0112-KDIL1-1.4012.220.2026.2.EB

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją zadania pn. „(…)” w części dotyczącej wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej. Uzupełnili go Państwo 13 maja 2026 r. (wpływ 13 maja 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Powiat (dalej: „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego wykonawcą zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, zgodnie z przepisami ustawa o samorządzie powiatowym Powiat jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawa o podatku od towarów i usług.

W dniu (…) sierpnia 2023 r. Powiat podpisał z Województwem reprezentowanym przez Zarząd Województwa umowę wraz z późniejszymi aneksami o dofinansowanie projektu pn. „(…)” w ramach Osi Projektowej (…) Regionalna polityka energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020. Jednostką realizującą zadanie był Powiatowy Zarząd Dróg, który jest jednostka budżetową Powiatu podległą Zarządowi Powiat utworzoną w celu wykonywana zadań Powiatu.

Zakres rzeczowy realizowanej inwestycji obejmował: modernizację instalacji CO, modernizację instalacji CWU, wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, termomodernizację ścian zewnętrznych i stropodachu a także pokrycia stropodachu, wymianę orynnowania, oświetlenie ewakuacyjne.

Zastosowane w ramach projektu rozwiązań energooszczędnych i przyjaznych środowisku, tj. kotły pompy ciepła, które należą do nowoczesnych i wysokowydajnych urządzeń grzewczych wykorzystujących OZE oraz odnawialne źródła energii w postaci paneli fotowoltaicznych, które dostarczają energię elektryczna do wewnętrznej instalacji elektrycznej budynku spowodowały obniżenie kosztów ogrzewania obiektu, ograniczenie emisji CO2, poprawa stanu jakości powietrza atmosferycznego.

Natomiast termomodernizacja budynku zapobiega ubytkom energetycznym.

Odbiór końcowy zadania nastąpił (…) listopada 2023 r.

Umowa na przyłącz energetyczny X z Powiatowym Zarządem Dróg, czyli Prosumentem została podpisana (…) stycznia 2024 r. Energia wytwarzana przez instalacje fotowoltaiczne jest wykorzystywana na potrzeby Powiatowego Zarządu Dróg, tj. pompy ciepła oraz wewnętrznej instalacji elektryczną budynku.

Wytworzona w instalacji energia elektryczna, która następnie jest odprowadzana do sieci, jest rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”. Model ten przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna jest zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Powiatu i pomniejsza kwotę podlegającą zapłacie przez Powiat na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia. W konsekwencji, koszty zakupu przez Powiat energii elektrycznej niezbędnej do korzystania z Obiektu stają się niższe (z uwagi na rozliczenie nabytą przez Powiat od przedsiębiorstwa energetycznego energii elektryczną z energią elektryczną wyprodukowaną w Instalacji).

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE sprzedawca, o którym mowa w art 40 ust. 1a dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzanej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2 na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony wart 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Rozliczenie depozytu prosumenckiego stanowi odpłatna dostawę towarów na rzecz zakładu energetycznego i prosument ma obowiązek wystawić na rzecz zakładu energetycznego fakturę z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE. Podstawą opodatkowania jest ilość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci (po zbilansowaniu międzyfazowym) pomnożona przez cenę rynkowa energii opublikowanej na stronie internetowej (…).

Powiatowy Zarząd Dróg wystawia fakturę VAT na depozyt po każdym miesiącu. Faktury rozliczane są na zasadzie kompensaty. Instalacje fotowoltaiczne wspomagają wyłącznie działalność jednostki. W budynku nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Ponadto przy podpisywaniu umowy o dofinansowanie z Województwem było złożone (jako załącznik) oświadczenie o kwalifikowalności VAT, w którym Beneficjent Powiat, i jednostka realizująca Powiatowy Zarząd Dróg zobowiązuje się, że nie mogą odzyskać w żaden sposób podatku VAT, którego wysokość została zawarta w budżecie projektu.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku VAT prewspółczynnik VAT dla jednostki wynosi on 0%

Uzupełnienie wniosku

1.  Powiat (dalej: „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego wykonującą zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, zgodnie z przepisami ustawa o samorządzie powiatowym. Powiat jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawa o podatku od towarów i usług.

2.  Odbiór końcowy zadania nastąpił (…) listopada 2023 r. Wydatki związane z realizacja projektu zostały poniesione w roku 2023.

