0111-KDIB3-2.4012.377.2026.3.ASZ

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 6 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 czerwca 2026 r. (wpływ 24 czerwca 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej także jako „Podatnik”) jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, opodatkowaną od całości swoich dochodów na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (polski rezydent podatkowy). Podatnik prowadzi działalność w zakresie:

- PKD 86.90.A - działalność fizjoterapeutyczna,

- PKD 85.59.B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako zwolniony podatnik podatku od towarów i usług. Podatnik w ramach prowadzonej działalności korzysta ze zwolnienia podmiotowego z VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 240 000 zł).

Wnioskodawca posiada tytuł naukowy doktora nauk medycznych (dr n. med.) z zakresu fizjoterapii, a ponadto posiada prawo do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, potwierdzone przez Krajową Radę Fizjoterapeutów.

W działalności Podatnika można wyszczególnić dwa rodzaje świadczonych usług:

a) działalność fizjoterapeutyczna

To działalność fizjoterapeutyczna w klasycznym rozumieniu. Stanowi ona usługę w zakresie opieki medycznej, która służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i jest świadczona w ramach wykonywania zawodu medycznego fizjoterapeuty.

Czynności te polegają m.in. na diagnostyce funkcjonalnej pacjenta; kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii oraz kinezyterapii, a także na nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.

Czynności te w całości mieszczą się w zakresie wskazanym w rozporządzeniu Ministra Zdrowia w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty z dnia 27 czerwca 2018 r.

b) działalność szkoleniowa

Wnioskodawca jest podwykonawcą spółki Z sp. z o.o. sp. k., NIP: (…) i w ramach współpracy ze spółką prowadzi szkolenia dla fizjoterapeutów, tj. dla osób, które mają uprawnienia do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (szkolenia podyplomowe).

Usługa szkoleniowa stanowi usługę kształcenia zawodowego i swym zakresem obejmuje nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą medyczną i zawodem fizjoterapeuty, ma na celu pozyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych.

Nabyta przez uczestników w trakcie szkoleń (aktualna) wiedza i doświadczenie o zabiegach (poświadczona imiennym certyfikatem, potwierdzającym uczestnictwo w szkoleniu) umożliwi uczestniczącym w szkoleniu jej zastosowanie w trakcie przeprowadzanych własnych praktyk fizjoterapeutycznych, u swoich pacjentów.

Szkolenia mają charakter teoretyczno-praktyczny.

Obowiązek poszerzania kwalifikacji zawodowych, poprzez odbycie szkoleń/kursów zawodowych, wymagany jest przez Narodowy Fundusz Zdrowia w kwalifikacjach fizjoterapeutów, jak również w ustawie o zawodzie fizjoterapeuty, stanowiącej o konieczności doszkalania się w ramach tzw. ciągłego doskonalenia zawodowego.

Usługi te są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj.:

-        ustawa o zawodzie fizjoterapeuty,

-        rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów,

-        rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty,

-        uchwała nr 227/1 KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów.

Jednocześnie Wnioskodawca nie jest:

-        jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe,

-        uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz instytutem badawczym,

-        podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe.

Usługi te w są w części finansowane ze środków publicznych, a w części nie są finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca chce uzyskać odpowiedź na pytania wymienione poniżej.

W uzupełnieniu odpowiedział Pan na zadane przez Organ pytania w następujący sposób:

Na pytanie: „Proszę szczegółowo opisać, na czym polega (w czym się przejawia) profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia w przypadku usług fizjoterapeutycznych, o których mowa we wniosku?”

Odpowiedział Pan: „Usługi fizjoterapeutyczne służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia poprzez ocenę, diagnozowanie funkcjonalne, planowanie i prowadzenie działań terapeutycznych ukierunkowanych na układ ruchu, układ nerwowy, układ oddechowy oraz inne funkcje organizmu człowieka.”

