dokumentu do faktury, pod warunkiem, że:

·      załącznik stanowi integralny element faktury,

·      dane zawarte w załączniku pozostają jednoznacznie powiązane z treścią faktury,

·      połączenie faktury i załącznika umożliwia organom podatkowym dokonanie skutecznego sprawdzenia prawidłowości transakcji oraz określenie podstawy opodatkowania.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 13 maja 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.100.2022.3.IK Dyrektor KIS wskazał, że: „Istnieje również możliwość umieszczania części danych wymaganych przepisami w załącznikach stanowiących integralną część faktur korygujących. Wskazać należy, że zarówno przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze do niej nie określają wzorów faktur i faktur korygujących (tym samym ich objętości czy liczby stron), a jedynie stanowią o elementach, które faktura powinna obligatoryjnie zawierać. W związku z powyższym nie ma przeciwwskazań, aby do zbiorczej faktury korygującej dodać załącznik będący integralną częścią tej faktury, zawierający listę poszczególnych faktur pierwotnych z danego okresu, pod warunkiem że są w nim ujęte wszystkie dane zgodnie z uregulowaniami ustawy”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2017 r. sygn. 1462-IPPP1.4512.101.2017.1.EK oraz z dnia 24 lipca 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.248.2020.2.MC: „Ponadto należy wskazać, że wskazane przepisy nie określają wzoru faktur i faktur korygujących, a jedynie stanowią o elementach, które faktura powinna obligatoryjnie zawierać. W związku z powyższym, nie ma przeciwwskazań, aby do zbiorczej faktury korygującej dołączono załącznik stanowiący integralną część tej faktury, w którym Wnioskodawca zawrze część informacji, które winna zawierać faktura korygująca i załącznik ten będzie zawierał informacje pozwalające na jego jednoznaczne przypisanie do określonej faktury korygującej”.

Jednocześnie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2010 r. sygn. IPPP1-443-898/10-4/IGo organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazał: „Należy nadmienić, iż wymogi jakie powinna spełniać faktura VAT ustalone zostały dla całego dokumentu, a nie dla konkretnej jego strony. Zatem fakturę VAT zawierającą co najmniej elementy określone w przepisach rozporządzenia o VAT, także jeżeli te elementy znajdują się w specyfikacji do faktury (tj. w załączniku do faktury) należy uznać za wystawioną prawidłowo”. Mimo, iż w ówczesnym stanie prawnym obligatoryjne elementy faktur wymienione były w rozporządzeniu wykonawczym, to w ocenie Spółki wnioski wynikające z tego rozstrzygnięcia znajdują swoje adekwatne zastosowanie także w rozpatrywanej sprawie (zaś sama interpretacja wydana jeszcze w poprzednim stanie prawnym potwierdza długoterminowe spójne podejście organów podatkowych w analizowanej kwestii).

Od 1 lutego 2026 r., w myśl art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Co istotne, w związku z wejściem przepisów o KSeF (którym towarzyszy wprowadzenie wskazanych wcześniej limitów i ograniczeń co do wielkości plików KSeF) zasadniczo zmianie nie uległy same przepisy o VAT (Dyrektywy VAT, ani ustawy o VAT), które przewidują elementy obligatoryjne faktur.

Wnioskodawca ma świadomość, że zgodnie z art. 106gb ust. 1 ustawy o VAT, faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne. Wzór faktury ustrukturyzowanej jest udostępniany na elektronicznej platformie usług administracji publicznej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych – zgodnie z art. 106gb ust. 8 ustawy o VAT.

Na mocy ww. przepisów podatnicy obowiązani są do wystawiania faktur zgodnie ze wzorem, tj. obecnie schemą FA(3), która zawiera szereg pól dedykowanych poszczególnym informacjom wskazywanym na fakturach – zarówno wynikającym z przepisów ustawy o VAT, przepisów innych ustaw, jak i tym fakultatywnym. Rozwiązanie to ma bowiem na celu ujednolicenie formy wystawiania faktur, w tym zwiększenie ich czytelności i możliwości automatycznej obsługi przez systemy IT, bez zmiany ich zakresu (jak wspomniano powyżej, w związku z wejściem przepisów o KSeF przepisy ustawy o VAT zasadniczo nie uległy zmianie w odniesieniu do obligatoryjnych elementów faktur i faktur korygujących).

