0111-KDIB2-2.4017.1.2026.1.MM

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

 

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie Ordynacji podatkowej w kwestii korekty zeznań podatkowych za 2020 rok:

- w części dotyczącej możliwości zaliczenia nadpłaty wynikającej z PIT-36 na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z PIT-38 - jest prawidłowe,

- w części dotyczącej braku naliczania odsetek za zwłokę - jest nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

15 maja 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy Ordynacji podatkowej w zakresie korekty zeznań podatkowych za 2020 rok.

 

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest obywatelką polską, polską rezydentką podatkową, zatrudnioną w spółce … sp. z o.o. - podmiocie prawa polskiego („Spółka polska”), wchodzącym w skład międzynarodowej Grupy …, będącej czołowym producentem … (dystrybucja …). Na czele Grupy stoi … („Spółka amerykańska”) z siedzibą w …, podmiot prawa amerykańskiego, notowany na Nowojorskiej Giełdzie Papierów Wartościowych (…). Spółka amerykańska jest jednostką dominującą wobec Spółki polskiej, w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z zm.). Wnioskodawczyni jest uczestniczką programu motywacyjnego, organizowanego przez Spółkę amerykańską, na mocy którego otrzymuje RSU/opcje na akcje, uprawniające do nabycia - po spełnieniu warunków określonych w dokumentach Programu - akcji Spółki amerykańskiej. Wnioskodawczyni otrzymała interpretację indywidualną (z 13 października 2023 r., sygn. … oraz z 16 października 2023 r., sygn. …). W interpretacji tej potwierdzono, że przychód z Programu stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu na etapie zbycia akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie). W związku z tym możliwe jest zastosowanie odroczenia opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 11 (i następnych) Ustawy o PIT. Wnioskodawczyni brała udział w Programie od roku 2007. Wspomniane interpretacje dotyczą przychodów uzyskanych od roku 2018. Od roku 2023 pracodawca Wnioskodawczyni nie ujmował przychodów z Programu w naliczaniu wynagrodzenia ze stosunku pracy. Wcześniej wykazywane były jako dochód z zatrudnienia, w związku z faktem, iż Program organizowany był w ramach Grupy …. W latach 2007 - 2022 Wnioskodawczyni deklarowała go na formularzach PIT-36 i PIT-37 jako przychód ze stosunku pracy. Wnioskodawczyni dokonała zbycia akcji w 2020 r. Jednocześnie przychody zostały zadeklarowane jako pochodzące ze stosunku pracy w PIT-36. Ze złożonego zeznania wynikała kwota nadpłaty podatku PLN …. Wnioskodawczyni zwrot otrzymała. Jednocześnie Wnioskodawczyni złożyła PIT-38 za 2020 r., w terminie wynikającym z przepisów prawa, w którym wykazała kwotę dywidend. Dla celu przejrzystości argumentacji, Wnioskodawczyni pragnie dodać, że jej pracodawca otrzymał interpretację indywidualną, w której potwierdzono, że przychody z Programu nie stanowią przychodu ze stosunku pracy. W konsekwencji Wnioskodawczyni otrzymała korektę informacji PIT-11 za 2020 r. Obecnie Wnioskodawczyni planuje zastosować się do stanowiska wynikającego z otrzymanej przez nią interpretacji indywidualnej i dokonać korekty deklaracji PIT- 36 złożonej za 2020 w taki sposób, że:

- przychód z tytułu udziału w Programie zostanie wyłączony z PIT-36, w wyniku czego powstanie nadpłata, oraz

-  przychód ten zostanie ujęty odpowiednio w skorygowanej deklaracji PIT-38 za rok 2020, w wyniku czego powstanie zobowiązanie podatkowe.

Intencją Wnioskodawczyni jest, aby zobowiązanie podatkowe wynikające z PIT-38 zostało pokryte z nadpłaty wynikającej z PIT-36.

