0112-KDIL1-1.4012.270.2026.2.AB

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dotyczących wydatków bieżących oraz wydatków na zakup środków trwałych, według sposobu określenia proporcji innego niż wymieniony w art. 86 ust. 2c ustawy, który będzie najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego (tj. według współczynnika metrażowego). Uzupełnili go Państwo pismem z 29 maja 2026 r. (wpływ 29 maja 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina realizuje zadana publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.). Zasadniczo, zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego.

Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy do nich m.in. prowadzenie działalności w zakresie dostawy wody (działalność wodociągowa).

Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług, zwanego dalej podatkiem VAT, z podległymi jednostkami budżetowymi.

Na terenie gminy funkcjonują następujące scentralizowane jednostki:

-     Szkoła (...);

-     Szkoła (...);

-     Zespół (...);

-     Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji (...);

-     Urząd Gminy (...);

-     Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (...).

Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, która jest przez nią wykorzystywana przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej dostawy wody i odbioru ścieków. Sprzedaż w imieniu Gminy, prowadzona jest przez Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji (...).

Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury, w przeważającej mierze, polegają na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców Gminy, jak również przedsiębiorców lub instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (dalej: transakcje zewnętrzne podlegające VAT). Gmina dokonuje rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww. usług.

Ponadto Gmina wskazuje, że w marginalnym zakresie dokonuje dostawy wody i odbioru ścieków na potrzeby wewnętrzne, tj. między innymi jednostek scentralizowanych. Jednakże warto podkreślić, że ilość tych jednostek w porównaniu z ilością odbiorców zewnętrznych jest znikoma.

Gmina w tym miejscu wskazuje, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wydatków bieżących oraz wydatków dt. zakupu środków trwałych, które służą zarówno działalności opodatkowanej VAT – w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT – w zakresie świadczenia usług na potrzeby własne. Nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ma możliwości bezpośredniego przypisania ponoszonych wydatków, w całości do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, w przeważającej mierze, polegają na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców Gminy, jak również przedsiębiorców lub instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (dalej: transakcje zewnętrzne podlegające VAT). Gmina dokonuje rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww. usług.

Ponadto Gmina wskazuje, że w marginalnym zakresie dokonuje dostawy wody i odbioru ścieków na potrzeby wewnętrzne, tj. między innymi jednostek scentralizowanych. Jednakże warto podkreślić, że ilość tych jednostek w porównaniu z ilością odbiorców zewnętrznych jest znikoma.

Gmina w tym miejscu wskazuje, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wydatków bieżących oraz wydatków na zakup środków trwałych, które służą zarówno działalności opodatkowanej VAT – w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT – w zakresie wykorzystania Infrastruktury na potrzeby własne. Nie jest ona wykorzystywana do czynności zwolnionych.

Nie istnieje możliwość odrębnego przyporządkowania wydatków bieżących oraz wydatków na zakup środków trwałych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną objętych zakresem wniosku do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) (do czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu).

Podkreślenia wymaga fakt, ze Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości dostarczanych m³ dostarczonej wody i odbieranych ścieków podmiotom zewnętrznym (dokumentowane fakturami) oraz podmiotom wewnętrznym (dokumentowane notami księgowymi). Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej, posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty zainstalowanej u wszystkich odbiorców.

Gmina na podstawie posiadanych danych historycznych (za 2025 rok) wskazuje, że:

-     ilość dostarczonej wody:

·      Jednostką zcentralizowanym - wyniosła (...) m³

·      Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła (...) m³

-     ilość odebranych ścieków:

·      Jednostką zcentralizowanym - wyniosła (...) m³

·      Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła (...) m³

Na podstawie tych danych należy wskazać, że proporcja dostarczonej wody i odebranych ścieków dla podmiotów zewnętrznych (podlegająca opodatkowaniu VAT) w całkowitej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków, wynosiła w 2025 roku (...)%. [(...)]

Tak wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Przez co zostanie zapewnione odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowej dostawy wody i odbioru ścieków, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT dotyczącymi transakcji zewnętrznych podlegających VAT.

Przesłanki jakimi kierował się Wnioskodawca wybierając wskazany we wniosku sposób określenia proporcji, to obiektywizm i proporcjonalność. Ze względu na te przesłanki Wnioskodawca uznał, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywania nabyć.

Przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach.

Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.

Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).

Ponadto, przyjęty w rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

W przypadku działalności wodociągowej i kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodociągowa jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX).

Nie można także racjonalnie zakładać, że korzystanie z dotacji (np. na pokrycie wydatków inwestycyjnych w zakresie infrastruktury wodociągowej) będzie służyło jedynie realizacji czynności nieopodatkowanych. Z tego względu ujęcie tego rodzaju dofinansowania po stronie rocznych całkowitych obrotów z działalności wodociągowej i kanalizacyjnej prowadziłoby do uzyskania wyniku odbiegającego od faktycznych proporcji między działaniami podlegającymi i niepodlegającymi VAT w zakresie działalności polegającej na dostawie wody i odbiorze ścieków, zakłócając tym samym neutralność podatku VAT.

W rezultacie o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodociągowej i kanalizacyjnej.

Pogląd ten, był także wielokrotnie potwierdzany przez Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyroku I FSK 425/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.

Faktury za wykonane prace budowlane wystawiane są na Gminę (...). Gmina ma możliwość przypisania faktur do wyłącznie działalności wodociągowo-kanalizacyjnej. Wydatki bieżące oraz wydatki na zakup środków trwałych, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania, stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z Infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną.

Uzupełnienie opisu sprawy

1.  Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji (...) jest samorządowym zakładem budżetowym Gminy (...), powołanym do wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej. Jego działalność nie ogranicza się wyłącznie do samego świadczenia usług dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych oraz wewnętrznych, lecz obejmuje również całokształt czynności związanych z eksploatacją, utrzymaniem i rozwojem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie gminy. Ponadto Zakład świadczy, także inne usługi na rzecz gminy tj. koszenie poboczy gminnych dróg i odśnieżanie.

Zakład realizuje przede wszystkim zadania w zakresie wodociągów i kanalizacji (objętym wnioskiem):

·      zbiorowego zaopatrzenia w wodę mieszkańców, instytucji oraz innych podmiotów,

·      zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków,

·      eksploatacji, konserwacji i modernizacji sieci wodociągowej i kanalizacyjnej,

·      utrzymania urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, w tym m.in. hydroforni, przepompowni, przyłączy i infrastruktury technicznej,

·      zapewnienia odpowiedniej jakości dostarczanej wody oraz prawidłowego funkcjonowania systemu kanalizacyjnego,

·      wydawania warunków technicznych przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej,

·      zawierania, obsługi i rozliczania umów z odbiorcami usług,

·      prowadzenia odczytów wodomierzy, rozliczeń i fakturowania usług,

·      wykonywania czynności administracyjnych i technicznych związanych z obsługą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

2.  Przez wydatki bieżące należy rozumieć wydatki związane z bieżącym utrzymaniem i eksploatacją infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, w szczególności:

·      koszty energii elektrycznej,

·      zakup materiałów eksploatacyjnych i części zamiennych,

·      usługi remontowe i konserwacyjne,

·      usługi serwisowe,

·      koszty badań jakości wody i ścieków,

·      koszty obsługi administracyjnej i technicznej systemu wodno-kanalizacyjnego,

·      wydatki związane z usuwaniem awarii oraz utrzymaniem ciągłości dostaw wody i odbioru ścieków.

Przez wydatki na zakup środków trwałych, o których mowa we wniosku, należy rozumieć przede wszystkim wydatki na zakup sprzętu oraz wyposażenia wykorzystywanego w bieżącej działalności Zakładu, w szczególności:

·      pomp i urządzeń wodno-kanalizacyjnych,

·      wodomierzy,

·      narzędzi i sprzętu technicznego służącego do obsługi oraz konserwacji sieci,

·      urządzeń pomiarowych,

·      komputerów i wyposażenia biurowego,

·      drobnego sprzętu wykorzystywanego do utrzymania infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej,

·      wyposażenia technicznego wykorzystywanego przez pracowników Zakładu przy usuwaniu awarii i bieżącej eksploatacji sieci.

Wszystkie wskazane wydatki są związane z działalnością wodno-kanalizacyjną prowadzoną przez Zakład na rzecz odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych Gminy.