W szczególności, schema przewiduje podsekcję „DaneFaKorygowanej”, w której możliwe jest wskazanie referencji do faktury/faktur objętych korektą, tj. daty wystawienia faktury korygowanej, jej numeru oraz numeru KSeF-ID, jeśli został jej nadany lub użycia znacznika faktury korygowanej wystawionej poza KSeF.

W tym kontekście, jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, niezależnie od faktycznej możliwości umieszczenia przez Spółkę informacji w dedykowanych polach schemy i dopuszczonego maksymalnego limitu powtórzeń podsekcji „DaneFaKorygowanej” (do 50 tys. razy), istnieją odrębne ograniczenia co do rozmiaru pliku, które uniemożliwiają pełne wykorzystanie funkcjonalności tego elementu struktury. Maksymalny rozmiar faktury bez załącznika to 1 MB.

Wobec tego, skoro same przepisy o VAT co do zakresu informacji wymaganych na fakturach korygujących nie uległy zmianie (i Spółka ma obowiązek zapewnić referencję do wszystkich korygowanych faktur), a realizację tego wymogu ograniczają (a wręcz uniemożliwiają) techniczne uwarunkowania samego systemu KSeF, na który Spółka nie ma wpływu, w opinii Wnioskodawcy, dopuszczalne powinno być rozważane przez Spółkę rozwiązanie, zgodnie z którym z uwagi na przekroczenie rozmiaru pliku, pełna lista referencji do faktur objętych korektą zostanie uwzględniona w zewnętrznym załączniku (przesyłanym przez Spółkę do nabywcy poza KSeF). Taki załącznik będzie zawierał informacje pozwalające na jego jednoznaczne powiązanie z ustrukturyzowaną fakturą korygującą, a w treści korekty wskazany zostanie zapis informujący, że pełna lista referencji znajduje się w zewnętrznym załączniku przesłanym na podany przez nabywcę adres e-mail i stanowi on integralną część faktury. Ponadto, Wnioskodawca ponownie podkreśla, że taki sposób prezentacji danych nie wynika z ograniczeń systemowych leżących po stronie Wnioskodawcy, a wyłącznie z ograniczeń technicznych samego KSeF. Spółka, poprzez takie rozwiązanie, chce jedynie wypełnić ciążący na niej ustawowy obowiązek wskazania na fakturze korygującej obowiązkowych elementów.

W swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wielokrotnie rozstrzygał (m.in. w wyroku wydanym w sprawie C-935/19 Grupa Warzywna sp. z o.o.), że: „Zgodnie z art. 273 dyrektywy VAT państwa członkowskie są upoważnione do przyjęcia przepisów w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym”. Jednocześnie wskazywał, że: „Państwa członkowskie są jednak zobowiązane wykonywać swe kompetencje z poszanowaniem prawa Unii i jego ogólnych zasad, a zatem z poszanowaniem zasady proporcjonalności (wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 59 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Zasada proporcjonalności (podobnie jak zasada neutralności) jest fundamentalną zasadą opodatkowania VAT. Jej stosowanie powinno zapewnić, że organy państwowe używają jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu (tu: poboru podatku i zwalczania oszustw w VAT). Tym samym stosowanie nieadekwatnych rozwiązań, które wykraczają ponad to co jest konieczne do osiągnięcia tego celu, powinno być uznane za niezgodne z przepisami Dyrektywy VAT i wskazanymi zasadami VAT.

Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, przepisy powinny zabezpieczać prawidłowy pobór podatku, nie powinny jednak negatywnie wpływać na prowadzoną działalność gospodarczą (w tym utrudniać realizację obowiązków podatkowych przez podatników) – w szczególności w przypadku opisanym w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, gdy jedynym czynnikiem uniemożliwiającym Wnioskodawcy skuteczne wystawianie faktur korygujących ustrukturyzowanych jest maksymalny dopuszczalny rozmiar pliku przesyłanego do KSeF. Ograniczenie rozmiaru faktury do 1 MB zasadniczo uniemożliwia Wnioskodawcy korzystanie z ustawowej możliwości wystawiania faktur korygujących, bowiem maksymalny rozmiar pliku może zostać przekroczony np. nawet w przypadku objęcia zbiorczą korektą faktur wystawionych wyłącznie w ramach 1 dnia roboczego. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca, takie podzielenie korekt na krótsze okresy (a w efekcie wysyłanie poprzez KSeF kilkunastu lub kilkudziesięciu korekt częściowych zamiast dotychczas wysyłanej jednej faktury korygującej) – mając na uwadze skalę prowadzonego biznesu i jego specyfikę – jest niewykonalne ze względów operacyjnych, technicznych i byłoby niezgodne z ustaleniami zawartymi z kontrahentami. Ponadto dzielenie okresów objętych korektą doprowadziłoby do ogromnego zwiększenia dziennej liczby wystawianych faktur, co spowodowałoby zazwyczaj przekraczanie dziennych limitów API KSeF 2.0.

Wnioskodawca zwraca także uwagę, że kwestia obligatoryjnych elementów faktury została omówiona szerzej przez TSUE w wyroku wydanym w sprawie C-368/09 Panon Gép Centrum, w którym wskazał, że: „Artykuł 226 dyrektywy stanowi, że bez uszczerbku dla szczególnych przepisów tej dyrektywy, tylko dane wymienione w tym artykule powinny znajdować się obowiązkowo do celów podatku VAT na fakturach wydanych zgodnie z art. 220 tej dyrektywy. Z powyższego wynika, że państwa członkowskie nie mogą według swojego uznania powiązać wykonania prawa do odliczenia podatku VAT z przestrzeganiem warunków dotyczących treści faktury, które nie zostały wyraźnie przewidziane przez przepisy dyrektywy 2006/112. Wykładnię te potwierdza również art. 273 tej dyrektywy, który przewiduje, że państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, jednakże możliwość ta nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w art. 226 rzeczonej dyrektywy”. Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane m.in. w wyroku wydanym w sprawie C-516/14 Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos SA.

Zatem dowolność państw członkowskich w zakresie nakładania innych obowiązków dotyczących fakturowania ograniczona jest zarówno kwestią celowościową, tj. powinny one zapobiegać oszustwom oraz zapewnić prawidłowy pobór VAT, jak i ich maksymalnym zakresem, tj. obowiązkami nałożonymi w ramach art. 226 Dyrektywy VAT.

W sytuacji przedstawionej w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym odpowiednie wymagane przepisami ustawy o VAT informacje dotyczące referencji do faktur korygowanych są/będą zawarte w ramach faktur korygujących wystawianych przez Spółkę, biorąc pod uwagę łącznie treść samej faktury w formie ustrukturyzowanej przekazanej do KSeF, jak i dodatkowego załącznika stanowiącego integralną część takich faktur. Podsekcja „DaneFaKorygowanej” jest/będzie uzupełniona wybranymi referencjami do faktur objętych korektą, w zakresie pozwalającym na zachowanie maksymalnego rozmiaru pliku 1 MB i prawidłową walidację techniczną w KSeF. Natomiast pełna lista referencji zostanie zawarta w załączniku, co w ocenie Wnioskodawcy nie będzie budziło wątpliwości co do tego, jakie faktury pierwotne objęte są korektą.

Zdaniem Spółki, zawarcie pozostałych informacji w dodatkowym załączniku, z uwagi na ograniczenia niezawinione przez Wnioskodawcę, będzie czyniło zadość obowiązkom nakładanym na podatnika przez ustawę o VAT – mając na uwadze dotychczasową pozytywną praktykę organów podatkowych w tym zakresie, a także fakt, iż wskazane rozwiązanie jest jedynym dostępnym, pozwalającym na zachowanie zarówno ustrukturyzowanej formy korekt, jak i wskazania na nich obowiązkowych elementów.

Zdaniem Wnioskodawcy, karanie go za czynienie zadość obowiązkom nakładanym na niego przez ustawę o VAT w sposób opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym godziłoby ponadto w konstytucyjną zasadę ochrony zaufania obywateli do państwa i do stanowionego prawa, która nakazuje, aby obywatel mógł kształtować swoje działania w oparciu o obowiązujące przepisy i nie ponosił negatywnych konsekwencji niejasności prawa lub działań organów państwa.

