0111-KDIB2-1.4010.502.2026.1.AG

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do kontynuowania dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych przed 1 stycznia 2022 r. lokali mieszkalnych oraz do zaliczania tych odpisów w ciężar kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, według zasad obowiązujących 31 grudnia 2021 r. aż do momentu ich pełnego zamortyzowania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest spółka (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…), będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej: Spółka lub Wnioskodawca). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu posiadanych nieruchomości, w tym przede wszystkim (…).

(…) 2017 r. Wnioskodawca nabył nieruchomości mieszczące się w budynku przy ul. (…). Są to następujące lokale:

1)  Lokal niemieszkalny nr 1,

2)  Lokal niemieszkalny nr 2,

3)  Lokal mieszkalny nr 3,

4)  Lokal mieszkalny nr 4,

5)  Lokal niemieszkalny nr 5.

Nabyte nieruchomości stanowią odrębną własność, dla każdego z lokali ustanowiono została odrębna księga wieczysta. Nieruchomości zostały nabyte za łączną kwotę (…) zł netto. Nabycie nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż sprzedający korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Po nabyciu lokali Spółka wprowadziła je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z dniem (…) 2017 r., a następnie rozpoczęła ich amortyzację przy wykorzystaniu metody liniowej. Dokonywane odpisy amortyzacyjne były przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie nabyte lokale od momentu nabycia i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych są nieprzerwanie wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej.

Lokal nr 5 jest wynajmowany podmiotowi trzeciemu jako lokal użytkowy, w którym obecnie prowadzona jest działalność (…). Z kolei Lokale nr 1, 2, 3 i 4 są wykorzystywane do świadczenia usług (…).

W celu dostosowania lokali nr 1-4 do potrzeb prowadzonej działalności (…), Wnioskodawca przeprowadził ich remont, w ramach którego lokale te zostały wyposażone i zaadaptowane do potrzeb prowadzonej działalności. Mając na uwadze optymalizację wykorzystania przestrzeni, w obrębie poszczególnych lokali wyodrębniono funkcjonalnie mniejsze, niezależne jednostki apartamentowe. Zakres tych prac oraz okres ich realizacji w odniesieniu do poszczególnych lokali przedstawiają się następująco:

1)  Lokal niemieszkalny nr 1 – (…),

2)  Lokal niemieszkalny nr 2 – (…),

3)  Lokal mieszkalny nr 3 – (…),

4)  Lokal mieszkalny nr 4 – (…)

Z perspektywy formalnoprawnej (zapisy w księgach wieczystych oraz ewidencji gruntów i budynków) lokale nr 1 i 2 nieustannie figurują jako lokale niemieszkalne (użytkowe).

Wnioskodawca kontynuował amortyzację podatkową wszystkich nabytych nieruchomości na dotychczasowych zasadach do (…) 2021 r. Poczynając od (…) 2022 r., Spółka zaprzestała zaliczania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych, tj. lokali nr 3 i 4 do kosztów uzyskania przychodów, mimo ich wykorzystania bezpośrednio do świadczenia usług najmu (...). Natomiast odpisy od lokali niemieszkalnych (lokale nr 1, 2, 5) są przez Spółkę kontynuowane na zasadach ogólnych.

Decyzja o zaprzestaniu amortyzacji tych lokali była podyktowana wejściem w życie nowelizacji art. 16c pkt 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), wprowadzonej ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, która weszła w życie 1 stycznia 2022 r.

Wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do lat podatkowych 2022-2025, za które Spółka nie zaliczała do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wskazanych lokali mieszkalnych (lokale nr 3 i 4), co do których rozważa dokonanie korekty rozliczeń. Wniosek obejmuje również zdarzenie przyszłe – to jest intencję Spółki w zakresie wznowienia i kontynuowania dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wskazanych lokali mieszkalnych (nr 3 i 4) oraz zaliczania ich w ciężar kosztów podatkowych w roku 2026 i w latach kolejnych, aż do momentu ich pełnego zamortyzowania.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do kontynuowania dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed 1 stycznia 2022 r. lokali mieszkalnych (nr 3 i 4) oraz do zaliczania tych odpisów w ciężar kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, według zasad obowiązujących 31 grudnia 2021 r. aż do momentu ich pełnego zamortyzowania?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec przedstawionego stanu faktycznego Spółka jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych (nr 3 i 4), nabytych i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przed 1 stycznia 2022 r., oraz do zaliczania tych odpisów w ciężar kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, według zasad obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r., aż do momentu ich pełnego zamortyzowania. Przyjęcie odmiennego stanowiska stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w momencie nabycia przedmiotowych nieruchomości i ich wprowadzenia przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ówczesnym brzmieniem art. 16c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.), amortyzacja lokali mieszkalnych była dopuszczalna i nie istniały w tym zakresie żadne ograniczenia. Ustawa w szczególności nie przewidywała w tym zakresie wyłączeń uniemożliwiających taką amortyzację. O ile treść art. 16c u.p.d.o.p. była na przestrzeni kolejnych lat nowelizowana, to jednak ustawodawca nie eliminował dopuszczalności amortyzacji lokali mieszkalnych. W konsekwencji Wnioskodawca, nabywając lokale mieszkalne w (...) 2017 r. i wprowadzając je do ewidencji, działał zgodnie z obowiązującymi w tym momencie przepisami, prawidłowo rozpoczął ich amortyzację i kontynuował ją w kolejnych latach.

Stan prawny dotyczący amortyzacji podatkowej lokali mieszkalnych zmienił się dopiero wraz z wejściem w życie ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (dalej: ustawa nowelizująca). Wraz z nowelizacją do treści art. 16c u.p.d.o.p. został dodany pkt 2a, wyłączający z katalogu składników majątku podlegających amortyzacji m.in. budynki i lokale mieszkalne. Jednocześnie w art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej ustawodawca przewidział regulację przejściową, wskazując, że podatnicy mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od takich lokali nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r. Gdyby oprzeć się jedynie na wąskiej wykładni językowej omawianych przepisów, amortyzacja lokali mieszkalnych byłaby dopuszczalna jedynie do końca 2022 r.

Jednak oparcie się wyłącznie na literalnym brzmieniu przepisów i tym samym pozbawienie Wnioskodawcy prawa do kontynuowania amortyzacji, rozpoczętej na długo przed wejściem w życie nowelizacji, doprowadziłoby do wniosków rażąco sprzecznych z fundamentalnymi zasadami polskiego porządku prawa stanowionego. Oparcie się przez organ wyłącznie na literalnym brzmieniu przepisu skutkowałoby naruszeniem norm konstytucyjnych. Dlatego na organie podatkowym ciąży w ocenie Wnioskodawcy obowiązek zastosowania wykładni prokonstytucyjnej (systemowej i celowościowej).

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażanym w doktrynie prawa podatkowego, wydawanie interpretacji indywidualnych to akt stanowiący proces quasi-stosowania prawa, podczas którego dochodzi do operatywnej wykładni przepisów podatkowych. Akt ten zawiera informację co do zakresu i możliwości zastosowania danego przepisu prawa materialnego, co wymaga od organu przeprowadzenia tzw. rozumowań walidacyjnych. Wymagane przez art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) uzasadnienie prawne nie może sprowadzać się do mechanicznego zacytowania przepisu, lecz musi polegać na wszechstronnej wykładni (zob. A. Bartosiewicz, Kontrola przez sądy administracyjne konstytucyjności przepisów objętych interpretacją indywidualną, PP 2023, nr 2, s. 42-48.).

Zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (dalej: Konstytucja RP) każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie (art. 217 Konstytucji RP). Powyższe przepisy udzielają ustawodawcy szerokich kompetencji do regulacji materii prawa podatkowego, jednak swoboda ta nie jest absolutna. Nie oznacza ona zezwolenia na tworzenie prawa z pominięciem reguł prawidłowej legislacji. W szczególności z zasady powszechności i równości opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP) nie można wyprowadzić uzasadnienia dla wprowadzania zmian przepisów prawa podatkowego godzących w równie istotne zasady konstytucyjne, w tym zasady ochrony praw nabytych i interesów w toku wynikającą z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Wartością nadrzędną pozostaje bowiem kształtowanie treści prawa z rygorystycznym poszanowaniem konstytucyjnych standardów demokratycznego państwa prawnego.