3.  Wydatki bieżące oraz na zakup środków trwałych wskazanych we wniosku są ponoszone na bieżąco i będą także ponoszone w przyszłości.

4.  Każda dostawa wody oraz odbiór ścieków jest mierzona i wliczana do kalkulacji.

5.  W ocenie Gminy, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Przyjęta metoda kalkulacji opiera się na kryterium ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych, co pozostaje w bezpośrednim związku z zakresem wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej.

Specyfika działalności Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji (...) powoduje, że infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wykorzystywana jest niemal wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, natomiast wykorzystanie jej na potrzeby odbiorców wewnętrznych ma charakter marginalny.

W konsekwencji, metoda oparta na rzeczywistych danych dotyczących ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków pozwala w sposób najbardziej precyzyjny i miarodajny ustalić zakres wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda ta opiera się na obiektywnych i weryfikowalnych danych technicznych wynikających z odczytów urządzeń pomiarowych oraz prowadzonej przez Zakład ewidencji.

Jednocześnie wskazana metoda lepiej odzwierciedla rzeczywisty stopień wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej niż prewspółczynnik określony w rozporządzeniu Ministra Finansów, który – z uwagi na specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej – nie oddaje faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT.

6.  Gmina przedstawia poniżej analizę porównawczą prewspółczynnika wyliczonego według metody wskazanej we wniosku oraz prewspółczynnika obliczonego zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Analiza została sporządzona w oparciu o dane dotyczące roku (…), tj. tego samego okresu odniesienia dla obu metod kalkulacji.

W odniesieniu do działalności wodociągowo-kanalizacyjnej prewspółczynnik wyliczony według metody przedstawionej we wniosku, opartej na udziale ilości wody dostarczonej oraz ścieków odebranych od odbiorców zewnętrznych w całkowitej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków, wynosił na rok 2025 (…)%. Natomiast prewspółczynnik wyliczony dla Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji (...) zgodnie z rozporządzeniem wynosił około (…)%.

Powyższe zestawienie wskazuje, że prewspółczynnik obliczony według metodologii zaproponowanej przez Gminę lepiej odzwierciedla rzeczywisty stopień wykorzystania infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Metoda wskazana przez Gminę opiera się bowiem na obiektywnych i mierzalnych danych technicznych dotyczących faktycznego wykorzystania infrastruktury, tj. ilości dostarczanej wody oraz ilości odprowadzanych ścieków. Dane te wynikają z odczytów urządzeń pomiarowych oraz prowadzonej przez Zakład ewidencji.

Natomiast prewspółczynnik określony w rozporządzeniu opiera się na danych dotyczących całokształtu działalności Zakładu budżetowego, obejmujących również czynności oraz obszary działalności niezwiązane bezpośrednio z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowo kanalizacyjnej.

W konsekwencji, metoda rozporządzeniowa nie odzwierciedla w sposób wystarczająco precyzyjny rzeczywistego zakresu wykorzystania wydatków objętych wnioskiem do działalności gospodarczej.

W ocenie Gminy, metoda zaproponowana we wniosku pozostaje zatem bardziej reprezentatywna i odpowiada specyfice działalności wodociągowo-kanalizacyjnej prowadzonej przez Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji (...).

7.  Przez podmioty wewnętrzne Gmina rozumie jednostki scentralizowane.

8.  Wnioskodawca dokonuje pomiaru ilości dostarczanej wody i odebranych ścieków przy użyciu specjalistycznych urządzeń pomiarowych. Są także nieruchomości, na których nie ma zamontowanych wskazanych urządzeń. W przypadku braku urządzenia danej nieruchomości ilość dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków jest ustalana zgodnie z przeciętnym zużyciem wody na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. W rozporządzeniu tym ustalone zostały przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego (§ 1 Rozporządzenia).

Pytanie

Czy w przypadku dokonywania przez Gminę zakupów dotyczących wydatków bieżących oraz wydatków na zakup środków trwałych wskazanych we wniosku, Gmina będzie mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wg sposobu określenia proporcji innego niż wymieniony w art. 86 ust. 2c, który będzie najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego (współczynnik metrażowy)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury powstałej w ramach realizacji inwestycji w celu odpłatnego świadczenia usług dostawy wody oraz odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, a także jednostek objętych centralizacją, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki bieżące oraz wydatki na zakup środków trwałych, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wykorzystywana będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odebranych ścieków odbiorcom zewnętrznym (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody i odebranych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych i na rzecz jednostek objętych centralizacją).

