0111-KDIB2-2.4014.311.2022.10.PB

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo,

 1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 30 listopada 2022 r. (data wpływu 6 grudnia 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 7 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 375/23 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2026 r. sygn. akt III FSK 277/24; i

 2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

6 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umów pożyczek udzielonych spółce komandytowo-akcyjnej przez jej wspólników. Treść wniosku jest następująca:

 

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowy pożyczek pieniężnych, w których Pożyczkobiorcą jest Wnioskodawca a Pożyczkodawcami są osoby fizyczne, będące jednocześnie komplementariuszami i akcjonariuszami w spółce Wnioskodawcy (Pożyczkobiorcy).

Zarówno Wnioskodawca, jak i Pożyczkobiorcy są polskimi rezydentami podatkowymi, posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Polski.

Umowy pożyczki zostaną zawarte w zwykłej formie pisemnej. Umowy zostaną zawarte na okres 5 lat kalendarzowych, zaś spłata pożyczki zostanie podporządkowana pod zobowiązania innych podmiotów.

Pytanie

Czy w opisanej sytuacji do zawartej umowy pożyczki można zastosować zwolnienie od podatku od czynności cywilnoprawnych wynikające z przepisu art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanych umów pożyczek pomiędzy spółką - Wnioskodawcą a jej wspólnikami (akcjonariuszami), będzie miał zastosowanie przepis art. 9 ust. 10 lit. i) (winno być: art. 9 pkt 10 lit. i)) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, że pożyczki te będą korzystały ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej.

Ustawodawca w art. 1a u.p.c.c. wprowadza katalog definicji legalnych, gdzie określa także zakres pojęciowy spółki osobowej (art. 1a pkt 1) oraz spółki kapitałowej (art. 1a pkt 2). Zgodnie z przywołanymi unormowaniami definicja spółki osobowej obejmuje spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną, zaś definicja spółki kapitałowej obejmuje spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską. Sformułowanie definicji legalnych tych spółek ma określone konsekwencje dla obszaru zastosowania poszczególnych rozwiązań legislacyjnych w podatku od czynności cywilnoprawnych, w tym także zwolnień podatkowych.

Nie ulega wątpliwości, że przy procesie wykładni pojęć zawartych we wskazanych definicjach legalnych należy uwzględnić także rozwiązania prawa unijnego, jak również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Oznacza to zatem, że ustalenie zakresu znaczeniowego pojęć zawartych we wskazanych definicjach legalnych nie może odbywać się bez jednoczesnego zastosowania dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.U.UE.L.2008.46.11 dalej: „Dyrektywa”), a także formułowanego w tym zakresie orzecznictwa TSUE.

Art. 2 ust. 1 Dyrektywy stanowi, że przez „spółkę kapitałową” należy rozumieć:

 a) każdą spółkę, która przyjmuje jedną z form wyszczególnionych w zał. I,

 b) każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną, których udziały w kapitale lub w majątku mogą być przedmiotem transakcji na giełdzie,

 c) każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną prowadzące działalność skierowaną na zysk, których członkowie mają prawo zbytu swoich udziałów stronom trzecim bez uprzedniego upoważnienia oraz odpowiadają za długi spółki, przedsiębiorstwa lub osoby prawnej tylko do wysokości swoich udziałów.

Na podstawie art. 2 ust. 2 Dyrektywy wszelkie inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność skierowaną na zysk uważa się, na potrzeby dyrektywy, za spółki kapitałowe.

Zatem zgodnie z art. 2 ust. 1 Dyrektywy definicja spółki kapitałowej odnosi się nie tylko do wskazanych w załączniku I spółki akcyjnej i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością według prawa polskiego, ale także do każdej spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawnej po spełnieniu określonych w tych unormowaniach warunków (art. 2 ust. 1 lit. b i c). Przy czym kwalifikacja w zakresie art. 2 ust. 1 lit. b i c Dyrektywy spółki komandytowo- akcyjnej wymaga uwzględnienia także wyroku TSUE z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie C-357/13 Drukarnia Multipress sp. z o.o. W wyroku tym TSUE stwierdził bowiem, że wskazane unormowania Dyrektywy powinny być interpretowane w taki sposób, że spółka komandytowo-akcyjna prawa polskiego jest spółką kapitałową według tych regulacji nawet wówczas, gdy jedynie część jej kapitału i członków może spełnić przesłanki określone w tej regulacji.

Wobec powyższego, dokonując ustalenia zakresu znaczeniowego pojęć zawartych w definicjach legalnych z art. 1a pkt 1 i 2 u.p.c.c. wraz z konsekwencjami prawnymi tych pojęć w regulacjach tej ustawy, tj. art. 9 pkt 10 lit. i) u.p.c.c. a także 1 ust. 3 pkt 1 u.p.c.c. spółkę komandytowo-akcyjną należy kwalifikować jako spółkę kapitałową. Tym samym możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych wynikającego z przepisu art. 9 ust. 10 lit. i) (winno być: art. 9 pkt 10 lit. i)) u.p.c.c.