3.  Powiat wykonuje określone zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1684. z 2026 r. poz. 252), a nie ustawy o samorządzie gminnym.

Art. 4.1. ustawy o samorządzie powiatowym

19) utrzymania powiatowych obiektów – i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych:

Zadania Powiatu w zakresie utrzymania obiektów – administracyjnych wynikają bezpośrednio z przepisów o samorządzie powiatowym i obejmują szeroko pojętą dbałość o infrastrukturę niezbędną do funkcjonowania władz powiatu oraz świadczenia usług publicznych.

4.  Realizacja przedmiotowej inwestycji następuje w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę zadań własnych o charakterze publicznym, związanych z zapewnieniem funkcjonowania infrastruktury. W tym zakresie Wnioskodawca działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania publiczne, a nie jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji wydatki ponoszone na realizację inwestycji nie pozostają w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

5.  Zadania powiatu w zakresie utrzymania obiektów administracyjnych wynikają bezpośrednio z przepisów o samorządzie powiatowym i obejmują szeroko pojętą dbałość o infrastrukturę niezbędną do funkcjonowania władz powiatu oraz świadczenia usług publicznych.

-     Pytanie dotyczy wydatków poniesionych na realizację zadania w zakresie paneli fotowoltaicznych i rozliczania energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej w systemie wartościowym (tzw. net-billing), prawa do odliczania VAT przez prosumenta rozliczającego się w systemie net-billing (NIE CAŁEJ INWESTYCJI).

-     Wydatki były udokumentowane fakturami na których wykazany jest: Nabywca – Powiat odbiorca – Powiatowy Zarząd Dróg

-     Zgodnie z umową z wykonawcą, główna faktura dokumentuje łączne wydatki na roboty poniesione na realizację zadania w tym na instalację paneli. Wydatki poboczne są dokumentowane odrębnie dla każdej czynności (tj. dokumentacja, inspektor, audyt, nadzór itp).

-     Na pytanie o treści „jeśli otrzymali Państwo jedną fakturę dokumentującą wszystkie poniesione wydatki w ramach projektu, to czy są Państwo w stanie wyodrębnić wydatki dotyczące instalacji paneli fotowoltaicznych od pozostałych wydatków? Jeśli nie to, to dlaczego nie jest to możliwe?” odpowiedzieli Państwo, że „ NIE Główna faktura, która dokumentuje łączne wydatki na roboty zgodnie z umową, protokołem końcowym i harmonogramem rzeczowo-finansowym projektu przedstawionym do dofinansowania zadania nie było wymogu wyodrębnienia kosztów instalacji fotowoltaicznej. Punkt 1.1 wniosku Modernizacja instalacji CO zawiera opis:

-     zastosowanie wysokotemperaturowej pompy ciepła

-     bufor nośnika ciepła

-     instalacji fotowoltaicznej o mocy 48 kW pracująca na potrzeby pompy ciepła i oświetlenia. Koszt wydatku (…)zł”.

6.  Realizacja została zakończona wystawieniem jednej faktury na roboty budowlane. Wydatki poboczne są dokumentowane odrębnie dla każdej czynności (tj. dokumentacja, inspektor, audyt, nadzór itp.).

7.  Na pytanie o treści „ czy instalację paneli fotowoltaicznych wykonywał ten sam podmiot, który wystawił fakturę na realizację inwestycji w pozostałej części?. Odpowiedzieli Państwo „TAK”.

8.  Główne roboty budowlane wykonał jeden wykonawca, który wystawił jedną fakturę. Wydatki poboczne są dokumentowane odrębnie dla każdej czynności (t.j. dokumentacja, inspektor, audyt, nadzór itp.).

9.  Na pytanie o treści „ w przypadku, gdy są Państwo w stanie wyodrębnić i przyporządkować wydatki poniesione na instalację paneli fotowoltaicznych od pozostałych wydatków na realizację inwestycji, to do jakich czynności Gmina wykorzystuje efekty zrealizowanego projektu (…)”, odpowiedzieli Państwo, że „NIE”.

10. Instalacje fotowoltaiczne wspomagają wyłącznie działalność jednostki. W budynku nie jest prowadzona działalność gospodarcza. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji służy wyłącznie zapewnieniu energii elektrycznej na potrzeby funkcjonowania budynku Powiatowego Zarządu Dróg. Budynek, którego dotyczy inwestycja, jest wykorzystywany do realizacji zadań publicznych w zakresie zarządzania drogami powiatowymi. W tym zakresie Wnioskodawca działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania publiczne, czyli czynności niepodlegające opodatkowaniu, a nie jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i nie występuje potrzeba przyporządkowania wydatków lub kwot podatku do poszczególnych rodzajów działalności.