Odpłatne świadczenie dostawy wody oraz odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych przy zastosowaniu infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury na rzecz jednostek budżetowych jest czynnością, która znajduje się poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc należy wskazać, że infrastruktura ta jest wykorzystywana do czynności podlegającym VAT oraz czynności niepodlegającym VAT.

Ponadto Gmina nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, polegającej na bezpośrednim przyporządkowaniu wydatków do poszczególnych rodzajów działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT: W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, (…), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Warto podkreślić, że ustawodawca nie wprowadził jednego, ściśle określonego wzoru sposobu obliczania proporcji, a zawarty w art. 86 ust. 2c katalog ma na celu jedynie wskazanie przykładowych danych, możliwych do wykorzystania przy ustalaniu wielkości proporcji. Nie ma on jednak charakteru wiążącego i należy go traktować jako wskazówki, tożsame stanowisko jest wyrażane w poglądach doktryny.

Jednak należy podkreślić, że proporcja ta musi zawsze realizować wymagania zawarte w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Zgodnie art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jednostki samorządu terytorialnego zostały objęte rozporządzeniem wydanym na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, wskazano w nim sposób określenia proporcji oraz dane, które powinny być wykorzystywane przez JST w celu ustalenia współczynnika. Jednak należy wskazać na art. 86 ust. 2h ustawy o VAT: „W przypadku, gdy podatnik (gmina), dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Potwierdzeniem możliwości zastosowania powyższego jest uzasadnienie do projektu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: Uzasadnienie do projektu), w którym wskazano, iż: „Wskazanie dla podmiotów wymienionych w projektowanym rozporządzeniu sposobu określenia proporcji uznanego w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć ułatwi im określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu. Celem ww. sposobu zaproponowanego w projektowanym rozporządzeniu jest przede wszystkim zagwarantowanie pewności prawa tym podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować ewentualne przyszłe spory z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku naliczonego.

Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust. 2h ustawy o VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą stosować zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie – reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem”. Ponadto w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. także znajduje się potwierdzenie możliwości odejścia od proporcji liczonej wg. danych z rozporządzenia.

W konsekwencji należy wskazać, że zdaniem Gminy zastosowanie współczynnika wskazanego w rozporządzeniu jest zupełnie nieadekwatne do specyfiki działalności Gminy w zakresie gospodarki wodociągowo-kanalizacyjnej, ponieważ zawiera on w sobie elementy, zarówno zwiększające proporcję (w liczniku) jak i ją zaniżające (w mianowniku), które nie są związane z wykorzystywaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Proporcja liczona w ten sposób może mieć zastosowanie do wydatków ogólnych dotyczących całościowemu działaniu Gminy (np. zakup środków czystości, ogrzewanie itp.), a nie specyficznemu typowi działalności jakim jest działalność w zakresie dostawy wody oraz odbioru ścieków. W przypadku odbioru nieczystości oraz dostawy wody istnieje bowiem możliwość precyzyjnego wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT oraz pozostałych, a mianowicie poprzez zastosowanie proporcji ilości wody dostarczanej i odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych oraz jednostek budżetowych. Dlatego zastosowanie współczynnika zawartego w rozporządzeniu nie może mieć miejsca, ze względy na pominięcie specyfiki działalności, związanej z gospodarką wodociągowo kanalizacyjną, a także dokonywanych przez Gminę nabyć.

Warto wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18 wskazuje, iż całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określeniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywania nabyć.

