0111-KDIB3-3.4012.202.2026.3.PJ

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest w zakresie:

- uznania, że dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr X. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - prawidłowe,

- możliwości zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy działki na podatku VAT w całości lub w części - nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu oraz zwolnienia z podatku zamiany nieruchomości wpłynął 7 maja 2026 r. Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 1 czerwca 2026 r. oraz pismem z 22 lipca 2026 r. stanowiącymi odpowiedź na wezwania Organu.

 

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

 

Wnioskodawca jest niepubliczną uczelnią wyższą mającą siedzibę w Z., czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca realizuje głównie usługi kształcenia na poziomie wyższym, korzystające ze zwolnienia od podatku VAT, a także może wykonywać czynności opodatkowane, takie jak najem, dzierżawa czy świadczenie usług o charakterze komercyjnym. Nieruchomości posiadane przez Wnioskodawcę stanowią składniki majątku wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W październiku 2025 r. Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej (...), oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr X. Nieruchomość ta jest obecnie wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności edukacyjnej prowadzonej przez uczelnię. Wnioskodawca nie prowadzi na tym terenie inwestycji budowlanych w postaci budynków ani budowli o charakterze kubaturowym.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta Z., działka nr X. znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem (...) - „tereny zieleni urządzonej”, dla których jako przeznaczenie uzupełniające dopuszczono lokalizację obiektów małej architektury związanych z rekreacją, zabudowy usługowej z zakresu sportu, handlu i gastronomii uzupełniającej program obsługi terenu, urządzeń infrastruktury technicznej, dojazdów, ścieżek pieszych i rowerowych, a także miejsc parkingowych oraz obsługi komunikacyjnej drogi publicznej zbiorczej i lokalnej. Zasadnicze przeznaczenie tego terenu polega jednak na pełnieniu funkcji zieleni urządzonej i rekreacyjnej. Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych dopuszczenie tego typu funkcji uzupełniających nie musi samo w sobie przesądzać o uznaniu całego terenu za „teren budowlany” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Po przeciwnej stronie planowanej transakcji występuje Gmina Z., będąca czynnym podatnikiem VAT w zakresie gospodarowania mieniem komunalnym. Gmina jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej również w Z. (...), oznaczonej jako działka nr V., (...). Z informacji uzyskanych przez Wnioskodawcę wynika, że działka ta stanowi grunt niezabudowany, który - zgodnie z właściwymi dla niej ustaleniami planistycznymi - nie jest objęty przeznaczeniem pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a w konsekwencji stanowi teren niezabudowany inny niż teren budowlany. Wnioskodawca oraz Gmina Z. planują zawarcie umowy zamiany, na mocy której Gmina przeniesie na rzecz Wnioskodawcy prawo własności działki nr V., natomiast Wnioskodawca przeniesie na rzecz Gminy prawo użytkowania wieczystego działki nr X. Zamiana nastąpi w formie aktu notarialnego, a strony - jako podatnicy VAT - będą występować jednocześnie w roli dostawcy i nabywcy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że planowana transakcja będzie stanowiła „zdarzenie przyszłe” w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej i w dacie złożenia niniejszego wniosku nie została jeszcze zrealizowana. Wnioskodawca ma wątpliwości co do sposobu opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy, której dokona po jego stronie w ramach planowanej umowy zamiany, a w szczególności czy przeniesienie prawa użytkowania wieczystego działki nr X. powinno korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany.

 

W uzupełnieniu wniosku z 1 czerwca 2026 r. odpowiadając na pytania zawarte w wezwaniu wskazali Państwo ponadto że:

 1. Czy działka nr X. jest zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w całości objęta symbolem (...)?

  - Tak. działka nr X. jest zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta Z. (...) w całości objęta jednym symbolem: (...). Symbol (...) oznacza wprost tereny zieleni urządzonej.

 2. Jeżeli dla działki przewidziano w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego inne symbole, proszę wskazać jakie przeznaczenia w nich przewidziano oraz czy dopuszczają one możliwość zabudowy?

   - Nie przewidziano innych symboli. Dla całej działki nr X. obowiązuje wyłącznie przeznaczenie określone symbolem (...).