Powyższe stanowisko potwierdza, poza powołanym już orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, orzecznictwo Sądów Administracyjnych, m.in.:

- wyrok WSA w Poznaniu z 21 stycznia 2022 r., I SA/Po 25/19, LEX nr 3302967;

- wyrok NSA z 22 września 2021 r., III FSK 253/21, LEX nr 3258228;

- wyrok NSA z 26 września 2019 r., II FSK 3363/17, LEX nr 2736040;

- wyrok WSA w Poznaniu z 20 czerwca 2018 r., I SA/Po 386/18, LEX nr 2513918;

- wyrok WSA w Poznaniu z 29 czerwca 2017 r., I SA/Po 78/17, LEX nr 2332786.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że na gruncie przepisów Dyrektywy 2008/7/WE, a także przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych spółkę komandytowo-akcyjną należy uznać za spółkę kapitałową. Zatem przepis, o którym mowa w art. 9 pkt 10 lit. i) u.p.c.c., określający zwolnienie od podatku dotyczący udzielania pożyczek przez wspólnika (akcjonariusza czy też komplementariusza) spółce kapitałowej zdefiniowanej w przepisach ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, znajduje zastosowanie również do spółki komandytowo-akcyjnej.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w stosunku do opisanej we wniosku umowy pożyczki udzielonej przez wspólnika - akcjonariusza spółce - Wnioskodawcy możliwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a to poprzez kwalifikację tejże spółki jako spółki kapitałowej dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 3 lutego 2023 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB2-2.4014.311.2022.1.PB, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 17 lutego 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną

17 marca 2023 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 7 czerwca 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 375/23.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 17 kwietnia 2026 r. sygn. akt III FSK 277/24 oddalił moją skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 17 kwietnia 2026 r.

Prawomocny wyrok wpłynął do Organu 16 czerwca 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

   - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraziły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

   - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

 

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 170):

Podatkowi podlegają:

- umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

- umowy spółki,

- zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

 

Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy spółki uważa się:

 1) przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;

 2) przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

 

Jak wynika z powyższych przepisów, pożyczkę udzieloną przez wspólnika spółce osobowej traktuje się na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmianę umowy tejże spółki osobowej i stosuje się zasady opodatkowania odpowiednie dla zmiany umowy spółki.

 

Z kolei, zgodnie z art. 1a pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

 1) spółka osobowa - spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną;

 2) spółka kapitałowa - spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

 

W tym miejscu należy zaznaczyć, że powyższy podział spółek, dokonany w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, jest spójny z tym przyjętym przez polskiego ustawodawcę w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467).

 

Art. 4 § 1 pkt 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) spółka osobowa - spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną;

2) spółka kapitałowa - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną i spółkę akcyjną.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Wreszcie, stosownie do postanowień art. 9 pkt 10 lit. i) cyt. ustawy:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo spółką komandytowo-akcyjną. Planują Państwo zawrzeć umowy pożyczek pieniężnych, w których Pożyczkobiorcą są Państwo a Pożyczkodawcami są osoby fizyczne, będące jednocześnie komplementariuszami i akcjonariuszami w Państwa spółce (Pożyczkobiorcy).

Państwa zdaniem, w stosunku do opisanych we wniosku umów pożyczek udzielonych Państwu (spółce) przez osoby fizyczne, będące jednocześnie komplementariuszami i akcjonariuszami w spółce, możliwe będzie zastosowanie zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a to poprzez kwalifikację tejże spółki jako spółki kapitałowej dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE.L.Nr 46 z dnia 21 lutego 2008 r.):

Przez spółkę kapitałową w znaczeniu niniejszej dyrektywy należy rozumieć:

 a) każdą spółkę, która przyjmuje jedną z form wyszczególnionych w załączniku I;

 b) każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną, których udziały w kapitale lub majątku mogą być przedmiotem transakcji na giełdzie;

 c) każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną prowadzące działalność skierowaną na zysk, których członkowie mają prawo zbytu swoich udziałów stronom trzecim bez uprzedniego upoważnienia oraz odpowiadają za długi spółki, przedsiębiorstwa lub osoby prawnej tylko do wysokości swoich udziałów.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie C-357/13 Drukarnia Multipress sp. z o.o. stwierdził, że artykuł 2 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału należy interpretować w ten sposób, że spółkę komandytowo-akcyjną prawa polskiego uznaje się za spółkę kapitałową w rozumieniu owego przepisu, nawet jeżeli jedynie część jej kapitału i członków może spełnić przesłanki przewidziane w tym przepisie.

Uwzględniając powyższy wyrok TSUE stwierdzić należy, że spółka komandytowo-akcyjna na poczet podatku od czynności cywilnoprawnych powinna być rozpatrywana jako spółka kapitałowa. Wynika z tego, że pożyczka udzielona spółce przez osoby fizyczne, będące jednocześnie komplementariuszami i akcjonariuszami w spółce stanowi wkład kapitałowy, który nie powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

A zatem, uwzględniając wytyczne w wyrokach dotyczących tej sprawy, stosując do spółki komandytowo-akcyjnej zasady przewidziane dla spółek kapitałowych, udzielenie pożyczki spółce komandytowo-akcyjnej przez wspólnika (akcjonariusza) będzie korzystało ze zwolnienia z art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.