Na pytanie: „Czy w ramach usług, o których mowa we wniosku, dokonuje Pan w każdym przypadku weryfikacji stanu zdrowia konkretnego pacjenta (przeprowadza wywiad medyczny, wymaga od pacjenta przedstawienia aktualnych wyników badań)?”

Odpowiedział Pan: „Tak, w ramach usług, o których mowa we wniosku, Wnioskodawca dokonuje w każdym przypadku weryfikacji stanu zdrowia konkretnego pacjenta (przeprowadza wywiad medyczny, wymaga od pacjenta przedstawienia aktualnych wyników badań).”

Na pytanie: „Czy pacjenci, na rzecz których wykonywane są usługi fizjoterapii, mają wskazania medyczne, są kierowane od lekarzy specjalistów - proszę wskazać jakich specjalności?”

Odpowiedział Pan: „Tak, usługi fizjoterapeutyczne są wykonywane na rzecz pacjentów posiadających wskazania medyczne do terapii. Pacjenci zgłaszają się zarówno na podstawie skierowań, zaleceń lub dokumentacji medycznej pochodzącej od lekarzy specjalistów, w szczególności lekarzy neurologów, ortopedów, neurochirurgów oraz specjalistów rehabilitacji medycznej, jak również zgłaszają się bezpośrednio z własnej inicjatywy.

Możliwość samodzielnego zgłoszenia się pacjenta wynika z faktu, że zawód fizjoterapeuty jest w Polsce zawodem medycznym i samodzielnym. Fizjoterapeuta jest uprawniony do przeprowadzenia wywiadu, badania funkcjonalnego oraz kwalifikacji pacjenta do fizjoterapii w zakresie swoich kompetencji zawodowych. W każdym przypadku wykonywane świadczenia mają charakter zdrowotny i są realizowane w związku z występującymi u pacjenta dolegliwościami, dysfunkcjami, następstwami urazów, chorób lub zabiegów operacyjnych albo w celu zapobiegania ich rozwojowi i nawrotom.”

Na pytanie: „Czy jest Pan podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2026 r. poz. 156)?”

Odpowiedział Pan: „Nie, Wnioskodawca nie jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2026 r. poz. 156). Wnioskodawca prowadzi indywidualną praktykę fizjoterapeutyczną (zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o działalności leczniczej, wykonywanie zawodu w ramach praktyki zawodowej nie jest prowadzeniem podmiotu leczniczego).”

Na pytanie: „Czy usługi fizjoterapii, o których mowa we wniosku, świadczy Pan w ramach wykonywania działalności leczniczej?”

Odpowiedział Pan: „Tak, usługi fizjoterapii, o których mowa we wniosku, Wnioskodawca świadczy w ramach wykonywania działalności leczniczej.”

Na pytanie: „Czy usługi fizjoterapii świadczy Pan na terenie podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?”

Odpowiedział Pan: „Nie, Wnioskodawca nie świadczy usługi fizjoterapii na terenie podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 VAT. Wnioskodawca posiada swój własny gabinet, w którym prowadzi indywidualną praktykę fizjoterapeutyczną (zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o działalności leczniczej, wykonywanie zawodu w ramach praktyki zawodowej nie jest prowadzeniem podmiotu leczniczego).”

Na pytanie: „Czy w zakresie działalności szkoleniowej działa Pan pod kontrolą państwa? Na czym polega ta kontrola?”

Odpowiedział Pan: „Tak. W zakresie działalności szkoleniowej działalność podlega kontroli i nadzorowi przewidzianemu dla podmiotów realizujących szkolenia finansowane ze środków publicznych.

Kontrola prowadzona jest w szczególności przez instytucje zarządzające Bazą Usług Rozwojowych (BUR) oraz podmioty odpowiedzialne za realizację i rozliczanie środków z Krajowego Funduszu Szkoleniowego (KFS).