Ponadto, stanowisko Gminy jest tożsame z zaprezentowanym w powyższym wyroku NSA (I FSK 219/18), w którym NSA stwierdza, że:

„Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie wielkości prewspółczynników ustalonych na podstawie rozporządzenia (...) i w oparciu o metodę przyjętą przez Gminę (…) nie miało znaczenia dla weryfikacji reprezentatywności poszczególnych sposobów ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest kwestionowana specyfika działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej mierze działalność gospodarczą. Argument, że proporcja ustalona przez skarżącą jest nieadekwatna, gdyż nie uwzględnia, że woda i ścieki zużyte/wytworzone przez własne jednostki organizacyjne mają pośredni związek nie tylko z działalnością inną niż gospodarcza, ale również – w pewnym zakresie – z działalnością gospodarczą (s. 13 uzasadnienia) jest o tyle nietrafny, że prowadzi w istocie do wniosku o konieczności ustalenia szerszego niż zakłada to Gmina zakresu odliczenia (prewspółczynnik proponowany przez skarżącą nie uwzględnia bowiem, że usługi świadczone na rzecz jednostek wewnętrznych gminy mogą być pośrednio związane z dokonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych)”.

Ponadto stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np.

·      Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2019 r. – I FSK 2118/18,

·      Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2019 r. – I FSK 732/18,

·      Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2019 r. – I FSK 411/18,

·      Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r. – I FSK 1662/18,

·      Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r. – I FSK 1019/18,

·      Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lipca 2019 r. – I SA/Gl 435/19,

·      Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2019 r. – I SA/Rz 362/19,

·      Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2019 r. – I SA/Rz 303/19,

·      Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 czerwca 2019 r. – I SA/Kr 409/19,

·      Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 kwietnia 2019 r. – I SA/Kr 133/19,

a także interpretacjach, np. Interpretacja Indywidualna z dnia 15 lipca 2022 r., 0111-KDIB3-2.4012.291.2022.2.KK, gdzie stwierdzono:

O ile zatem zastosowanie proporcji z rozporządzenia ws. prewspółczynnika może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych takich jak oświetlenie czy materiały biurowe, które w przypadku podatnika jakim jest Gmina, zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu i wyliczenie stopnia ich wykorzystania do działalności gospodarczej może być problematyczne, to w przypadku wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową sytuacja jest całkowicie odmienna. Gmina jest tutaj w stanie w precyzyjny sposób obliczyć jaka część wydatków inwestycyjnych służy/będzie służyć wyłącznie działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) za pomocą obiektywnego jej zdaniem kryterium jakim jest ilość metrów sześciennych wody dostarczonej za pomocą Infrastruktury. Powyższą okoliczność potwierdzają także wskazane przez Gminę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przykładowe dane. Należy bowiem zauważyć, że prewspółczynnik Urzędu na przestrzeni lat wynosi kilka procent. Tymczasem wysokość prewspółczynnika metrażowego wynosiłaby w ok. 99%.

Tym samym, przy zobowiązaniu Gminy do stosowania proporcji określonej przepisami rozporządzenia ws. prewspółczynnika, Gmina mogłaby odliczyć jedynie niewielki ułamek podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, które służyć będą niemalże wyłącznie działalności gospodarczej Gminy (czynnościom opodatkowanym VAT).

Proporcja obliczona przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość w metrach sześciennych dostarczonej wody i odebranych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodociągowo-kanalizacyjnej. Pozwala ona na obiektywne ustalenie proporcji pomiędzy czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w zakresie gospodarki wodociągowo-kanalizacyjnej.

Działalność wodociągowo-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.

Podkreślenia wymaga fakt, że Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości dostarczanych m³ dostarczonej wody oraz odebranych ścieków podmiotom zewnętrznym (dokumentowane fakturami) oraz podmiotom wewnętrznym. Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej, posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty.

Gmina na podstawie posiadanych danych historycznych (za 2025 rok) wskazuje, że:

-     ilość dostarczonej wody:

·      Jednostką zcentralizowanym – wyniosła (...) m³

·      Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła (...) m³

-     ilość odebranych ścieków:

·      Jednostką zcentralizowanym – wyniosła (...) m³

·      Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła (...) m³.

Na podstawie tych danych należy wskazać, że proporcja dostarczonej wody i odebranych ścieków dla podmiotów zewnętrznych (podlegająca opodatkowaniu VAT) w całkowitej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków, wynosiła w 2025 roku (...)%. [(...)]