Pytanie

Czy w związku z dokonaniem korekty zeznań podatkowych za 2020 w ten sposób, że przychód z tytułu udziału w Programie motywacyjnym zostanie wyłączony z PIT-36 w wyniku czego powstanie nadpłata, oraz następnie przychód ten zostanie ujęty odpowiednio w skorygowanym PIT-38 za rok 2020, w wyniku czego powstanie zobowiązanie podatkowe - będzie skutkowało możliwością zaliczenia nadpłaty wynikającej z PIT-36 na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z PIT-38, zaś w związku z faktem, iż kwota nadpłaty przez cały czas była w dyspozycji organów podatkowych, nie zostaną naliczone odsetki za zwłokę w związku z zadeklarowaniem przychodu z kapitałów pieniężnych?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dokonaniem korekty zeznań podatkowych za 2020 w ten sposób, że przychód z tytułu udziału w Programie motywacyjnym zostanie wyłączony z PIT-36, w wyniku czego powstanie nadpłata, oraz następnie przychód ten zostanie ujęty odpowiednio w skorygowanym PIT-38 za rok 2020, w wyniku czego powstanie zobowiązanie podatkowe - będzie skutkowało możliwością zaliczenia nadpłaty wynikającej z PIT-36 na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z PIT-38, zaś w związku z faktem, iż kwota nadpłaty przez cały czas była w dyspozycji organów podatkowych, nie zostaną naliczone odsetki za zwłokę w związku z zadeklarowaniem przychodu z kapitałów pieniężnych.

Ramy prawne

Zgodnie z art. 73 § 1 OP, nadpłata powstaje (...) z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Zgodnie z postanowieniami § 2 powołanego artykułu, nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego.

Art. 76 § 1 stanowi z kolei, że nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Zgodnie z kolei z art. 76a § 2 Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2.

Przepisy nie przewidują definicji korekty deklaracji podatkowej. Zgodnie z art. 81 § 1 OP, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Zastosowanie powołanych przepisów do podatkowej sytuacji Wnioskodawczyni

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy, kluczowym dla sprawy jest określenie momentu powstania nadpłaty, jest on bowiem decydujący dla momentu zaliczenia podatku nadpłaconego, wynikającego z PIT-36 na rzecz podatku do zapłaty, wynikającego z PIT-38. Podatniczka złożyła PIT-36 za rok 2020 w dniu 29.04.2021 r. Ze złożonego zeznania wynikała kwota nadpłaty podatku PLN 8270. Wnioskodawczyni zwrot nadpłaty otrzymała. Po złożeniu zeznania podatkowego Wnioskodawczyni otrzymała interpretację indywidualną, potwierdzającą odmienną niż zadeklarowana w rozliczeniu rocznym, kwalifikację dochodów ujętych odpowiednio w PIT-36. Nie stanowią one bowiem przychodu ze stosunku pracy, lecz z kapitałów pieniężnych. Przychód z kapitałów pieniężnych podlega zadeklarowaniu na formularzu PIT-38. W związku z tym, Podatniczka planuje zastosowanie się do indywidualnej interpretacji i dokonanie korekt przedmiotowych zeznań, poprzez wyłączenie części dochodu zakwalifikowanego uprzednio jako przychód ze stosunku pracy i zadeklarowaniu go jako przychód z kapitałów pieniężnych. W wyniku tego działania:

- powstanie nadpłata wynikająca z PIT-36, oraz

- powstanie zobowiązanie podatkowe w PIT-38.