Istotą amortyzacji podatkowej jest rozłożone w czasie obniżanie kosztów o wartość zużywających się składników majątku. Spółka, inwestując w nieruchomości w 2017 r. i wprowadzając je do ewidencji, działała w uzasadnionym zaufaniu do państwa i stanowionego przez nie prawa, opierając swój długofalowy model biznesowy na obowiązujących wówczas przepisach. Nowe regulacje prawne, uwzględniając fundamentalną zasadę ochrony praw nabytych, powinny chronić uzyskane prawo oraz ekspektatywę nabycia tego prawa – oznacza to, że uzyskane przez podatnika prawo nie powinno być mu odbierane lub zmieniane na jego niekorzyść.

Tymczasem nowelizacja art. 16c u.p.d.o.p., jak również art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej, stanowi jaskrawy przykład naruszenia zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Z zasady ochrony zaufania do państwa i prawa wywodzona jest bowiem zasada ochrony interesów w toku oraz zasada zakazu wstecznego działania prawa (lex retro non agit). Należy z całą mocą podkreślić, że zasada wstecznego działania prawa dotyczy wyłącznie przepisów pogarszających sytuację jednostki. Ustawodawca, wykluczając możliwość dokończenia rozpoczętej amortyzacji, uderzył bezpośrednio w nabyte prawa podatnika, nie zapewniając właściwych przepisów intertemporalnych, które pozwoliłyby podmiotom dokończyć przedsięwzięcia podjęte na podstawie wcześniejszej regulacji w uzasadnionym przeświadczeniu o stabilności prawa.

Potwierdza to orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 10 lutego 2015 r., sygn. akt P 10/11, jednoznacznie orzekł, iż „[…] pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, pozbawienie podatnika prawa osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty podatkowe całości wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych rozłożonych w czasie [...]”. Analogiczne stanowisko, już bezpośrednio w kontekście przedmiotowej nowelizacji art. 16c u.p.d.o.p., wyraziło Biuro Legislacyjne Senatu RP w opinii z 19 października 2021 r. (druk 506) wprost oceniając art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej jako niezgodny z Konstytucją. Wskazano tam konieczność dopuszczenia amortyzacji na dotychczasowych zasadach dla majątku nabytego przed 1 stycznia 2022 r.

Powyższe błędy i uchybienia legislacyjne, nakazujące stosowanie wykładni prokonstytucyjnej spornych przepisów, zostały dobitnie wypunktowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 stycznia 2026 r., sygn. akt II FSK 490/23, Sąd wprost odrzucił prymat wykładni językowej art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej, stwierdzając stanowczo:

„Skarżący kasacyjnie prawidłowo wskazał, że próba ograniczenia możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych do dnia 31 grudnia 2022 r. stanowi naruszenie art. 2 Konstytucji RP w odniesieniu do środków (...) nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r. Jeżeli bowiem podatnik nabył prawo do amortyzacji przed tą datą, to ochrona jego praw nabytych skutkuje prawem do danego dokonywania odpisów amortyzacyjnych”.

NSA wprost wywiódł, że w istocie ustawa nowelizująca nie zawiera prawidłowych przepisów intertemporalnych, a próba arbitralnego ograniczenia możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych do 31 grudnia 2022 r. uderza w wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadę lex retro non agit. Pogarsza to sytuację jednostki w sposób niekonstytucyjny. W orzeczeniu tym NSA przesądził, że ochrona praw nabytych gwarantuje możliwość kontynuacji rozpoczętej amortyzacji aż do jej całkowitego zakończenia, niezależnie od wprowadzonych w międzyczasie ograniczeń ustawowych.

Wobec faktu, że NSA w ww. wyroku zidentyfikował i potwierdził kolizję literalnego brzmienia art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej z zasadą ochrony praw nabytych, w procesie dekodowania normy prawnej obiektywnie pojawia się niedająca się usunąć wątpliwość co do treści przepisów prawa podatkowego. W takiej sytuacji aktywuje się bezwzględny obowiązek organu interpretacyjnego wynikający z art. 2a o.p., nakazujący rozstrzygnięcie tej wątpliwości jednoznacznie na korzyść podatnika. Odrzucenie wykładni literalnej na rzecz systemowo-celowościowej jest w tym kontekście proceduralnym obowiązkiem organu pozwalającym na zachowanie spójności systemu prawa. Dopełnieniem tej argumentacji jest zasada budzenia zaufania sformułowana w art. 121 § 1 o.p., która z mocy odesłania zawartego w art. 14h o.p. ma odpowiednie zastosowanie w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych.