Kontrola ta obejmuje między innymi:

-        weryfikację zgodności realizowanych szkoleń z programem i zakresem zgłoszonym do BUR,

-        ocenę kwalifikacji osób prowadzących szkolenia,

-        kontrolę dokumentacji szkoleniowej, w tym list obecności, materiałów dydaktycznych oraz ankiet ewaluacyjnych,

-        weryfikację prawidłowości realizacji usługi rozwojowej,

-        kontrolę prawidłowości wykorzystania środków publicznych przeznaczonych na finansowanie szkoleń,

-        ocenę jakości świadczonych usług szkoleniowych,

-        możliwość przeprowadzania audytów, kontroli dokumentacji oraz kontroli na miejscu realizacji szkolenia.

Powyższe działania mają na celu zapewnienie zgodności prowadzonych szkoleń z obowiązującymi wymogami jakościowymi, organizacyjnymi i finansowymi oraz prawidłowego wykorzystania środków publicznych przeznaczonych na rozwój kompetencji uczestników szkoleń.”

Na pytanie: „Czy świadcząc wskazane we wniosku usługi szkoleniowe, działa Pan w oparciu o konkretne programy nauczania zaakceptowane przez właściwe instytucje państwowe?”

Odpowiedział Pan: „Nie. Świadczone usługi szkoleniowe nie są prowadzone w oparciu o programy nauczania zatwierdzone lub akceptowane przez właściwe instytucje państwowe.

Programy szkoleń są opracowywane samodzielnie na podstawie aktualnej wiedzy naukowej, doświadczenia zawodowego, standardów obowiązujących w fizjoterapii i osteopatii oraz potrzeb uczestników. Zakres merytoryczny szkoleń jest każdorazowo dostosowywany do tematyki szkolenia oraz grupy odbiorców.”

Na pytanie: „Czy ma Pan dowolność w zakresie kształtowania zasad swojego działania w zakresie działalności szkoleniowej?”

Odpowiedział Pan: „Tak. W zakresie działalności szkoleniowej Wnioskodawca posiada swobodę w kształtowaniu zasad prowadzenia szkoleń, w tym ich programu, metod dydaktycznych, organizacji oraz doboru treści merytorycznych.”

Na pytanie: „Czy Pana działania w zakresie działalności szkoleniowej wymagają akceptacji państwa?”

Odpowiedział Pan: „Nie. Prowadzenie działalności szkoleniowej nie wymaga uzyskania akceptacji, zatwierdzenia ani bieżącej zgody organów państwowych co do treści szkoleń, programów nauczania, metod dydaktycznych czy sposobu organizacji szkoleń.”

Na pytanie: „Czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe są/będą finansowane w całości lub w części (w jakiej części - należy podać procentowo) ze środków publicznych?”

Odpowiedział Pan: „Tak. Świadczone usługi szkoleniowe mogą być finansowane częściowo ze środków publicznych w ramach programów wsparcia, w szczególności za pośrednictwem Bazy Usług Rozwojowych (BUR) oraz Krajowego Funduszu Szkoleniowego (KFS).

Poziom finansowania zależy od rodzaju programu, statusu uczestnika oraz warunków przyznanego dofinansowania. W praktyce dofinansowanie może wynosić do 80% wartości usługi szkoleniowej, natomiast pozostała część kosztów pokrywana jest przez uczestnika szkolenia lub podmiot kierujący uczestnika na szkolenie.

Wysokość dofinansowania jest każdorazowo ustalana zgodnie z zasadami obowiązującymi w danym programie wsparcia i może różnić się w zależności od konkretnego przypadku.”

Na pytanie: „Jeśli usługi szkoleniowe są/będą finansowane w całości lub w części ze środków publicznych to czy posiada Pan dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania opisanych we wniosku usług są środki publiczne?”

Odpowiedział Pan: „Tak. W przypadku szkoleń finansowanych w całości lub w części ze środków publicznych Wnioskodawca posiada dokumentację potwierdzającą źródło finansowania tych usług.