W szczególności, podatnik nie powinien być karany za kwestie wynikające z uwarunkowań technicznych wynikających z systemów zarządzanych przez Ministerstwo Finansów, bowiem sam podatnik nie ma wpływu na sposób ich działania. Jak wskazano w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca zwrócił się do Ministerstwa Finansów o zwiększenie limitów wielkości przesyłanych plików XML, jednakże do dnia sporządzenia rozpatrywanego wniosku jego wniosek pozostał nierozpatrzony.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, uwzględnienie danych dotyczących referencji do faktur korygowanych (pierwotnych) na fakturze korygującej wystawianej w formie ustrukturyzowanej poprzez Krajowy System e-Faktur (KSeF) w sposób inny, niż w ramach dedykowanej podsekcji „DaneFaKorygowanej” (tj. z wykorzystaniem zewnętrznego załącznika), jest i będzie wystarczające dla spełnienia obowiązku wynikającego z art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy o VAT. Stanowisko to, zdaniem Spółki, będzie zasadne w odniesieniu do wszystkich typów faktur korygujących wystawianych przez Spółkę. Tym samym, w ocenie Spółki, wystawiona w ten sposób faktura korygująca nie będzie wadliwa (niezgodna z przepisami art. 106j ustawy o VAT), ani nierzetelna, i będzie wywoływać skutki prawne zgodnie z jej treścią (uwzględniając treść załącznika przesyłanego do nabywcy poza KSeF).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:

Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy:

Rzeczywisty obrót gospodarczy powinien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ustawy:

Z przepisu art. 106j ust. 2 pkt 3 lit. a) ustawy wynika, że faktura korygująca powinna zawierać dane określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 106j ust. 3 ustawy:

W myśl art. 106j ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 106ga ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 106ga ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 106nda ust. 1 ustawy:

Treść art. 106nda ust. 12 ustawy wskazuje, że:

Stosownie natomiast do art. 106nda ust. 13 ustawy:

W myśl art. 106gb ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 106gb ust. 8 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że:

·   Spółka prawa polskiego, zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, należy do polskiej grupy kapitałowej.

·   Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja hurtowa produktów spożywczych (FMCG). Charakterystycznym elementem branży, w której działa Spółka oraz skali jej biznesu, jest realizacja dużej dziennej liczby transakcji handlowych z kontrahentami. Są one dokumentowane fakturami VAT.

·   W efekcie różnych uzgodnień zawartych pomiędzy Wnioskodawcą i nabywcami jego towarów/usług, dochodzi do wystawiania faktur korygujących, w tym zbiorczych faktur korygujących. Korekty te wynikają z różnych przyczyn, w tym w szczególności z powodu przyznawanych rabatów/bonusów, obejmujących wybrane okresy rozliczeniowe (np. miesięczne, kwartalne, roczne) czy potrzeby dostosowania cen sprzedanych towarów do rynkowego poziomu, w związku z korektami cen transferowych (stąd mogą to być zarówno korekty „in minus”, jak i korekty „in plus”).

·   W związku z wejściem w życie od 1 lutego 2026 r. przepisów dotyczących Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF), w szczególności art. 106ga ustawy, Spółka została objęta obowiązkiem wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF. Przyjmują one postać ustrukturyzowanych plików w formacie XML.

·   Obecnie Spółka rozpoczęła już wystawianie faktur ustrukturyzowanych i z uwagi na uzgodnienia z kontrahentami konieczne było wystawienie zbiorczych faktur korygujących w postaci ustrukturyzowanej poprzez KSeF.

·   Pierwsza przygotowana zbiorcza faktura korygująca, która miała zostać wystawiona z powodu udzielenia rabatu dla uzgodnionego z kontrahentem miesięcznego okresu rozliczeniowego, przyjęła rozmiar przekraczający 9 MB (przy czym faktury objęte korektą nie posiadały jeszcze KSeF-ID).

·   Takie podzielenie zbiorczych faktur korygujących na krótsze okresy jest dla Spółki niewykonalne ze względów operacyjnych, technicznych i jest niezgodne z ustaleniami wynikającymi z zawartych porozumień z kontrahentami.