Zgodnie z art. 86 ust. 2g oraz art. 90 ust 4 proporcja zostanie zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W analogicznej sytuacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną w dniu 3 marca 2023 sygn. 0114-KDIP4-3.4012.99.2023.2.JJ, gdzie wskazał:

Podsumowując, w przypadku dokonywania przez Państwa zakupów dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji: „(…).”, będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wykorzystywana będzie do wykonywania działalności gospodarczej i przy zastosowaniu klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody i odebranych ścieków odbiorcom zewnętrznym (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odebranych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych i na rzecz jednostek objętych centralizacją).

Podsumowując, stanowisko Gminy o zastosowaniu współczynnika wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odbieranych ścieków odbiorcom zewnętrznym (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych sprzedanej wody i odebranych ścieków ogółem (od odbiorców zewnętrznych i na rzecz jednostek budżetowych) należy uznać za prawidłowe. W związku z czym Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki bieżące oraz wydatki na środki trwałe związane z Infrastrukturą obliczoną według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wodociągowa wykorzystywana będzie do wykonywania działalności gospodarczej, tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych doprowadzonej wody i odebranych ścieków ogółem (tj. od Odbiorców zewnętrznych oraz od jednostek objętych centralizacją rozliczeń podatku VAT Gminy).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe.

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Według § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

•      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

•      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Jak wynika z treści wniosku:

-     Gmina jest podatnikiem od podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik czynny.

-     Gmina realizuje zadana publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Jednocześnie, wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy do nich m.in. prowadzenie działalności w zakresie dostawy wody (działalność wodociągowa).

-     Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, która jest przez nią wykorzystywana przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej dostawy wody i odbioru ścieków.

-     Sprzedaż w imieniu Gminy, prowadzona jest przez Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji (...), który jest samorządowym zakładem budżetowym Gminy.

-     Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wydatków bieżących oraz wydatków dt. zakupu środków trwałych, które służą zarówno działalności opodatkowanej VAT – w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT – w zakresie świadczenia usług na potrzeby własne.

-     Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, w przeważającej mierze, polegają na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców Gminy, jak również przedsiębiorców lub instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

-     Gmina wskazuje, że w marginalnym zakresie dokonuje dostawy wody i odbioru ścieków na potrzeby wewnętrzne, tj. miedzy innymi jednostek scentralizowanych. Jednakże warto podkreślić, że ilość tych jednostek w porównaniu z ilością odbiorców zewnętrznych jest znikoma.

-     Przez podmioty wewnętrzne Gmina rozumie jednostki scentralizowane.

-     Nie istnieje możliwość odrębnego przyporządkowania wydatków bieżących oraz wydatków na zakup środków trwałych związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną objętych zakresem wniosku do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (do czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu).

-     Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości dostarczanych m³ dostarczonej wody i odbieranych ścieków podmiotom zewnętrznym (dokumentowane fakturami) oraz podmiotom wewnętrznym (dokumentowane notami księgowymi). Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej, posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty zainstalowanej u wszystkich odbiorców.

-     Każda dostawa wody oraz odbiór ścieków jest mierzona i wliczana do kalkulacji.

-     Wnioskodawca dokonuje pomiaru ilości dostarczanej wody i odebranych ścieków przy użyciu specjalistycznych urządzeń pomiarowych. Są także nieruchomości, na których nie ma zamontowanych wskazanych urządzeń. W przypadku braku urządzenia danej nieruchomości ilość dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków jest ustalana zgodnie z przeciętnym zużyciem wody na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. W rozporządzeniu tym ustalone zostały przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego (§ 1 Rozporządzenia).

-     Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Przez co zostanie zapewnione odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowej dostawy wody i odbioru ścieków, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT dotyczącymi transakcji zewnętrznych podlegających VAT.

-     Przesłanki jakimi kierował się Wnioskodawca wybierając wskazany we wniosku sposób określenia proporcji, to obiektywizm i proporcjonalność. Ze względu na te przesłanki Wnioskodawca uznał, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywania nabyć.

Jak wynika z okoliczności sprawy usługi i towary nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz do celów poza zakresem ustawy, czyli do rozliczeń za pomocą not z gminną jednostką organizacyjną. Wynika to z zasad centralizacji rozliczeń w podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że w przypadku gdy nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

• zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

• obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowana przez Wnioskodawcę metoda, czy też sposób, na podstawie którego dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18: „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2) ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca »podpowiedział« jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86a ust. 2c ustawy o VAT)”.