Dokumentacja ta obejmuje w szczególności dokumenty związane z przyznaniem dofinansowania w ramach Bazy Usług Rozwojowych (BUR) lub Krajowego Funduszu Szkoleniowego (KFS), takie jak umowy zawierane pomiędzy uczestnikiem szkolenia lub pracodawcą a operatorem programu, decyzje o przyznaniu dofinansowania, dokumenty rozliczeniowe oraz inne dokumenty potwierdzające udział środków publicznych w finansowaniu usługi.

Na podstawie posiadanej dokumentacji możliwe jest ustalenie źródła finansowania oraz wysokości środków publicznych przeznaczonych na realizację konkretnej usługi szkoleniowej.”

Pytania

1. Czy świadczenie usług z pkt a) opisu stanu faktycznego (działalność fizjoterapeutyczna), może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT?

2. Czy świadczenie usług z pkt b) opisu stanu faktycznego (działalność szkoleniowa), może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. l

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług z pkt a) opisu stanu faktycznego (działalność fizjoterapeutyczna), może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku (...) usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów (...) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, użyte w ustawie określenia oznaczają (…) osoba wykonująca zawód medyczny - osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Zgodnie z art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w szczególności na:

1) diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;

2) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;

3) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;

4) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;

5) zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2026 r. poz. 253);

6) dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;

7) nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;

8) prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;

9) wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;

9a) wydawaniu orzeczeń w sprawach rehabilitacji leczniczej w ramach prewencji rentowej, o której mowa w art. 69 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2026 r. poz. 199, 252, 426, 4 73 i 507);

10) nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.

Ponadto w rozporządzeniu Ministra Zdrowia w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty z dnia 27 czerwca 2018 r. określono szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty.

Biorąc pod uwagę powyższe, a także opis stanu faktycznego sprawy, uznać należy, że świadczenie usług z pkt a) opisu stanu faktycznego (działalność fizjoterapeutyczna), może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług z pkt b) opisu stanu faktycznego (działalność szkoleniowa), może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1) określa, że - usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE” - państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Zgodnie z art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty, za wykonywanie zawodu fizjoterapeuty uważa się również nauczanie zawodu fizjoterapeuty oraz wykonywanie pracy na rzecz doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

Dla oceny charakteru usług szkoleniowych, które Wnioskodawca realizuje na rzecz fizjoterapeutów, którzy posiadają uprawnienia do wykonywania zawodu - istotne znaczenie ma rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty.

Załącznik do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty - w ramach poszczególnych zadań zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia, niezbędny do ich wykonywania, wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.

Ponadto zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (załącznik nr 1 - Ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie fizjoterapii) - celami praktyki zawodowej są m.in.:

11. wyrobienie nawyku samokształcenia koniecznego w pracy fizjoterapeuty;

12. nawiązanie kontaktów pomocnych w poszukiwaniu i kształtowaniu pracy zawodowej.

Na mocy § 1 uchwały nr 227/1 KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały.

Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały, Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem fizjoterapeutów. A zatem świadczone przez Podatnika usługi szkoleniowe, w których uczestniczą fizjoterapeuci, którzy posiadają uprawnienia do wykonywania zawodu - uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

Niezależnie od powyższego, część usług spełnia dodatkowo przesłankę zwolnienia z VAT w postaci finansowania ze środków publicznych.

W konsekwencji, świadczenie usług z pkt b) opisu stanu faktycznego (działalność szkoleniowa), może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Podobnie m.in. Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 8.04.2025 r., 0112-KDIL1-1.4012.98.2025.1.JKU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Powyższe zwolnienie od podatku, adresowane jest do podmiotów leczniczych, które świadczą usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dokonują dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związane.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),

d) psychologa.

Ww. przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 stwierdził, że:

„(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Jednocześnie z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Dodatkowo jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:

„Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia, jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Rzecznik zauważa również, że: „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”.

Dokonując oceny przedstawionych w opisie sprawy okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

-        przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej,

-        przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie to nie ma zastosowania.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 156).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: osoba wykonująca zawód medyczny - osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

Użyte w ustawie określenie oznaczają: świadczenie zdrowotne - działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku – zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 584 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zawodzie fizjoterapeuty.

