0111-KDSB1-2.440.51.2026.3.PKG

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 25 lutego 2026 r. (data wpływu 25 lutego 2026 r.), uzupełnionego pismami z dnia 25 lutego 2026 r. (data wpływu 25 lutego 2026 r.), 27 marca 2026 r. (data wpływu 27 marca 2026 r.), 27 marca 2026 r. (data wpływu 31 marca 2026 r.), 31 marca 2026 r. (data wpływu 31 marca 2026 r.), 15 kwietnia 2026 r. (data wpływu 15 kwietnia 2026 r.) oraz 17 kwietnia 2026 r. (data wpływu 17 kwietnia 2026 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: towar (świadczenie kompleksowe) – (…)

Opis towaru: budynek mieszkalny jednorodzinny – (…).

Rozstrzygnięcie: PKOB 11

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2026 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 25 lutego 2026 r., 27 marca 2026 r., 31 marca 2026 r., 15 kwietnia 2026 r. oraz 17 kwietnia 2026 r., w zakresie sklasyfikowania ww. towaru dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści złożonego dołączonego dokumentu do wniosku WIS przedstawiono następujący opis:

Wnioskodawca jest (…)

W ramach przedsięwzięcia (…), które Wnioskodawca realizuje na Nieruchomości, mają powstać dwa budynki mieszkalne jednorodzinne dwulokalowe, wolnostojące – każdy o łącznej powierzchni użytkowej (…) m2. Zgodnie z obliczeniami dokonanymi w (…) zgodnie (…) oraz aktualnym rozporządzeniem w sprawie zakresu i formy (…), powierzchnia użytkowa każdego z lokali mieszkalnych ma wynosić (…) m2. W każdym z lokali znajdować się będą (…). Podział techniczny i prawny domów jednorodzinnych przebiegać ma pionowo, każdy lokal: będzie posiadał swoje niezależne wejście z poziomu gruntu, będzie posiadał własne instalacje, będzie funkcjonalnie odrębny i osobno wykorzystywany.

Z marketingowego punktu widzenia (…) sprzedaż domu jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej.

Wnioskodawca zamierza zbyć powstałe lokale mieszkalne na podstawie zawieranych z kupującymi (…). Z własnością każdego lokalu związany będzie odpowiedni udział w nieruchomości wspólnej – (…).

Sprzedaż nastąpi poprzez zawarcie (…), a Lokal wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej będzie ujawniony w jednej księdze wieczystej.

(…).

Przedmiotem wniosku jest więc: (…).

Wnioskodawca ponadto informuje, że powierzchnia użytkowa Lokalu jest zgodna z zasadami metodologii Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

Lokal będzie wykończony w standardzie deweloperskim – (…).

Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” lub „VAT”) jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę transakcji, tj. (…).

PYTANIE WNIOSKODAWCY:

(…)

STANOWISKO WNIOSKODAWCY WRAZ Z UZASADNIENIEM:

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, ma on prawo zastosować do sprzedaży Lokalu mającego powstać na Nieruchomości (…) stawkę VAT w wysokości 8%.

Wnioskodawca w pierwszej kolejności zwraca uwagę na art. 41 ust. 12 Ustawy VAT. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 (tj. 8%) Ustawy VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zasadą jest, że do wspomnianych czynności związanych z obiektami zaliczanymi do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę 8%.

Ustawodawca pojęcie „budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym” zdefiniował w art. 41 ust. 12a Ustawy VAT w sposób następujący: przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Chodzi zatem o obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części (bez lokali użytkowych) oraz o lokale mieszkalne, ale w budynkach niemieszkalnych. Ze względu na fakt, że przedmiotem sprzedaży ma być lokal mieszkalny w budynku mieszkalnym istotny jest zakres przedmiotowy „obiektów budownictwa mieszkaniowego" w rozumieniu Ustawy VAT. Definicję legalną wspomnianych obiektów stanowi art. 2 pkt 12 Ustawy o VAT: „rozumie się przez to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11”.