Ponadto przy podpisywaniu umowy o dofinansowanie z Województwem było złożone (jako załącznik) oświadczenie o kwalifikowalności VAT, w którym Beneficjent Powiat , i jednostka realizująca Powiatowy Zarząd Dróg zobowiązuje się, że nie mogą odzyskać w żaden sposób podatku VAT, którego wysokość została zawarta w budżecie projektu.

Wytworzona w instalacji fotowoltaicznej energia elektryczna, która następnie jest odprowadzana do sieci, jest rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”. Model ten przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna jest zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Powiatu i pomniejsza kwotę podlegającą zapłacie przez Powiat na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia. W konsekwencji, koszty zakupu przez Powiat energii elektrycznej niezbędnej do korzystania z obiektu stają się niższe (z uwagi na rozliczenie nabytej przez Powiat od przedsiębiorstwa energetycznego energii elektrycznej z energią elektryczną wyprodukowaną w Instalacji). Rozliczenie depozytu prosumenckiego stanowi odpłatną dostawę towarów na rzecz zakładu energetycznego i prosument ma obowiązek wystawić na rzecz zakładu energetycznego fakturę z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE. Podstawą opodatkowania jest ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci (po zbilansowaniu międzyfazowym) pomnożona przez cenę rynkową energii opublikowanej na stronie internetowej (…). Powiatowy Zarząd Dróg wystawia fakturę VAT na depozyt po każdym miesiącu. Faktury rozliczane są na zasadzie kompensaty. Od powyższych faktur na depozyt PZD nie odlicza VAT.

Wysokość VAT wynikająca z faktur za depozyt:

Rok 2024 – (…) zł.

Rok 2025 – (…) zł.

Rok 2026 (tj. m-ce 01-04) – (…) zł.

Tym samym chociaż odpłatnie realizowane przez Powiat czynności polegające na odsprzedaży wygenerowanej nadwyżki energii elektrycznej na podstawie umowy kompleksowej o dostawę energii elektrycznej stanowią niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Powiat występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, to jednak w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczania VAT przez prosumenta rozliczającego się w systemie net-billing.

Pytanie

Czy Beneficjentowi – Powiat działającemu przez Powiatowy Zarząd Dróg przysługuje prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego?

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że pytanie dotyczy wydatków poniesionych na realizacje zadania w zakresie paneli fotowoltaicznych i rozliczania energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej w systemie wartościowym (tzw. net-billing), prawa do odliczania VAT przez prosumenta rozliczającego się w systemie net-billing (NIE CAŁEJ INWESTYCJI).

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, Powiatowi działającemu przez Powiatowy Zarząd Dróg nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z powyższego przepisu wynika, że podstawowym warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT jest istnienie bezpośredniego lub pośredniego związku pomiędzy ponoszonymi wydatkami a wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W niniejszej sprawie warunek ten nie jest spełniony. Wnioskodawca realizuje inwestycję polegającą na budowie instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu dotyczącego głębokiej modernizacji energetycznej budynku przeznaczonego na funkcjonowanie Powiatowego Zarządu Dróg. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji służy wyłącznie zapewnieniu energii elektrycznej na potrzeby funkcjonowania budynku Powiatowego Zarządu Dróg Budynek, którego dotyczy inwestycja, jest wykorzystywany do realizacji zadań publicznych w zakresie zarządzania drogami powiatowymi.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników podatku VAT w zakresie realizowanych zadań nałożonych na nie odrębnymi przepisami prawa, dla których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Realizacja przedmiotowej inwestycji następuje w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę zadań własnych o charakterze publicznym, związanych z zapewnieniem funkcjonowania infrastruktury. W tym zakresie Wnioskodawca działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania publiczne, a nie jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wydatki ponoszone na realizację inwestycji nie pozostają w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Brak jest zatem spełnienia podstawowej przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie.

Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Z przedstawionych okoliczności bezsprzecznie wynika, że głównym celem dokonywanych zakupów w ramach realizowanego zadania, jest wykonywanie zadań własnych Powiatu (niepodlegających opodatkowaniu). Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał jednoznacznie, że Powiat będzie realizował żądanie w zakresie realizacji zadania publicznego, nie celem zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej. Ww. inwestycja będzie realizowana na budynku, który służy przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych powiatu nałożonych przepisami ustawy o samorządzie powiatowym, do realizacji których Powiat został powołany, tj. czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu.

Tym samym chociaż odpłatnie realizowane przez Powiat czynności polegające na odsprzedaży wygenerowanej nadwyżki energii elektrycznej na podstawie umowy kompleksowej o dostawę energii elektrycznej stanowią niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Powiat występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, to jednak w przedmiotowej sprawę wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w trakcie realizacji ww. zadania.

Należy zauważyć, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarcza danego podmiotu i każdy mógłby wiec pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowana nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT (zadanie polegające na termomodernizacji budynku PZD służy do wypełniania zadań publicznoprawnych powiatu nałożonych przepisami ustawy o samorządzie Powiatowym). Nie ulega wątpliwości, że realizacja zadania w zakresie termomodernizacji budynku miała na celu realizacje zadania publicznego, a nie zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej. Termomodernizacja obiektów użyteczności publicznej służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty oraz obiektów administracyjnych, a wykorzystanie infrastruktury na cele komercyjne – nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

Podobne tezy zostały zaakceptowane przez Dyrektora Krajową Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 listopada 2017 roku, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR, gdzie wskazano:

„Należy także zaznaczyć, że w przypadku gdyby w budynku realizowane były tylko i wyłącznie cele publiczne to Gmina także realizowałaby ten projekt. Nie można wiec przyjąć, że w chwili podpisywania umowy związaną z inwestycja inwestor zamierzał je wykorzystać do czynności opodatkowanych. Zdaniem Powiatu związek dokonywanych zakupów inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych w przypadku termomodernizacji jest zbyt mały w porównaniu do wyraźnego jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarcza i każdy mógłby wiec pośrednio podlegać odliczeniu, jednak jeżeli określone wydatki maja bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, natomiast doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowana nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny”.

Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego zadania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z treścią tego przepisu:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem Państwa pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy wydatki poniesione przez Państwa w związku z realizacją zadania pn. „(…)”, dotyczące wykonania instalacji fotowoltaicznej, są wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1684 ze zm.):

Natomiast na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Katalog zadań własnych powiatu został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 19 ustawy o samorządzie powiatowym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Powiat, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 i 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.), zwanej dalej także „ustawą o OZE”:

Według art. 3 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z treści art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast przepis art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Zgodnie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

W świetle art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Jednocześnie zauważenia wymaga, że do 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

-     Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

-     W dniu (…) sierpnia 2023 r. Powiat podpisał z Województwem umowę o dofinansowanie projektu pn. „(…)”.

-     Jednostką realizującą zadanie był Powiatowy Zarząd Dróg, który jest jednostka budżetową Powiatu.

-     Realizowana inwestycja obejmowała: modernizację instalacji CO, modernizację instalacji CWU, wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, termomodernizację ścian zewnętrznych i stropodachu a także pokrycia stropodachu, wymianę orynnowania, oświetlenie ewakuacyjne. Zastosowane w ramach projektu rozwiązań energooszczędnych i przyjaznych środowisku tj. kotły pompy ciepła, które należą do nowoczesnych i wysokowydajnych urządzeń grzewczych wykorzystujących OZE oraz odnawialne źródła energii w postaci paneli fotowoltaicznych, które dostarczają energię elektryczna do wewnętrzną instalacji elektryczną budynku spowodowały obniżenie kosztów ogrzewania obiektu, ograniczenie emisji CO2, poprawa stanu jakości powietrza atmosferycznego.

-     Odbiór końcowy zadania nastąpił (…) listopada 2023 r.

-     Umowa na przyłącz energetyczny X z Powiatowym Zarządem Dróg, czyli Prosumentem została podpisana (…) stycznia 2024 r. Energia wytwarzana przez instalacje fotowoltaiczną jest wykorzystywana na potrzeby Powiatowego Zarządu Dróg, tj. pompy ciepła oraz wewnętrzną instalację elektryczną budynku.

-     Wytworzona w instalacji energia elektryczna, która następnie jest odprowadzana do sieci, jest rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”.

-     Powiatowy Zarząd Dróg wystawia fakturę VAT na depozyt po każdym miesiącu. Faktury rozliczane są na zasadzie kompensaty. Instalacje fotowoltaiczne wspomagają wyłącznie działalność jednostki.