W myśl art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Fizjoterapeuta wykonuje zawód z należytą starannością, zgodnie z zasadami etyki zawodowej, poszanowaniem praw pacjenta, dbałością o jego bezpieczeństwo i wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w szczególności na:

1) diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;

2) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;

3) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;

4) kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;

5) zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz.U. z 2026 r. poz. 253 );

6) dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;

7) nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;

8)prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;

9)wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;

9a)wydawaniu orzeczeń w sprawach rehabilitacji leczniczej w ramach prewencji rentowej, o której mowa w art. 69 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2026 r. poz. 199 , 252 , 426 , 473 i 507 );

10)nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.

Na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Świadczeń zdrowotnych, o których mowa w ust. 2, udziela samodzielnie fizjoterapeuta posiadający tytuł:

1) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 1 i 1a ;

2) magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2-7 , oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

3) licencjata uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2 lub 3 , oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

4) zawodowy technika fizjoterapii uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 8 , oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty.

Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również klasyfikacja określona w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 21 października 2025 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta.

Zatem, fizjoterapeuta jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy z tytułu świadczonych usług fizjoterapeutycznych może Pan skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że usługi fizjoterapeutyczne świadczone przez Pana jako fizjoterapeutę nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.

Zatem w analizowanym przypadku nie jest spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Zatem zbadać należy, czy dla usług masażu leczniczego będzie Pan spełniał przesłanki zwolnienia od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że posiada Pan tytuł naukowy doktora nauk medycznych (dr n. med.) z zakresu fizjoterapii, a ponadto posiada prawo do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, potwierdzone przez Krajową Radę Fizjoterapeutów.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, fizjoterapeuta jest uznawany za osobę wykonującą zawód medyczny. Wskazał Pan, że wykonując usługi fizjoterapeutyczne w celu poprawy zdrowia pacjenta, działa Pan jako osoba wykonująca zawód medyczny.

Biorąc zatem pod uwagę wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przepisy prawa stwierdzenia wymaga, że w analizowanym przypadku dla ww. usług fizjoterapeutycznych wypełniona będzie przesłanka podmiotowa, uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT – na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Jednocześnie wskazania wymaga, że z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyło profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na podstawie ww. przepisu zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jeśli nie odpowiada ono koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku.

Wskazał Pan, że Pana działalność, to działalność fizjoterapeutyczna w klasycznym rozumieniu. Stanowi ona usługę w zakresie opieki medycznej, która służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i jest świadczona w ramach wykonywania zawodu medycznego fizjoterapeuty. Czynności te polegają m.in. na diagnostyce funkcjonalnej pacjenta; kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii oraz kinezyterapii, a także na nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności. Usługi fizjoterapeutyczne służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu oraz poprawie zdrowia poprzez ocenę, diagnozowanie funkcjonalne, planowanie i prowadzenie działań terapeutycznych ukierunkowanych na układ ruchu, układ nerwowy, układ oddechowy oraz inne funkcje organizmu człowieka.

W ramach usług, o których mowa we wniosku, dokonuje Pan w każdym przypadku weryfikacji stanu zdrowia konkretnego pacjenta (przeprowadza wywiad medyczny, wymaga od pacjenta przedstawienia aktualnych wyników badań.

Usługi fizjoterapeutyczne są wykonywane na rzecz pacjentów posiadających wskazania medyczne do terapii. Pacjenci zgłaszają się zarówno na podstawie skierowań, zaleceń lub dokumentacji medycznej pochodzącej od lekarzy specjalistów, w szczególności lekarzy neurologów, ortopedów, neurochirurgów oraz specjalistów rehabilitacji medycznej, jak również zgłaszają się bezpośrednio z własnej inicjatywy.