Podkreślić należy, że ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem Wnioskodawca może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę.

Należy zauważyć, że NSA wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu infrastruktury wodnokanalizacyjnej wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach.

Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Jak wskazała Gmina, każda dostawa wody oraz odbiór ścieków jest mierzona i wliczana do kalkulacji. Przyjęta metoda kalkulacji opiera się na kryterium ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych, co pozostaje w bezpośrednim związku z zakresem wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej.

Ponadto, Gmina wskazała, że dokonuje pomiaru ilości dostarczanej wody i odebranych ścieków przy użyciu specjalistycznych urządzeń pomiarowych. Są także nieruchomości, na których nie ma zamontowanych wskazanych urządzeń. W przypadku braku urządzenia danej nieruchomości ilość dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków jest ustalana zgodnie z przeciętnym zużyciem wody na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. W rozporządzeniu tym ustalone zostały przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego (§ 1 Rozporządzenia).

Specyfika działalności Gminnego Zakładu Wodociągów i Kanalizacji powoduje, że infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wykorzystywana jest niemal wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, natomiast wykorzystanie jej na potrzeby odbiorców wewnętrznych ma charakter marginalny.

W konsekwencji metoda oparta na rzeczywistych danych dotyczących ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków pozwala w sposób najbardziej precyzyjny i miarodajny ustalić zakres wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda ta opiera się na obiektywnych i weryfikowalnych danych technicznych wynikających z odczytów urządzeń pomiarowych oraz prowadzonej przez Zakład ewidencji.

Jednocześnie wskazana metoda – jak Państwo wskazali – lepiej odzwierciedla rzeczywisty stopień wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej niż prewspółczynnik określony w rozporządzeniu Ministra Finansów, który – z uwagi na specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej – nie oddaje faktycznego zakresu wykorzystania infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT.

W ocenie Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Metoda zaproponowana we wniosku pozostaje – Państwa zdaniem – bardziej reprezentatywna i odpowiada specyfice działalności wodociągowo-kanalizacyjnej prowadzonej przez Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji (...).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle zacytowanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.

Mając bowiem na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia prewspółczynnika dotyczącego wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, należy stwierdzić, że będzie on zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia prewspółczynnika pozwala na obiektywne ustalenie proporcji między wykonywaną działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w działalności, innej niż gospodarcza.

Metoda wskazana przez Państwa daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj działalności, do wykonywania której infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna będzie wykorzystywana. W świetle powyższych okoliczności oraz Państwa wyjaśnień proponowany przez Państwa sposób wyliczenia prewspółczynnika może być – w ocenie Organu – uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem przez Państwa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza oraz ponoszeniem wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, co do których nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, przysługuje Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a ustawy. W takim przypadku prawidłowym jest zastosowanie odliczenia wyliczonego według przedstawionego indywidualnego sposobu określenia proporcji, skoro przedstawiona przez Państwa metoda stanowi bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności), niż wskazany w rozporządzeniu.

Podsumowując, w przypadku ponoszenia przez Gminę wydatków bieżących oraz wydatków na zakup środków trwałych wskazanych we wniosku, Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wg sposobu określenia proporcji innego niż wymieniony w art. 86 ust. 2c ustawy, który będzie najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć, tj. według współczynnika metrażowego przedstawionego we wniosku.

Tym samym Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Interpretację wydałem w oparciu o Państwa wskazanie, że: „Przyjęta metoda kalkulacji opiera się na kryterium ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych, co pozostaje w bezpośrednim związku z zakresem wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej”; „Metoda wskazana przez Gminę opiera się bowiem na obiektywnych i mierzalnych danych technicznych dotyczących faktycznego wykorzystania infrastruktury, tj. ilości dostarczanej wody oraz ilości odprowadzanych ścieków. Dane te wynikają z odczytów urządzeń pomiarowych oraz prowadzonej przez Zakład ewidencji”; „W ocenie Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Metoda zaproponowana we wniosku pozostaje – Państwa zdaniem – bardziej reprezentatywna i odpowiada specyfice działalności wodociągowo-kanalizacyjnej prowadzonej przez Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji (...)”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.