·   W przypadku podzielenia zbiorczych faktur korygujących na korekty obejmujące mniejsze okresy niż pierwotnie zakładane, Spółka zaczyna przekraczać limity dzienne API KSeF 2.0.

·   Obecnie Spółka wystawia miesięcznie około 100 zbiorczych faktur korygujących (obejmujących miesięczne okresy korekty), które przekraczają limit rozmiaru 1 MB (większość z nich przyjmuje rozmiar około 10 MB). Największa wystawiona dotychczas przez Spółkę miesięczna faktura korygująca dotyczyła 49 tysięcy faktur korygowanych.

·   Spółka wystawia nawet milion faktur miesięcznie, udzielenie nawet miesięcznego rabatu retro na rzecz jednego z kontrahentów wymaga często referencji do tysięcy faktur w ramach jednej korekty.

·   Spółka dokonuje również korekt w zakresie dłuższych okresów (np. rocznych rabatów retro), gdzie skala korygowanych faktur istotnie się zwiększa.

·   Wzór faktury ustrukturyzowanej przewiduje możliwość stosowania załącznika ustrukturyzowanego, jednak maksymalny rozmiar faktury zawierającej taki załącznik nie powinien przekraczać rozmiaru 3 MB, co nadal – w świetle skali biznesu Spółki – nie jest wystarczające. Ponadto zgodnie z art. 106gba ust. 1 możliwość korzystania przez podatnika z załącznika ustrukturyzowanego została ograniczona do sytuacji, gdy faktura dotyczy czynności o złożonej liczbie danych w zakresie jednostek miary i ilości (liczby) dostarczanych towarów lub wykonywanych usług lub cen jednostkowych netto.

·   Wnioskodawca zwrócił się do Ministerstwa Finansów z prośbą o zwiększenie indywidualnego limitu wielkości przesyłanych plików XML poprzez dedykowany „Formularz zgłoszeniowy KSeF”. Niestety, mimo upływu kilku tygodni, nadal nie uzyskał odpowiedzi co do możliwości zwiększenia limitów (podczas gdy konieczność wystawiania faktur korygujących – „in plus” oraz „in minus” – wynika z ustaleń biznesowych, które Spółka zobowiązana jest respektować).

·   Ze względu na ogromną liczbę danych, która ma podlegać mapowaniu do struktury FA(3) oraz znacząco zaniżone limity wielkości plików, nieadekwatne do specyfiki branży i obrotu dużych podmiotów prowadzących dystrybucję hurtową, w sytuacji gdy Spółka próbuje przygotować zbiorcze faktury korygujące system księgowy Spółki wskazuje na przygotowanych zbiorczych fakturach korygujących ww. referencje tylko do części faktur korygowanych (tj. do losowo wybranych przez system faktur pierwotnych (korygowanych)), w ilości pozwalającej na zachowanie maksymalnego rozmiaru pliku 1 MB.

·   W efekcie, aby wypełnić obowiązki wynikające z ustawy o VAT w zakresie fakturowania, tj. wystawianie faktur korygujących w formie ustrukturyzowanej oraz umieszczanie na takiej fakturze korygującej obligatoryjnych elementów, Spółka jest w stanie przesyłać do KSeF faktury korygujące zawierające część referencji do faktur korygowanych (pierwotnych), która pozwoli na przygotowanie pliku w rozmiarze poniżej 1 MB oraz informację (zapis w samej treści takiej faktury korygującej przesyłanej do KSeF), że pełna lista faktur objętych korektą znajduje się w załączniku, który jest integralną częścią faktury i zostanie przesłany na adres mailowy wskazany przez nabywcę. Sam załącznik zawierający pełną listę faktur korygowanych nie jest i nie będzie przesyłany do KSeF (KSeF nie przewiduje opcji przesyłania dokumentów innych niż faktury) a bezpośrednio do nabywcy. Będzie on zawierał/zawiera dodatkowo informacje niezbędne do jego jednoznacznego powiązania z fakturą korygującą (w tym jej numer, datę wystawienia i KSeF-ID).