Wątpliwości organu dotyczące funkcji parkingowej i obsługi komunikacyjnej wynikają ze specyfiki ustaleń dla samego terenu (...), a nie z wyznaczenia innych stref. Kwestie te są elementami składowymi jednego przeznaczenia podstawowego, co wprost wynika z zapisów MPZP. Zgodnie z § 36 ww. uchwały, dla terenu (...) MPZP ustala:

  - Przeznaczenie: zieleń urządzona, w tym m.in.: usługi z zakresu sportu, handlu i gastronomii uzupełniające program obsługi terenu, obiekty małej architektury, urządzenia infrastruktury technicznej, dojazdy, ścieżki piesze i rowerowe.

Obowiązek realizacji miejsc parkingowych dla samochodów osobowych w granicach działki budowlanej.

  - Obsługę komunikacyjną terenu z drogi zbiorczej (S.2KD Z) oraz drogi lokalnej (S.4KD L).

Miejscowy plan dopuszcza dla tego obszaru (S.57ZP1) bardzo ograniczoną możliwość zabudowy. Zgodnie z planem dla terenu S.57ZP1 obowiązują następujące, ścisłe parametry i wskaźniki kształtowania zabudowy:

- dopuszczalna wysokość zabudowy: 12,0 m (w tym maksymalna wysokość budynków - 8,0 m),

- maksymalna szerokość elewacji frontowej budynków: 8,0 m.

- dachy o dowolnym kształcie, realizowane według indywidualnych projektów,

- wskaźnik intensywności zabudowy: od 0,1 do 0,1,

- wskaźnik powierzchni zabudowy: maksymalnie 0,1, powierzchnia biologicznie czynna: minimum 70% powierzchni działki zagospodarowanej w formie zieleni urządzonej,

- zakaz grodzenia terenów.

Tym samym, pomimo dopuszczenia obiektów usługowych i obowiązku urządzenia miejsc parkingowych, cała działka wciąż stanowi w sensie planistycznym jeden obszar zieleni urządzonej.

 3. Czy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na działce nr X. wyznaczono linie rozgraniczające różne przeznaczenia terenu? Jeśli tak, proszę wskazać jakie to przeznaczenia i czy dopuszczają one możliwość zabudowy?

   - Nie, na wskazanej działce nie wyznaczono linii rozgraniczających różne przeznaczenia terenu. Cały teren objęty jest jednolitym przeznaczeniem (...) (zieleń urządzona) ze wskazaniem dla konkretnego pola o symbolu (...). Parametry pozwalające na zabudowę uzupełniającą (o których mowa w odpowiedzi na pytanie nr 2) obowiązują na całym tym terenie jako funkcje wspierające zieleń urządzoną, a niejako odrębne strefy wydzielone liniami rozgraniczającymi na rysunku planu. Na potwierdzenie tego faktu, w załączeniu do niniejszej odpowiedzi przekazuję mapkę poglądową obrazującą wprost jednolite oznaczenie (...) na całym analizowanym terenie.

 

W uzupełnieniu wniosku z 22 lipca 2026 r. odpowiadając na pytania zawarte w wezwaniu wskazali Państwo ponadto że:

 1. W opinii Wnioskodawcy działka nr X. była i jest wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Y. jest niepubliczną uczelnią wyższą z siedzibą w Z., czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym głównie usługi kształcenia na poziomie wyższym, korzystające ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nabyta w październiku 2025 r. działka nr X. (prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w Z.) stanowi składnik majątku wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej uczelni w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym jest obecnie wykorzystywana na potrzeby działalności edukacyjnej prowadzonej przez uczelnię i nie są na niej prowadzone inwestycje budowlane w postaci budynków lub budowli o charakterze kubaturowym.

Wnioskodawca nie wykorzystuje działki nr X. do wykonywania czynności opodatkowanych VAT takich jak najem, dzierżawa czy inne usługi o charakterze komercyjnym; działka służy wyłącznie działalności zwolnionej z VAT związanej z kształceniem.

 2. Przy nabyciu przez Y. prawa użytkowania wieczystego działki nr X. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z treścią aktu notarialnego dokumentującego nabycie prawa użytkowania wieczystego, strony oświadczyły, że dostawa (sprzedaż) dokumentowana tym aktem podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2025 r., poz. 775), wobec czego na fakturze dokumentującej nabycie nie wykazano podatku VAT.