Mając na względzie Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku o Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316), budynki jednorodzinne (dwulokalowe) z podziałem pionowym, które zamierza wybudować i Wnioskodawca, należy zaliczyć do grupowania działu 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – budynki mieszkalne (grupa 111: Budynki mieszkalne jednorodzinne; Klasa: 1110: Budynki mieszkalne jednorodzinne), przy czym w ramach Klasy 1110 wyszczególnia się: Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Budynki jednorodzinne dwulokalowe, takie jak mające zostać wybudowane (…), jako sklasyfikowane w dziale 11 PKOB, będą spełniać definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego.

W dalszej kolejności należy zauważyć, że ustawodawca wprowadził w art. 41 ust. 12b Ustawy VAT zastrzeżenie mówiące, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w art. 41 ust. 12a Ustawy VAT nie zalicza się lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Pojęcie „powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego” nie zostało zdefiniowane w Ustawie o VAT. Należy więc odwołać się do definicji normatywnych z innych aktów prawnych, które rozróżniają powierzchnię lokalu mieszkalnego i powierzchnię pomieszczeń przynależnych. Art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. 1994 Nr 85, poz. 388 ze zm.) stanowi, że: „samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne”. Z kolei art. 2 ust. 4 u.w.l. brzmi: „Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

W dalszej części u.w.l. wyraźnie rozgraniczono powierzchnię użytkową lokalu i powierzchnię pomieszczeń przynależnych – m.in. w art. 3 ust. 3 u.w.l.: „Udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Udział właściciela samodzielnych lokali niewyodrębnionych w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej tych lokali wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi”.

Ustawodawca posługuje się odrębnymi pojęciami – „powierzchnia użytkowa lokalu ” oraz „powierzchnia pomieszczeń przynależnych” (do których należą m.in. garaże, piwnice, strychy). Skoro zatem ustawodawca oddzielił powierzchnię pomieszczeń przynależnych od powierzchni użytkowej lokalu, do powierzchni użytkowej Lokalu nie powinno wliczać się powierzchni garażu i pomieszczenia technicznego, która są pomieszczeniami przynależnymi.

Wnioskodawca wskazał, że takie stanowisko jest ugruntowane w interpretacjach podatkowych. (…).

(…).

W projekcie architektoniczno-budowlanym, (…).

Podsumowując, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, przytoczone przepisy oraz stanowiska organów podatkowych, Wnioskodawca uważa, że ma prawo zastosować stawkę VAT w wysokości 8% do sprzedaży Lokalu (…).

Do wniosku dołączono:

(…)

Pismem z dnia 25 lutego 2026 r. Wnioskodawca ponadto dołączył:

(…)

Pismem z dnia 27 marca 2026 r. (data wpływu 27 marca 2026 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 20 marca 2026 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.51.2026.1.PKG, Wnioskodawca złożył następujące wyjaśnienia:

Na pytanie o wskazanie, czy przedmiot wniosku dotyczy lokalu mieszkalnego oznaczonego (…), czy lokalu mieszkalnego oznaczonego (…), Wnioskodawca wskazał, że (…).

Na pytanie o wskazanie, do jakich celów przeznaczone będzie (…), Wnioskodawca odpowiedział, że (…).

Na pytanie o wskazanie, czy budynek (…), Wnioskodawca wskazał, że (…).

Na pytanie o wskazanie elementów wchodzących w „części budynków i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali”, z uwzględnieniem jakie elementy będą objęte umowa quoad usum, Wnioskodawca odpowiedział, że (…).

Na pytanie o wskazanie powierzchni użytkowej (…) dla przedmiotowego lokalu mieszkalnego (…), Wnioskodawca odpowiedział, że (…).

Na pytanie o doprecyzowanie, co obejmuje wskazana w projekcie powierzchnia (…), Wnioskodawca wskazał, że (…).

Na prośbę Organu o przesłanie (…), (…), Wnioskodawca wskazał, że (…).