-     W budynku nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

-     Wydatki były udokumentowane fakturami, na których wykazany był: Nabywca – Powiat odbiorca – Powiatowy Zarząd Dróg.

-     Zgodnie z umową z wykonawcą, główna faktura dokumentuje łączne wydatki na roboty poniesione na realizację zadania w tym na instalację paneli. Wydatki poboczne są dokumentowane odrębnie dla każdej czynności (tj. dokumentacja, inspektor, audyt, nadzór itp).

-     Główna faktura dokumentuje łączne wydatki na roboty zgodnie z umową, protokołem końcowym i harmonogramem rzeczowo-finansowym projektu przedstawionym do dofinansowania zadania.

-     Inwestycja została zakończona wystawieniem jednej faktury na roboty budowlane. Wydatki poboczne są dokumentowane odrębnie dla każdej czynności (tj. dokumentacja, inspektor, audyt, nadzór itp.).

-     Instalację paneli fotowoltaicznych wykonywał ten sam podmiot, który wystawił fakturę Główne roboty budowlane wykonał jeden wykonawca, który wystawił jedną fakturę. Wydatki poboczne są dokumentowane odrębnie dla każdej czynności (t.j. dokumentacja, inspektor, audyt, nadzór itp.).

-     Nie są Państwo w stanie wyodrębnić i przyporządkować wydatki poniesione na instalację paneli fotowoltaicznych od pozostałych wydatków na realizację inwestycji.

-     Faktury rozliczane są na zasadzie kompensaty. Od powyższych faktur na depozyt PZD nie odlicza VAT.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie z dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa należy uznać za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – dokonują bowiem Państwo dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie stosownej umowy zawartej z przedsiębiorstwem energetycznym. Zauważyć należy, że model rozliczenia w ramach tak zwanego „net-billingu” przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna będzie zapisywana wartościowo, jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Powiatu i będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast w przypadku, gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej, niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej, przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z tym w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą dokonywali Państwo dostawy tej energii, za którą przysługiwać będzie Państwu wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo jako prosument – zarejestrowany, czynny podatnik VAT – poprzez wprowadzanie energii wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, do sieci energetycznej, dokonują na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w ww. mikroinstalacji.

W związku z powyższym wprowadzenie przez Państwa prądu do sieci, który zostanie wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej wytworzonej w ramach inwestycji pn. „(…)” stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia w związku z realizacją ww. zadania należy również wskazać, że wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

I tak na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 2c ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Rozporządzenie to określa również co należy rozumieć przez jednostki organizacyjne samorządu terytorialnego.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Należy zatem stwierdzić, że w związku z poniesieniem nakładów na realizację projektu, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację projektu w całości do działalności gospodarczej, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwać Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Do obowiązków podatnika należy bowiem w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego Państwa obowiązkiem jako zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą mieli Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków będzie możliwe będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację projektu do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Odnosząc się do wydatków, które Państwo ponosili w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)” i związane były z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej należy zauważyć, że instalacja ta będzie służyć do produkcji prądu, którego dostawa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – Powiat będzie wykorzystywać efekty realizowanego projektu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją wykonania instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze prosumenta stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, która podlega opodatkowaniu tym podatkiem i nie korzysta ze zwolnienia należy uznać, że wydatki związane z wykonaniem przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej będą miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem w odniesieniu do wydatków, które ponieśli Państwo w związku z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej – jak wskazano powyżej – wydatki te, wbrew Państwa twierdzeniu, będą wykorzystywane częściowo do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tak więc będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i działalności innej niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).

Tym samym w przypadku, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację projektu związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zaznaczam, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego mogą Państwo zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowanie

Powiatowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)” w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Tym samym Państwa stanowisko w ww. zakresie oceniłem jako nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisem stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie zaznaczam, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku – pytania sformułowanego przez Państwa we wniosku. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanej przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnej, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Zatem powołana przez Państwa interpretacja indywidualna z 10 listopada 2017 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR nie może stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie ponieważ została wydana w odmiennym stanie faktycznym.

Końcowo zauważam, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym dołączone przez Państwa do dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy, a wydając przedmiotową interpretację oparłem się wyłącznie na przedstawionym przez Państwa opisie sprawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.