Zgodnie z prawem, termin płatności podatku od przychodu z kapitałów pieniężnych za rok 2020 upłynął w dniu 30 kwietnia 2021. Niemniej jednak, w tym czasie w wyniku nieprawidłowej kwalifikacji przychodu urząd dysponował kwotą podatku, która była nienależna (ponieważ w wyniku wyłączenia przychodów błędnie zakwalifikowanych jako przychody ze stosunku pracy otrzymany przez podatniczkę zwrot nadpłaty był zaniżony, zaś urząd dysponował kwotą podatku wpłaconego przez pracodawcę Wnioskodawczyni tytułem zaliczek). Nadpłata ta nie była formalnie stwierdzona, ale nie ma wątpliwości, że istniała. Zgodnie bowiem z art. 73 § 2 OP, nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego - dla podatników podatku dochodowego. Przepis ten wprost wymienia dzień złożenia zeznania podatkowego (a zatem 29.04.2021 roku), nie zaś dzień korekty tego zeznania (która jeszcze nie nastąpiła). Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni, nie ma podstaw do naliczenia odsetek za zwłokę w związku ze złożeniem PIT-38 po upływie ustawowego terminu. Urząd dysponował bowiem środkami z tytułu nadpłaty, wynikającej z PIT-36. Innymi słowy, kwota wynikająca ze zobowiązania podatkowego ze źródła kapitały pieniężne, została już przez Wnioskodawczynię do urzędu skarbowego wpłacona, tyle, że pod innym tytułem (jako źródło dochodu opodatkowanie progresywnie). Nie zmienia to faktu, iż urząd dysponuje kwotą niezbędną na pokrycie zobowiązania podatkowego. Argumentację powyższą uzasadnia literalna wykładnia cytowanego przepisu art. 76a § 2 OP. Zgodnie z jego treścią: Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych jest możliwe w dwóch przypadkach:

1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2;

2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Przepis ten referuje zatem do okoliczności powstania nadpłaty, określonej w art. 73 § 1 pkt 1 OP - czyli zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Tym samym nie są spełnione przesłanki zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych zgodnie z art. 76a § 2 pkt 2 OP czyli w przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ponieważ moment powstania nadpłaty reguluje w tej sytuacji art. 76a § 2 pkt 1 OP. Pogląd powyższy potwierdzają komentarze do ustaw podatkowych. Podnosi się, że zgodnie z art. 76a § 2 pkt 1 OP, zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje - w przypadku gdy nadpłata wynika z korekty deklaracji rocznej - z dniem powstania nadpłaty. Przyznanie, że w takiej sytuacji nadpłata powstaje w dacie złożenia deklaracji pierwotnej, pozwala uniknąć sytuacji, w której podatnikowi - mającemu jednocześnie zaległości podatkowe - zostaną naliczone odsetki od tych zaległości, mimo że w tym samym czasie Skarb Państwa dysponuje nadpłatą podatnika powstałą z innego tytułu. Zaliczenie nadpłaty na rzecz zaległości podatkowych następuje co do zasady z dniem powstania nadpłaty. W przypadku Wnioskodawczyni, nadpłata powstała z dniem zapłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (co wyczerpuje przesłanki wymienione w art. 73 § 1 pkt 1 OP). W takiej sytuacji zaliczenie to powinno nastąpić z dniem powstania nadpłaty (a więc 29.04.2021 roku). Zaliczenie z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty może mieć miejsce jedynie w przypadku wpłacenia przez płatnika lub inkasenta podatku w wysokości większej od podatku pobranego (art. 73 § 1 pkt 4 OP, niemający zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym). Jedynie ten przypadek jest wyłączony w art. 76a § 2 pkt 1 OP z wynikającej z niego reguły, zgodnie z którą zaliczenie następuje z dniem powstania nadpłat.

Przyjęcie odmiennej interpretacji prowadziłoby do podwójnego pokrzywdzenia Wnioskodawczyni.