 

W akcie notarialnym wskazano ponadto, że Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT, a dostawa korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, co oznacza, że po stronie Wnioskodawcy nie powstała kwota podatku naliczonego, od której można byłoby dokonać obniżenia podatku należnego.

 

Pytania

 

 1. Czy planowana zamiana, w ramach której Gmina Z. przeniesie na rzecz Wnioskodawcy prawo własności niezabudowanej działki gruntu nr V., (...), a Wnioskodawca przeniesie na rzecz Gminy Z. prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu nr X., (...), będzie stanowiła po stronie Wnioskodawcy odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

 2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy dostawa, której dokona Wnioskodawca (przeniesienie prawa użytkowania wieczystego działki nr X.), korzysta w całości ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pomimo że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Miasta Z. dopuszcza dla części tego terenu funkcję miejsc parkingowych oraz obsługi komunikacyjnej drogi publicznej zbiorczej i lokalnej?

 3. Ewentualnie, jeżeli organ uzna, że część działki nr X. stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, czy zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, może znaleźć zastosowanie przynajmniej do tej części działki nr X., która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta Z. ma charakter terenu zieleni urządzonej (symbol (...)) bez przeznaczenia budowlanego?

 

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko wnioskodawcy przyporządkowane do pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja zamiany, w ramach której Gmina Z. przeniesie na rzecz Wnioskodawcy prawo własności działki nr V., a Wnioskodawca przeniesie na rzecz Gminy Z. prawo użytkowania wieczystego działki nr X., będzie stanowiła po stronie Wnioskodawcy odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Wynagrodzeniem po stronie Wnioskodawcy będzie wartość nieruchomości otrzymywanej od Gminy, co spełnia przesłankę odpłatności niezbędną do uznania czynności za odpłatną dostawę towarów.

Stanowisko wnioskodawcy przyporządkowane do pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa, której dokona po swojej stronie (przeniesienie prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr X.), będzie korzystać w całości ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 tej ustawy. Działka nr X. jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Miasta Z. przeznaczona zasadniczo jako teren zieleni urządzonej (symbol (...)), natomiast dopuszczone funkcje uzupełniające (mała architektura, zabudowa usługowa o charakterze towarzyszącym, ciągi piesze i rowerowe, urządzenia infrastruktury technicznej, miejsca parkingowe i obsługa drogi publicznej) nie zmieniają podstawowego, niebudowlanego charakteru tego terenu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych samo dopuszczenie w planie takich funkcji uzupełniających nie przesądza o uznaniu całego obszaru za teren budowlany, a zatem cała działka nr X. spełnia warunki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 10 listopada 2021 r., sygn. akt I FSK 575/18: „O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni. Tym samym uprawniony jest wniosek, że to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają”. Podobnie orzeczenia: NSA z 9 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1650/15; NSA z 19 października 2018 r., sygn. I FSK 1992/16; NSA z 1 marca 2022 r., sygn. I FSK 2325/19; NSA z 26 kwietnia 2022 r., sygn. I FSK 49/22; NSA z 16 października 2025 r., sygn. I FSK 1180/22.

Stanowisko wnioskodawcy przyporządkowane do pytania 3 (wariant częściowy)

W ocenie Wnioskodawcy, nawet w przypadku gdyby organ podatkowy uznał, że ta część działki nr X., dla której plan miejscowy dopuszcza lokalizację miejsc parkingowych oraz obsługi komunikacyjnej drogi publicznej, stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, to zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy i tak znajdzie zastosowanie przynajmniej do tej części działki, która zgodnie z miejscowym planem ma charakter terenów zieleni urządzonej bez przeznaczenia budowlanego. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w razie zróżnicowanego przeznaczenia poszczególnych części jednej nieruchomości dopuszczalne jest dokonanie odpowiedniej alokacji przychodu i zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do części działki niebędącej terenem budowlanym, przy jednoczesnym odmiennym traktowaniu ewentualnej części mającej charakter terenu budowlanego.

 

Ocena stanowiska

 

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w zakresie:

- uznania, że dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr X. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - prawidłowe,

- możliwości zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy działki na podatku VAT w całości lub w części - nieprawidłowe.