Na prośbę Organu o przesłanie (…), Wnioskodawca odpowiedział, że (…).

Do uzupełnienia ponownie dołączono (…).

Ponadto pismem z dnia 27 marca 2026 r. (data wpływu 31 marca 2026 r.), które do tutejszego organu wpłynęło za pomocą Poczty Polskiej uzupełnienie do którego Wnioskodawca dołączył (…).

(…).

Pismem z dnia 31 marca 2026 r. (data wpływu 31 marca 2026 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez wskazanie, że (…).

Pismem z dnia 15 kwietnia 2026 r. (data wpływu 15 kwietnia 2026 r.) Wnioskodawca sprostował odpowiedź na pytanie dotyczące wskazania powierzchni użytkowej (…).

Z kolei pismem z dnia 17 kwietnia 2026 r. (data wpływu 17 kwietnia 2026 r.) Wnioskodawca sprostował odpowiedź na pytanie dotyczące wskazania elementów wchodzących w „części budynków i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali”, z uwzględnieniem jakie elementy będą objęte umową quoad usum, poprzez wskazanie, że (…).

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, postanowieniem z dnia 27 kwietnia 2026 r. nr 0111-KDSB1-2.440.51.2026.2.PKG tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 28 kwietnia 2026 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (towaru)

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

-        w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

-        w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27). Rzecznik Generalna zauważyła także, że Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jednym z decydujących czynników uznania towaru za „świadczenie kompleksowe” jest zatem także to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje zatem wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.

Warto jednak zauważyć, że oceniając powiązanie różnych czynności pod kątem występowania świadczenia kompleksowego, należy zwrócić szczególną uwagę na indywidualny charakter całego świadczenia. Oznacza to, że te same czynności, wykonywane w różnych warunkach, przez różne podmioty mogą podlegać różnym kryteriom oceny, zważywszy na aspekt ekonomiczny oraz cel całej transakcji. W niniejszej sprawie istotne kryterium oceny stanowi nietypowość, niepowtarzalność całego przedsięwzięcia o innowacyjnym charakterze.

W tym miejscu należy wyjaśnić także, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynku, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny budynków lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Ponadto zauważyć należy, że dostawa infrastruktury technicznej i towarzyszącej przynależnej do budynku również powinna zostać obliczona proporcjonalnie w stosunku np. do powierzchni użytkowej budynku. Istotne jest, aby przyjęty klucz podziału był rzetelny i miarodajny, a tym samym odzwierciedlał stan faktyczny.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku, jego uzupełnieniach i załącznikach, należy wskazać, że czynności składające się na dostawę budynku mieszkalnego jednorodzinnego określanego (…) wraz z prawami quoad usum (…) oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (…) – są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Sprzedaż nastąpi poprzez (…), a przedmiotowy lokal (budynek mieszkalny jednorodzinny) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej będzie ujawniony w jednej księdze wieczystej.

Z własnością lokalu związany będzie zatem odpowiedni udział w nieruchomości wspólnej – (…). Przy czym, poprzez części budynków i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali należy rozumieć: (…).

(…).

Wszystkie podjęte czynności zmierzają do efektu końcowego, którym jest dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego (…) wraz z prawami quoad usum (…) oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (…). Klient nie jest zainteresowany nabyciem poszczególnych elementów osobno, samodzielnie nie mają one dla Niego istotnego znaczenia i służą tylko osiągnięciu celu końcowego. Nie da się bowiem dostarczyć infrastruktury bez dostarczenia budynku, a jednocześnie budynek bez tej infrastruktury ma znacząco gorsze – a w przypadku przyłączy wręcz uniemożliwiające – zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Nie da się również odłączyć infrastruktury od budynku i sprzedać ją osobno, innym nabywcom. Ponadto infrastruktura nie może być przedmiotem odrębnego, niezależnego obrotu, gdyż nie stanowi ona prawa rzeczowego lub ograniczonego prawa rzeczowego.

Mając na uwadze, przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że czynności opisane we wniosku oraz jego uzupełnieniach, mają charakter kompleksowy.