Możliwość samodzielnego zgłoszenia się pacjenta wynika z faktu, że zawód fizjoterapeuty jest w Polsce zawodem medycznym i samodzielnym. Fizjoterapeuta jest uprawniony do przeprowadzenia wywiadu, badania funkcjonalnego oraz kwalifikacji pacjenta do fizjoterapii w zakresie swoich kompetencji zawodowych. W każdym przypadku wykonywane świadczenia mają charakter zdrowotny i są realizowane w związku z występującymi u pacjenta dolegliwościami, dysfunkcjami, następstwami urazów, chorób lub zabiegów operacyjnych albo w celu zapobiegania ich rozwojowi i nawrotom.

Skoro więc świadczone prze Pana usługi fizjoterapeutyczne, jak wynika z opisu sprawy, ze względu na swój cel stanowią usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to dla świadczeń tych zostanie spełniona również przesłanka przedmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

W konsekwencji powyższego, świadczone przez Pana usługi fizjoterapeutyczne, które są usługami w zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Tym samym Pana stanowisko odnoszące się do pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do Pana działalności szkoleniowej, należy wskazać, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Aby świadczone usługi mogły korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać z kolei uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Ponadto, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832):

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia:

Zwalnia się od podatku usługi w usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Pana wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 usług szkoleniowych, które świadczy dla fizjoterapeutów, tj. dla osób, które mają uprawnienia do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (szkolenia podyplomowe).

Usługa szkoleniowa stanowi usługę kształcenia zawodowego i swym zakresem obejmuje nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą medyczną i zawodem fizjoterapeuty, ma na celu pozyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych.

Nabyta przez uczestników w trakcie szkoleń (aktualna) wiedza i doświadczenie o zabiegach (poświadczona imiennym certyfikatem, potwierdzającym uczestnictwo w szkoleniu) umożliwi uczestniczącym w szkoleniu jej zastosowanie w trakcie przeprowadzanych własnych praktyk fizjoterapeutycznych, u swoich pacjentów.

Dokonując oceny, czy usługi szkoleniowe, które Pan świadczy są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, gdyż przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 zwalnia od podatku usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26.

Jak Pan wskazał w opisie sprawy, nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, ani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz instytutem badawczym.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że realizowane przez Pana usługi szkoleniowe nie spełniają przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W związku z powyższym należy przeanalizować, czy dla usług, które Pan świadczy, spełnione są przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1) określa, że:

Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł w zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa warunków ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa krajowego każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których możliwa będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w tym zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i Montecello, C‑498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r., MDDP, C‑319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Ponadto w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

W opisie sprawy wskazał Pan, że usługa szkoleniowa stanowi usługę kształcenia zawodowego i swym zakresem obejmuje nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą medyczną i zawodem fizjoterapeuty, ma na celu pozyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych. Nabyta przez uczestników w trakcie szkoleń (aktualna) wiedza i doświadczenie o zabiegach (poświadczona imiennym certyfikatem, potwierdzającym uczestnictwo w szkoleniu) umożliwi uczestniczącym w szkoleniu jej zastosowanie w trakcie przeprowadzanych własnych praktyk fizjoterapeutycznych, u swoich pacjentów. Szkolenia mają charakter teoretyczno-praktyczny.

Obowiązek poszerzania kwalifikacji zawodowych, poprzez odbycie szkoleń/kursów zawodowych, wymagany jest przez Narodowy Fundusz Zdrowia w kwalifikacjach fizjoterapeutów, jak również w ustawie o zawodzie fizjoterapeuty, stanowiącej o konieczności doszkalania się w ramach tzw. ciągłego doskonalenia zawodowego.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe spełniają będą definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, gdyż pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób biorących udział w szkoleniu i mają na celu uaktualnienie i poszerzenie wiedzy do celów zawodowych.

Dla oceny, czy świadczone przez Pana ww. usługi szkoleniowe są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy konieczne jest również – jak wskazano wyżej – uznanie, że będą to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wskazał Pan, że usługi szkoleniowe są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj.:

-        ustawa o zawodzie fizjoterapeuty,

-        rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów,

-        rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty,

-        uchwała nr 227/1 KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów.