 

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

 

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

 

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

 

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

 

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

 

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Ponadto zarówno oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną - zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem, dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl powyższych regulacji prawnych, zamiana towarów - co do zasady - jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

 

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 795):

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

 

Na gruncie regulacji Kodeksu cywilnego, w wyniku umowy zamiany następuje przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne rozporządzenie prawem własności innej rzeczy stanowiące o odpłatnym charakterze zawartej umowy. Zatem, w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

 

Na mocy art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

 

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

 

Natomiast, w świetle art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

 

Zatem, umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

 

Mając na uwadze powyższe, opisana przez Państwa zamiana nieruchomości na mocy której Gmina przeniesie na rzecz Wnioskodawcy prawo własności działki nr V., natomiast Wnioskodawca przeniesie na rzecz Gminy prawo użytkowania wieczystego działki nr X., będzie stanowiła sprzedaż towaru w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak Państwo wskazali w opisie zdarzenia przyszłego, nieruchomości posiadane przez Wnioskodawcę stanowią składniki majątku wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem dostawa działki nr X. dokonywana będzie przez Państwa jako podatnika podatku od towarów i usług, a tym samym będzie stanowiła dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

 

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Czynności które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, mogą być albo opodatkowane właściwą stawką podatku VAT, albo mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

 

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

 

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

 

Według art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

 

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U z 2026 r. poz. 538 ze zm.):

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

 

Na podstawie art. 15 ust. 2 pkt 1, 6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo:

1) przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania;

6) zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu, maksymalną i minimalną nadziemną intensywność zabudowy, minimalny udział powierzchni biologicznie czynnej, maksymalny udział powierzchni zabudowy, maksymalną wysokość zabudowy, minimalną liczbę i sposób realizacji miejsc do parkowania, w tym miejsc przeznaczonych do parkowania pojazdów zaopatrzonych w kartę parkingową, oraz linie zabudowy i gabaryty obiektów;

9) szczególne warunki zagospodarowania terenów oraz ograniczenia w ich użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy.

 

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” oraz „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 524, ze zm.; dalej jako: „Prawo budowlane”).

 

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

 

W myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

 

Zgodnie z art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

 

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że dokonywana przez Państwa w ramach transakcji zamiany dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr X. będzie dostawą terenu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę.

 

Jak bowiem Państwo wskazali w opisie zdarzenia przyszłego i jego uzupełnieniu nabyli Państwo prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej -działki nr X., oraz nie prowadzili na tym terenie inwestycji budowlanych w postaci budynków ani budowli o charakterze kubaturowym. Zatem przedmiotem dostawy z Państwa strony będzie grunt niezabudowany.

 

Jednocześnie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wskazano dla tej działki przeznaczenie pod zieleń urządzoną, przy czym w przeznaczeniu tym zawierają się usługi z zakresu sportu, handlu i gastronomii uzupełniające program obsługi terenu, a także na co należy zwrócić szczególna uwagę: obiekty małej architektury, urządzenia infrastruktury technicznej, dojazdy, ścieżki piesze i rowerowe a także miejsca parkingowe dla samochodów osobowych w granicach działki budowlanej. Ponadto - jak Państwo wskazali - miejscowy plan dopuszcza dla tego obszaru (S.57ZP1) bardzo ograniczoną możliwość zabudowy. Zgodnie z planem dla terenu (...) obowiązują następujące, ścisłe parametry i wskaźniki kształtowania zabudowy:

- dopuszczalna wysokość zabudowy: 12,0 m (w tym maksymalna wysokość budynków - 8,0 m),

- maksymalna szerokość elewacji frontowej budynków: 8,0 m.

- dachy o dowolnym kształcie, realizowane według indywidualnych projektów,

- wskaźnik intensywności zabudowy: od 0,1 do 0,1,

- wskaźnik powierzchni zabudowy: maksymalnie 0,1, powierzchnia biologicznie czynna: minimum 70% powierzchni działki zagospodarowanej w formie zieleni urządzonej,

- zakaz grodzenia terenów.

Powyższe wskazuje, że plan miejscowy obowiązujący dla działki mającej być przedmiotem opisanej dostawy dokonywanej przez Uczelnię, dopuszcza na niej możliwość zabudowy, a tym samym zgodnie z przepisami ustawy o VAT jest to teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Wobec powyższego dokonywana przez Państwa w ramach transakcji zamiany dostawa prawa użytkowania wieczystego działki nr X. będzie dostawą terenu niezabudowanego budowlanego i nie będzie korzystać ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym dostawa, której Państwo dokonają po swojej stronie (przeniesienie prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki nr X.), będzie korzystać w całości ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 tej ustawy.