·   Spółka rozważała opcję wskazywania w treści faktury korygującej referencji do pierwszej i do ostatniej faktury korygowanej, niemniej jednak, jest to technicznie niemożliwe, a dodatkowo weryfikacja przez Spółkę wskazała, że jedna faktura korygująca może odnosić się do faktur korygowanych wystawianych w ramach kilku serii numerów faktur (przez co trudno wskazać zakres „pierwsza i ostatnia faktura korygowana”; wymagałoby do dodatkowych opisów w treści faktury korygowanej, co utrudnia liczba znaków w polach schemy KSeF).

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy uwzględnienie danych dotyczących faktur korygowanych (pierwotnych) na fakturze korygującej wystawianej w formie ustrukturyzowanej poprzez Krajowy System e-Faktur w sposób inny, niż w ramach dedykowanej podsekcji „DaneFaKorygowanej” (tj. wskazanie w niej wyłącznie części referencji do faktur korygowanych – w zakresie na jaki pozwalają ograniczenia techniczne schemy KSEF, z jednoczesnym wykorzystaniem zewnętrznego załącznika, przesyłanego do nabywcy poza KSeF, wskazującego pełną referencję do wszystkich korygowanych faktur), jest i będzie wystarczające dla spełnienia obowiązku wynikającego z art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy, tj. obowiązku wskazywania na fakturze korygującej daty wystawienia faktury korygowanej, numeru faktury korygowanej oraz numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF (jeśli został nadany).

Wskazać należy, że w myśl art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku, gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie, podatnik wystawia fakturę korygującą. Przepis art. 106j ust. 2 ustawy wymienia te elementy, które na fakturze korygującej powinny się znaleźć. Natomiast, zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę korygującą dotyczącą dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, która zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub udzielana obniżka i może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą – w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.

Przepis art. 106j ust. 3 ustawy dopuszcza zatem praktykę wystawiania faktur korygujących (dokumentujących m.in. opust lub obniżkę ceny) tak, że jedna korekta odpowiada więcej niż jednej fakturze sprzedaży. Faktura korygująca powinna wykazywać okres, za który udzielany jest opust lub obniżka ceny. Faktury korygujące wystawione w przypadku, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów/świadczenia usług dokonanych dla jednego odbiorcy/świadczeniobiorcy w danym okresie z uwagi na to, że ich weryfikacja odnosi się do określonego zbioru faktur pierwotnych nie muszą zawierać danych dotyczących nazwy (rodzaju) towaru objętych opustem lub obniżką ceny.

Wskazać należy, że zbiorcza faktura korygująca powinna zawierać dane, o których mowa w art. 106j ust. 2 ustawy. Wśród elementów faktur korygujących znajdują się m.in. numer kolejny oraz data wystawienia tej faktury korygującej, numer identyfikujący ją w systemie KSeF oraz – w myśl art. 106j ust. 2 pkt 3 ustawy – dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5, oraz nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą. Uproszczona faktura korygująca może jednakże nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą – w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług na rzecz jednego dostawcy, co zostało wprost wskazane w art. 106j ust. 3 ustawy.

W konsekwencji, w zakresie danych zawartych w fakturze korygowanej, zbiorcza faktura korygująca powinna zawierać m.in. datę wystawienia faktury oraz numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę pierwotną oraz numer identyfikujący ją w systemie KSeF.

Stosownie do powołanego art. 106gb ust. 1 ustawy, faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne. Jednocześnie Minister właściwy do spraw finansów publicznych udostępnia na elektronicznej platformie usług administracji publicznej wzór faktury ustrukturyzowanej (art. 106gb ust. 8 ustawy). Od 1 lutego 2026 r. obowiązującym wzorem faktury ustrukturyzowanej jest struktura logiczna FA(3). Struktura logiczna FA(3) pozwala na wystawienie wszystkich typów faktur (m.in. podstawowych, korygujących, zaliczkowych, rozliczających) zawierających wszystkie dane określone w ustawie o podatku od towarów i usług jak również dane dodatkowe.