W zakresie działalności szkoleniowej działalność podlega kontroli i nadzorowi przewidzianemu dla podmiotów realizujących szkolenia finansowane ze środków publicznych.

Kontrola prowadzona jest w szczególności przez instytucje zarządzające Bazą Usług Rozwojowych (BUR) oraz podmioty odpowiedzialne za realizację i rozliczanie środków z Krajowego Funduszu Szkoleniowego (KFS).

Kontrola ta obejmuje między innymi:

-        weryfikację zgodności realizowanych szkoleń z programem i zakresem zgłoszonym do BUR,

-        ocenę kwalifikacji osób prowadzących szkolenia,

-        kontrolę dokumentacji szkoleniowej, w tym list obecności, materiałów dydaktycznych oraz ankiet ewaluacyjnych,

-        weryfikację prawidłowości realizacji usługi rozwojowej,

-        kontrolę prawidłowości wykorzystania środków publicznych przeznaczonych na finansowanie szkoleń,

-        ocenę jakości świadczonych usług szkoleniowych,

-        możliwość przeprowadzania audytów, kontroli dokumentacji oraz kontroli na miejscu realizacji szkolenia.

Powyższe działania mają na celu zapewnienie zgodności prowadzonych szkoleń z obowiązującymi wymogami jakościowymi, organizacyjnymi i finansowymi oraz prawidłowego wykorzystania środków publicznych przeznaczonych na rozwój kompetencji uczestników szkoleń

Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Za wykonywanie zawodu fizjoterapeuty uważa się również nauczanie zawodu fizjoterapeuty oraz wykonywanie pracy na rzecz doskonalenia zawodowego fizjoterapeutów.

Dla oceny charakteru usług szkoleniowych, które Pan świadczy, istotne znaczenie ma także rozporządzenie Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1401) oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. w sprawie szczegółowego wykazu czynności zawodowych fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1319).

Załącznik do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 27 czerwca 2018 r. zawiera szczegółowy wykaz czynności zawodowych fizjoterapeuty w ramach poszczególnych zadań zawodowych i odpowiadający im poziom wykształcenia, niezbędny do ich wykonywania, wymienia zadania i czynności zawodowe fizjoterapeuty.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 22 lutego 2017 r. w sprawie praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia fizjoterapeutów (załącznik nr 1 – Ramowy program praktyki zawodowej realizowanej w ramach kształcenia w zakresie fizjoterapii):

celami praktyki zawodowej są m.in.:

11. wyrobienie nawyku samokształcenia koniecznego w pracy fizjoterapeuty;

12. nawiązanie kontaktów pomocnych w poszukiwaniu i kształtowaniu pracy zawodowej.

Na mocy § 1 uchwały nr 227/1 KNF Krajowej Rady Fizjoterapeutów z 29 maja 2018 r. w sprawie ustalenia Kryteriów Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów, ustala się Kryteria Ciągłego Doskonalenia Zawodowego Fizjoterapeutów stanowiące załącznik do niniejszej uchwały. Zgodnie z załącznikiem do ww. uchwały Ciągłe Doskonalenia Zawodowe to proces, który umożliwia podnoszenie kompetencji oraz poszerzanie wiedzy i umiejętności, tak aby doskonalić swoje życie zawodowe. Fizjoterapeuta dokształca się w ramach Ciągłego Doskonalenia Zawodowego poprzez aktywności zawodowe w zakresie teorii i praktyki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem fizjoterapeutów. A zatem świadczone przez Pana usługi szkoleniowe, w których będą uczestniczyli fizjoterapeuci, którzy posiadają uprawnienia do wykonywania zawodu fizjoterapeuty, uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

W konsekwencji, świadczone przez Pana usługi szkoleniowe dla fizjoterapeutów, tj. dla osób, które mają uprawnienia do wykonywania zawodu fizjoterapeuty (szkolenia podyplomowe), prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

Należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

-        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-        w formie elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.