Pomimo wcześniejszego uiszczenia podatku w kwocie przewyższającej należność, zostałaby ona dodatkowo obciążona odsetkami za zwłokę - liczonymi aż do momentu złożenia korekty deklaracji wraz z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Tego rodzaju sankcja za wcześniejsze spełnienie obowiązku podatkowego byłaby nie tylko nieuzasadniona, ale również sprzeczna z zasadą proporcjonalności. W takim przypadku odsetki przestają pełnić swoją pierwotną, kompensacyjną funkcję. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego . Jak wskazano w jednym z wyroków, wystąpienie nadpłaty - niezależnie od jej przyczyn - oznacza, że podatnik realizuje swoje obowiązki w stopniu przekraczającym wymagany prawem. W związku z tym, obciążenie go obowiązkiem zapłaty odsetek od zaległości, mimo istnienia nadpłaty o charakterze rekompensacyjnym, budzi uzasadnione wątpliwości z punktu widzenia konstytucyjnej zasady sprawiedliwości oraz zasady proporcjonalności. Na marginesie Wnioskodawczyni stwierdza, że argumentacja powyższa jest szeroko stosowana w sprawach dotyczących VAT, do których analogiczne zastosowanie mają przepisy dotyczące nadpłaty. W jednym z wyroków, NSA wskazał, że art. 73 § 1 pkt 6 OP wymaga, aby podatnik, który przedwcześnie rozliczył podatek od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy wykazując podatek należny z tytułu czynności, odnośnie których obowiązek podatkowy powstał w następnych okresach rozliczeniowych, w wyniku czego w tychże kolejnych okresach rozliczeniowych popadł w zaległość podatkową w tym podatku - nie był obciążany odsetkami za zwłokę od tychże zaległości do wysokości odsetek, które byłby należne od kwoty nadpłaconej. Kwotą tą Skarb Państwa bowiem już materialnie dysponował w momencie powstania - pod względem formalnym - zaległości podatkowej za następny okres rozliczeniowy, w związku z czym odpadła funkcja kompensacyjna, jaką spełniać mają odsetki od zaległości podatkowych. Zasada proporcjonalności w okolicznościach rozpatrywanego przypadku będzie miała miejsce, gdy zachowana zostanie symetria między interesami zarówno Skarbu Państwa jak i podatników, tak by żadna ze stron nie była ani stratną ani też bezzasadnie uposażoną. Jest to pogląd ugruntowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych. Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Wnioskodawczyni, obciążenie jej odsetkami za zwłokę w związku ze zobowiązaniem podatkowym wynikającym z PIT-38, oznaczałoby nieprawidłową wykładnię przepisów OP, poprzez uznanie, iż dniem powstania nadpłaty z art. 76a § 2 pkt 1 w związku z art. 73 § 2 pkt 1, jest dzień złożenia skorygowanego zeznania rocznego. Skoro zatem nadpłata powstała odpowiednio w dniu (29.04.2021 roku), nie ma podstaw prawnych, by obciążyć Wnioskodawczynię odsetkami za zwłokę z tytułu podatku od przychodów z kapitałów pieniężnych, w związku z planowanym złożeniem PIT-38 za lata 2019 -2020 w roku 2025. Tym samym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w związku z dokonaniem korekty zeznań podatkowych za 2020 w ten sposób, że przychód z tytułu udziału w Programie motywacyjnym zostanie wyłączony z PIT-36, w wyniku czego powstanie nadpłata, oraz następnie przychód ten zostanie ujęty odpowiednio w PIT-38 za rok 2020, w wyniku czego powstanie zobowiązanie podatkowe - będzie skutkowało możliwością zaliczenia nadpłaty wynikającej z PIT-36 na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z PIT-38, zaś w związku z faktem, iż kwota nadpłaty przez cały czas była w dyspozycji organów podatkowych, nie zostaną naliczone odsetki za zwłokę w związku z zadeklarowaniem przychodu z kapitałów pieniężnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku:

- w części dotyczącej możliwości zaliczenia nadpłaty wynikającej z PIT-36 na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z PIT-38 - jest prawidłowe,

- w części dotyczącej braku naliczania odsetek za zwłokę - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 81 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 622 ze zm.):

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość ze zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe, czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 ww. ustawy:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że planuje Pani złożyć korektę zeznania PIT-36 za 2020 r., w którym przychód z udziału w programie motywacyjnym wykazała Pani jako przychód ze stosunku pracy. W 2023 r. otrzymała Pani interpretacje indywidualne, w których potwierdzono, że przychód z programu motywacyjnego stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, podlegający opodatkowaniu na etapie zbycia akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie). Otrzymała Pani także korektę informacji PIT-11 za 2020 r. Złożyła Pani również PIT-38 za 2020 r., w którym wykazała Pani kwotę dywidend. Obecnie planuje Pani dokonać korekty deklaracji PIT-36 złożonej za 2020 w taki sposób, że przychód z tytułu udziału w programie motywacyjnym zostanie wyłączony z PIT-36, w wyniku czego powstanie nadpłata oraz przychód ten zostanie ujęty odpowiednio w skorygowanej deklaracji PIT-38 za 2020, w wyniku czego powstanie zobowiązanie podatkowe. Pani intencją jest aby zobowiązanie podatkowe wynikające z PIT-38 zostało pokryte z nadpłaty wynikającej z PIT-36.