Co równie istotne, efektem przytoczonego wyroku NSA jest wydana 3 lipca 2026 r. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW, która została wydana w związku z uchyleniem uprzedniej interpretacji. W nowej interpretacji organ przyjął ocenę prawną dokonaną przez NSA w przedmiocie ochrony praw nabytych i uznał, że podatnik zachowuje prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych nabytych przed 1 stycznia 2022 r. wraz z prawem do uwzględniania tych odpisów w kosztach uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, aż do momentu ich pełnego zamortyzowania.

Mając na uwadze powyższe, wykładnia systemowa i celowościowa przepisów podatkowych, uwzględniająca nadrzędne normy konstytucyjne oraz biorąca pod uwagę aktualne kierunki orzecznicze, prowadzi do jednoznacznego wniosku. Wnioskodawca, który przed wejściem w życie ustawy nowelizującej nabył i rozpoczął amortyzację lokali mieszkalnych nr 3 i 4, nie może ponosić negatywnych konsekwencji błędów legislacyjnych ustawodawcy, polegających na braku odpowiednich przepisów przejściowych i naruszeniu zakazu retroakcji prawa na niekorzyść obywatela.

W konsekwencji Spółka jest uprawniona do kontynuowania dokonywania odpisów amortyzacyjnych według zasad obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r. oraz ich uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów, aż do momentu całkowitego zamortyzowania tych lokali.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji, w szczególności przedmiotem interpretacji nie jest ocena prawidłowości dokonywanej przez Państwa amortyzacji lokali oznaczonych Nr 1 i 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a-16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

Treść powyższych przepisów oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 16c ustawy o CIT:

Wskazany powyżej pkt 2a do art. 16c ustawy o CIT został dodany do ustawy o CIT na mocy art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: „ustawa Polski Ład”).

Jednakże w celu zniwelowania negatywnych skutków powyższego przepisu ustawodawca wprowadził przepisy przejściowe umożliwiające dokonywanie ww. odpisów jeszcze do 31 grudnia 2022 r.

Jak wynika bowiem z art. 71 ust. 2 ustawy Polski Ład:

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa Polski Ład wprowadziła zmiany w zakresie amortyzacji podatkowej, które polegały na wyłączeniu z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych. Wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie budynków i lokali mieszkalnych począwszy od 1 stycznia 2022 r., nie stanowią kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, zgodnie z treścią art. 16c pkt 2a ustawy o CIT.

Jednocześnie, na podstawie przepisu art. 71 ust. 2 ustawy Polski Ład podatnicy mogli do końca 2022 r., zaliczać do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Przepis ten pozwolił na amortyzację budynków i lokali mieszkalnych przez kolejny rok, aby z tej możliwości skorzystali podatnicy, którzy byli w trakcie takiej amortyzacji oraz tacy, którzy przed 2022 r. byli właścicielami takich nieruchomości lub praw majątkowych i zaczęli je amortyzować w 2022 r.

Zatem, na podstawie przepisu przejściowego, który jest przepisem szczególnym, podatnicy jeszcze przez rok mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r. Z uwagi na brak stosownego wyłączenia, od 1 stycznia 2023 r. żaden podatnik nie może już zaliczać do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, w 2017 r. nabyli Państwo pięć nieruchomości, z czego trzy z nich były lokalami niemieszkalnymi, a pozostałe dwa (oznaczone we wniosku jako lokal nr 3 i 4) lokalami mieszkalnymi. Nabyte nieruchomości stanowią odrębną własność, dla każdego z lokali ustanowiona została odrębna księga wieczysta. Spółka wprowadziła nabyte lokale do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z dniem (…) 2017 r., a następnie rozpoczęła ich amortyzację. Odpisy amortyzacyjne były przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Spółka kontynuowała amortyzację podatkową wszystkich nabytych nieruchomości do 31 grudnia 2021 r.

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 29 października 2021 r. Polski Ład, na mocy której do art. 16c ustawy o CIT dodano pkt 2a ustawy o CIT, poczynając od 1 stycznia 2022 r., Spółka zaprzestała zaliczania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych, tj. lokali nr 3 i 4 do kosztów uzyskania przychodów.

Obecnie rozważają Państwo:

-     dokonanie korekty rozliczeń podatkowych za lata 2022-2025, w których to latach Spółka nie zaliczała do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wskazanych we wniosku lokali nr 3 i 4, oraz

-     wznowienie i kontynuowanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od ww. lokali mieszkalnych i zaliczanie ich w ciężar kosztów podatkowych w roku 2026 i w latach kolejnych, aż do momentu ich pełnego zamortyzowania.