Elementem dominującym (głównym) w ramach opisanego świadczenia będzie dostawa budynku, elementy pomocnicze to wszystko to, co stanowi prawa quoad usum (…) oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (…).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego – określanego (…) jest kluczowym elementem realizowanego świadczenia. Pozostałe elementy świadczenia przyczyniają się do efektywniejszego wykonania świadczenia głównego.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z czynnością główną (dominującą).

Tym samym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji dla towaru – budynku mieszkalnego jednorodzinnego – (…).

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury Scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury Scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m² powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

-        powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów,

-        powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych,

-        powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W sekcji 1 Budynki w dziale 11 w grupie 111 Budynki mieszkalne jednorodzinne Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych mieści się klasa 1110 Budynki mieszkalne jednorodzinne w odniesieniu do której wskazano:

Klasa obejmuje:

Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.

Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

(…).

W przedłożonym projekcie architektoniczno-budowlanym, dotyczącym (…).

Zauważyć ponadto należy, że budynek, określany (…), będzie posiadał własne wejście z poziomu gruntu, własne instalacje oraz będzie oddzielnie wykorzystywany od drugiego lokalu w zabudowie.

Na podstawie złożonych wyjaśnień wnioskodawcy oraz informacji zawartych w przedłożonym do akt sprawy (…), Organ dokonał szczegółowej analizy zgodnie z którą wyliczył powierzchnię użytkową budynku zgodnie z zasadami metodologii PKOB. Tym samym całkowita powierzchnia użytkowa przedmiotowego budynku – (…) (…) wynosi: (…) m². Co najmniej połowa wskazanej powierzchni użytkowej będzie wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W związku z powyższym, w oparciu o przedstawiony opis oraz dokumenty złożone w niniejszej sprawie – budynek mieszkalny jednorodzinny – (…), należy klasyfikować jako budynek mieszkalny w dziale PKOB 11.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. z 2024 r. poz. 248 ze zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%,

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z kolei art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12,

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2024 r. poz. 1361, 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z dostawą budynku, tym samym przedmiot wniosku dotyczy jednej z czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy.

Jednakże, aby możliwe było zastosowanie przez Wnioskodawcę preferencyjnej stawki podatku VAT w związku realizowaną dostawą, należy dokonać analizy czy budynek opisany we wniosku i jego uzupełnieniu jest obiektem zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z budynkiem sklasyfikowanym w PKOB 11. Z analizy zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że powierzchnia użytkowa budynku będzie wynosić (…) m².

Działka (…) znajduje się w granicach obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (…)., zgodnie z którym znajdują się one na terenie zabudowy mieszkaniowej i usługowej niskiej intensywności, oznaczonym na rysunku planu symbolem „(…)”.

Zgodnie z zapisami ww. uchwały – jako przeznaczenie podstawowe dla terenu „(…)” ustalono zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wolno stojącą, jedno lub dwulokalową i zabudowy bliźniaczą, jednolokalową.

Tym samym przedmiotowy budynek jest budynkiem przeznaczonym do stałego zamieszkania.

W związku z powyższym należy uznać, że przedmiotowy budynek, spełnia przesłanki zaliczające go do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W tym miejscu ponownie należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynku, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny budynków lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – budynek mieszkalny jednorodzinny – (…) wraz z prawami quoad usum oraz udziałem w nieruchomości wspólnej, jest budynkiem stałego zamieszkania klasyfikowanym do działu PKOB 11 oraz nie jest wymieniony w wyłączeniu w związku z art. 41 ust. 12b ustawy, jego dostawa będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43‑300 Bielsko‑Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów (świadczeń kompleksowych) tożsamego pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do dostawy towaru (świadczenia kompleksowego) będącego jej przedmiotem, w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

-        podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

-        towar (świadczenie kompleksowe), będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,

albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

-        klasyfikacja towaru, lub

-        stawka podatku właściwa dla towaru, lub

-        podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).