W związku z powyższym, należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Stosownie do art. 51 § 1 ustawy:

Zarówno deklarację PIT-36, w której wykazywane są m.in. przychody ze stosunku pracy jak i deklarację PIT-38, w której wykazywane są przychody z kapitałów pieniężnych należy złożyć do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Tego samego dnia przypada również termin zapłaty wynikających z nich podatków.

 

Zgodnie natomiast z art. 72 § 1 ww. ustawy:

Za nadpłatę uważa się kwotę:

 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

 4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Zgodnie z art. 73 § 2 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 75 § 1, § 3, § 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 76 § 1 ww. ustawy:

 

Stosownie do art. 76a § 1 i § 2 ww. ustawy:

W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych i należności, o których mowa w art. 76 § 1a, organ podatkowy, na wniosek podatnika, wydaje postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych zobowiązań podatkowych i należności, o których mowa w art. 76 § 1a, przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio.

 

Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem:

1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2;

2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Należy przy tym podkreślić, że samo zaliczenie nadpłaty na zobowiązania podatkowe podatnika jest czynnością materialnotechniczną. Warunkiem formalnym tego zaliczenia jest natomiast wydanie stosownego postanowienia.

Wydając ww. postanowienie organ podatkowy stwierdza, że na dzień dokonania zaliczenia nadpłaty przestaje istnieć określona zaległość lub bieżące zobowiązanie podatkowe. W przypadku złożenia przez podatnika wniosku o zaliczenie zwrotu podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, przedmiotowe postanowienie jest wydawane dopiero, gdy przyszłe zobowiązania zaistnieją jako zobowiązanie podatnika do zapłacenia podatku w określonej wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (w istocie nadpłata jest zatem zaliczana na poczet bieżących zobowiązań podatkowych).

Za prawidłowe należy zatem uznać Pani stanowisko, zgodnie z którym nadpłata wynikająca z korekty zeznania PIT-36 za 2020 rok będzie mogła zostać zaliczona na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z korekty zeznania PIT-38 za 2020 rok.

Pani wątpliwość budzi także to, czy w związku z tym, że nadpłata z PIT-36 była w dyspozycji organów podatkowych, nie zostaną naliczone odsetki za zwłokę w związku z powstaniem zobowiązania podatkowego z PIT-38.

Zgodnie z art. 53 § 1 i § 4 ww. ustawy:

 

W myśl art. 54 § 1 ww. ustawy:

Odsetek za zwłokę nie nalicza się:

 1) za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych;

 2) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 227 § 1, do dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy;

 3) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3;

 4) w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu - od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania;

 5) jeżeli wysokość odsetek nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej;

 6) (uchylony)

 7) za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania;

              7a) za okres od dnia następnego po upływie dwóch lat od dnia złożenia deklaracji, od zaległości związanych z popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami, jeżeli w tym okresie nie zostały one ujawnione przez organ podatkowy;

              7b) za okres od dnia złożenia wniosku o wydanie decyzji określonej w art. 119zfa § 1 do dnia cofnięcia skutków unikania opodatkowania zgodnie z art. 119zfk § 1 lub 2, od zaległości podatkowych związanych z osiągnięciem korzyści podatkowej;

              7c) w przypadku niezakończenia kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej w terminie 6 miesięcy od dnia jej wszczęcia - za okres od dnia następnego po upływie tego terminu do dnia jej zakończenia;

                  8) w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach.

 

Zgodnie natomiast z art. 77 § 1 pkt 6 ww. ustawy:

Nadpłata podlega zwrotowi w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze:

a) skorygowanym zeznaniem (deklaracją) - w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 3,

b) skorygowanym zeznaniem (deklaracją) i z umową spółki aktualną na dzień rozwiązania spółki - w przypadku, o którym mowa w art. 75 § 3a

   - lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, albo 45 dni od dnia złożenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej zeznania, o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1, przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych.