Odnosząc się do wskazywanych przez Państwa orzeczeń sądów administracyjnych zawierających argumentację przemawiającą za uznaniem, że o charakterze danego gruntu jako przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT decyduje wyłącznie jego podstawowe (dominujące) przeznaczenie wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a przeznaczenie uzupełniające nie wpływa na zmianę kwalifikacji danego gruntu, Organ wskazuje, że w istocie przeznaczenie uzupełniające wzbogaca główny (zasadniczy) sposób zagospodarowania danego terenu. Bezspornym jest, że w świetle przepisów ustawy o VAT o zastosowaniu zwolnienia podatkowego decydują przepisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie sposób się jednakże zgodzić z twierdzeniem, że przeznaczenie uzupełniające (zwłaszcza jeżeli dopuszcza możliwość zabudowy terenu, który w przeznaczeniu podstawowym jest terenem niebudowlanym) określone w planie zagospodarowania przestrzennego terenu pozostaje bez wpływu na kwalifikację danego gruntu. W ocenie Organu, w sytuacji gdyby na danym terenie powstały w oparciu o przeznaczenie dopuszczalne (uzupełniające) np. obiekt małej architektury, będące wszakże obiektami budowlanymi zgodnie z Prawem budowlanym, czy wręcz budynki (budowę takich dopuszcza przeznaczenie uzupełniające wynikające z planu miejscowego), to przy dostawie takiego gruntu co do zasady należałoby uznać, że przedmiotem dostawy jest teren zabudowany.

Należy przy tym zauważyć, że w opisanym zdarzeniu przyszłym charakter budowalny działki nr X. nie wynika z przeznaczenia uzupełniającego/dopuszczalnego, ale możliwości posadowienia na niej obiektów małej architektury, zabudowy usługowej z zakresu sportu, handlu i gastronomii uzupełniającej program obsługi terenu, urządzeń infrastruktury technicznej, dojazdów, ścieżek pieszych i rowerowych, a także miejsc parkingowych oraz obsługi komunikacyjnej drogi publicznej zbiorczej i lokalnej, które są elementem głównego/podstawowego przeznaczenia tej działki zgodnie z aktem prawa miejscowego - miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 3 należy zauważyć, że jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia, na wskazanej działce nie wyznaczono linii rozgraniczających różne przeznaczenia terenu - cały teren objęty jest jednolitym przeznaczeniem (...) (zieleń urządzona) ze wskazaniem dla konkretnego pola o symbolu (...), a parametry pozwalające na zabudowę uzupełniającą obowiązują na całym tym terenie jako funkcje wspierające zieleń urządzoną, a niejako odrębne strefy wydzielone liniami rozgraniczającymi na rysunku planu.

Skoro zatem cała działka posiada takie samo przeznaczenie, które zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 2 świadczy o jej budowalnym charakterze, a żadna jej część nie jest wskazana zgodnie z planem miejscowym, jako niedopuszczająca zabudowy (o czym świadczy brak linii rozgraniczających) to nie ma podstaw do uznania że w części nie jest ona terenem budowlanym, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. Nie ma wobec tego możliwości zwolnienia dostawy części działki z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Należy w tym miejscu wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

 

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

 

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

   - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

   - przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia prawo użytkowania wieczystego działki nr X. stanowi składnik majątku wykorzystywany do prowadzenia działalności edukacyjnej uczelni korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie przy nabyciu przez Y. prawa użytkowania wieczystego działki nr X. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż prawa wieczystego działki nr X. będzie spełniała warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Podsumowując powyższe należy wskazać, że planowana zamiana, w ramach której Uczelnia przeniesie na rzecz Gminy Z. prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu nr X., będzie stanowiła po Państwa stronie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, która będzie w całości podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie jak Państwo wskazali na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Państwa orzecznictwa zaznaczenia wymaga, że istnienie w podobnych sprawach orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia. Rzeczą organu i w konsekwencji Sądu kontrolującego zaskarżone interpretacje indywidualne jest ocena, czy i na ile określone orzeczenia sądów administracyjnych są przydatne w konkretnej sprawie (por. wyrok NSA z 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2211/15). Ponadto Organ nie podziela stanowiska wyrażonego w przywołanych wyrokach.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

 

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.