Wskazali Państwo, że: „(…) aby wypełnić obowiązki wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania, tj. wystawianie faktur korygujących w formie ustrukturyzowanej oraz umieszczanie na takiej fakturze korygującej obligatoryjnych elementów, Spółka jest w stanie przesyłać do KSeF faktury korygujące zawierające część referencji do faktur korygowanych (pierwotnych), która pozwoli na przygotowanie pliku w rozmiarze poniżej 1 MB oraz informację (zapis w samej treści takiej faktury korygującej przesyłanej do KSeF), że pełna lista faktur objętych korektą znajduje się w załączniku, który jest integralną częścią faktury i zostanie przesłany na adres mailowy wskazany przez nabywcę. Sam załącznik zawierający pełną listę faktur korygowanych nie jest i nie będzie przesyłany do KSeF (KSeF nie przewiduje opcji przesyłania dokumentów innych niż faktury) a bezpośrednio do nabywcy. Będzie on zawierał/zawiera dodatkowo informacje niezbędne do jego jednoznacznego powiązania z fakturą korygującą (w tym jej numer, datę wystawienia i KSeF-ID)”.

Odnosząc się do powyższego, należy podkreślić, iż przepisy o podatku od towarów i usług nie przewidują możliwości dodania do faktury ustrukturyzowanej załącznika zawierającego pełną listę faktur korygowanych, który nie jest i nie będzie przesyłany do KSeF (nie sposób uznać, że taki załącznik stanowi integralną część faktury ustrukturyzowanej).

Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis sprawy nie można się z Państwem zgodzić, że uwzględnienie danych dotyczących faktur korygowanych (pierwotnych) na fakturze korygującej wystawianej w formie ustrukturyzowanej poprzez Krajowy System e-Faktur w sposób inny, niż w ramach dedykowanej podsekcji „DaneFaKorygowanej” (tj. wskazanie w niej wyłącznie części referencji do faktur korygowanych – w zakresie na jaki pozwalają ograniczenia techniczne systemu KSEF, z jednoczesnym wykorzystaniem zewnętrznego załącznika, przesyłanego do nabywcy poza KSeF, wskazującego pełną referencję do wszystkich korygowanych faktur), jest i będzie wystarczające dla spełnienia obowiązku wynikającego z art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy, tj. obowiązku wskazywania na fakturze korygującej daty wystawienia faktury korygowanej, numeru faktury korygowanej oraz numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF (jeśli został nadany).

Przy wystawianiu zbiorczej uproszczonej faktury korygującej w KSeF Spółka jest zobowiązana do wskazania każdej faktury pierwotnej objętej korektą poprzez ujęcie jej w strukturze XML w elemencie DaneFaKorygowanej. Faktura korygująca musi zawierać numer identyfikujący fakturę pierwotną (w tym numer KSeF, jeśli został nadany). Spółka nie może ograniczyć się do przekazania listy faktur jedynie w załączniku poza KSeF. Taki załącznik może być przekazywany kontrahentowi pomocniczo, ale nie zastępuje obowiązku wykazania wszystkich faktur w strukturze FA(3).

Podsumowanie

Uwzględnienie danych dotyczących faktur korygowanych (pierwotnych) na fakturze korygującej wystawianej w formie ustrukturyzowanej poprzez Krajowy System e-Faktur w sposób inny, niż w ramach dedykowanej podsekcji „DaneFaKorygowanej” (tj. wskazanie w niej wyłącznie części referencji do faktur korygowanych – w zakresie na jaki pozwalają ograniczenia techniczne schemy KSEF, z jednoczesnym wykorzystaniem zewnętrznego załącznika, przesyłanego do nabywcy poza KSeF, wskazującego pełną referencję do wszystkich korygowanych faktur), nie jest i nie będzie wystarczające dla spełnienia obowiązku wynikającego z art. 106j ust. 2 pkt 2a oraz pkt 3 lit. a ustawy, tj. obowiązku wskazywania na fakturze korygującej daty wystawienia faktury korygowanej, numeru faktury korygowanej oraz numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF (jeśli został nadany).

Państwa stanowisko uznaję zatem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-     stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

-     zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji należy wskazać, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Przytoczone orzeczenia Organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanych orzeczeń jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że te interpretacje indywidualne zostały wydane w stanie prawnym obowiązującym przed wprowadzeniem KSeF, więc nie odnoszą się do obecnie obowiązujących wymogów reżimu wystawiania faktur.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.