Cytowany przepis art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje osiem wyjątków od zasady naliczania odsetek od zaległości podatkowej. Natomiast na podstawie art. 77 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, nadpłata podlega zwrotowi w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem.

Nie można zgodzić się z Pani twierdzeniem, że przy naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych należy uwzględniać fakt jednoczesnego występowania nadpłaty w okresie, za który są naliczane odsetki od zaległości podatkowych. Możliwości takiej nie stwarzają obowiązujące przepisy dotyczące naliczania odsetek za zwłokę (rozdział 6 działu III Ordynacji podatkowej) i zwrotu nadpłat (art. 77 tej ustawy). Nie przewidują one naliczania odsetek za zwłokę jedynie od różnicy między wielkością zaległości podatkowej a wielkością nadpłaty. Oznacza to, że odsetki za zwłokę muszą być liczone odrębnie, odpowiednio od całej kwoty zaległości podatkowej.

Sam fakt, że podatek zapłacony w ustawowych terminach płatności został przez podatnika zawyżony, staje się znany organowi podatkowemu w momencie złożenia korekt deklaracji. W dacie złożenia zeznania rocznego nadpłata nie została uwidoczniona, następuje to dopiero w korekcie tego zeznania. Korekta ta zastępuje zeznanie podatkowe. Z chwilą jej złożenia wzruszeniu ulega domniemanie prawidłowości rozliczenia wynikającego z pierwotnie złożonego zeznania. Pierwotne zeznanie podatkowe traci byt prawny, zostaje zastąpione przez zeznanie skorygowane. O istnieniu nadpłaty nie można mówić bez potwierdzającego ten fakt dokumentu (zeznania lub decyzji).

A zatem gdy, za przeszłe okresy rozliczeniowe wystąpi zaległość podatkowa, której następstwem jest obligatoryjne naliczenie odsetek za zwłokę, a za wcześniejszy lub ten sam okres rozliczeniowy wystąpi nadpłata, będąca skutkiem złożenia korekt deklaracji, zaliczenie nadpłat na poczet zaległości podatkowych nastąpi zgodnie z art. 76a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej z dniem złożenia skorygowanego zeznania rocznego PIT-36.

Dodatkowo wskazać należy, że jak już wyjaśniono powyżej, naliczanie odsetek następuje z mocy prawa w sytuacji niezapłacenia podatku w terminie. Każda sytuacja faktyczna istnienia zaległości podatkowej rodzi następstwa w postaci powinności świadczenia od niej odsetek za zwłokę. Wprawdzie Ordynacja podatkowa w art. 54 wskazuje wyjątki, tj. przypadki, w których odsetek za zwłokę nie nalicza się, ale nie występują one w niniejszej sprawie.

Prawną konsekwencją powstania zaległości podatkowych jest m.in. obowiązek naliczania odsetek za zwłokę (art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej). Jest to automatyczny skutek prawny istnienia zaległości, bez względu na świadomość istnienia zaległości, przyczyn jej powstania, fakt jednoczesnego występowania nadpłaty z innego tytułu w okresie, za który są naliczane odsetki od zaległości podatkowych czy innych aspektów funkcjonowania podmiotów stosunku prawnopodatkowego. Oznacza to, że skoro w korekcie zeznania podatkowego PIT-38 za 2020 rok wykaże Pani zobowiązanie podatkowe, to była Pani zobowiązana do dokonania wpłaty tego zobowiązania do 30 kwietnia 2021 r., a skoro tego Pani nie uczyniła w tym terminie to zasadne jest naliczenie od zaległości z tego tytułu należnych odsetek za zwłokę. Odsetki powinny być naliczone od dnia powstania zaległości, tj. ustawowego terminu zapłaty podatku wynikającego z deklaracji PIT-38 za 2020r. do dnia złożenia korekty deklaracji PIT-36 z wykazaną nadpłatą. W tym dniu bowiem będzie możliwe zaliczenie tej nadpłaty na zaległość zgodnie z przepisem zawartym w art. 76 § 1 w zw. z art. 76a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej dotyczącego przypadku, o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W tym zakresie Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.