Uważają Państwo, że Spółka jest uprawniona do kontynuowania dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych przed 1 stycznia 2022 r. lokali mieszkalnych (nr 3 i 4) oraz do zaliczania tych odpisów w ciężar kosztów uzyskania przychodów aż do momentu ich pełnego zamortyzowania. Państwa zdaniem, przyjęcie odmiennego stanowiska stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi, tj. zasadą ochrony interesów w toku oraz ochrony praw nabytych, stanowiąc naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP).

Biorąc pod uwagę powołane na wstępie przepisy oraz opis zdarzenia, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że Spółka jest uprawniona do kontynuowania dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wskazanych lokali mieszkalnych i zaliczania ich do kosztów podatkowych. Z art. 16c ust. 2a ustawy o CIT jednoznacznie i bez żadnych wątpliwości wynika, że amortyzacji nie podlegają lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość.

W odniesieniu do Państwa argumentacji dotyczącej wykładni przepisów prawa należy zauważyć, że do wniosków przedstawionych powyżej prowadzi nie tylko wykładnia literalna ale również celowościowa. Za pomocą wykładni celowościowej ustalamy znaczenie normy zgodnie z celem, jaki chciał osiągnąć ustawodawca, który ustanowił przepis, gałąź prawa, system prawa. Pierwotnym jest więc zawsze cel legislacyjny mieszczący się w ramach danej normy prawnej.

Odnosząc powyższe do nowelizacji art. 16c ustawy o CIT, poprzez dodanie pkt 2a wyłączającego możliwość amortyzacji podatkowej lokali mieszkalnych, wskazać należy na uzasadnienie do ustawy Polski Ład (Druk sejmowy nr 1532), w części określonej jako Zmiany w zakresie amortyzowania budynków i lokali mieszkalnych, w którym czytamy:

Proponowane zmiany zakładają wyłączenie z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych. Zmiany dotyczą zatem tych składników, których wartość nie spada, a zasadniczo wzrasta. Projektowane rozwiązanie będzie zbieżne w skutkach w podatku dochodowym z rozwiązaniami dotyczącymi gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które również nie podlegają amortyzacji.

Możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych mieszkań, szczególnie z rynku wtórnego, powoduje, że dochody uzyskiwane z tego tytułu są w obowiązującym stanie prawnym, efektywnie bardzo często nieopodatkowane. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od tych składników zmniejszają dochód do opodatkowania do takiego poziomu, że podatek dochodowy nie występuje.

(…) Budynki i lokale mieszkalne powinny zaspokajać przede wszystkim potrzeby mieszkaniowe obywateli. Tymczasem korzystne regulacje podatkowe powodują, iż bardzo opłacalnym obecnie, jest inwestowanie wolnych środków w rynek mieszkaniowy, co ma niewątpliwie wpływ na wzrost cen mieszkań. Zakłada się, że nieruchomości o charakterze mieszkalnym wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, nie tylko nie będą podlegały amortyzacji, ale również nie będą ujmowane w ewidencji środków trwałych.

W podatku CIT analogicznie jak w podatku PIT wyłącza się możliwość amortyzacji nieruchomości i praw o charakterze mieszkalnym.

A zatem, wyłączenie z kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych lokali mieszkalnych było intencją ustawodawcy, która została wyrażona w treści znowelizowanego art. 16c ustawy o CIT.

Tym samym, zarówno literalna jak i celowościowa wykładnia ww. art. 16c ustawy o CIT wskazuje jednoznacznie na brak możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych.

Jednocześnie, zauważyć należy że do końca 2022 r., byli Państwo uprawnieni zaliczać do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne od wskazanych we wniosku lokali mieszkalnych na podstawie przepisu art. 71 ust. 2 ustawy Polski Ład, tj. przepisu przejściowego na mocy którego podatnicy jeszcze przez rok mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Tym samym, ze względu na to, że poczynając od 1 stycznia 2022 r. Spółka zaprzestała zaliczania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych, tj. lokali nr 3 i 4 do kosztów uzyskania przychodów, są Państwo uprawnieni – na podstawie art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu podatkowym złożonym za rok 2022.

Podsumowując, Państwa stanowisko w myśl którego Spółka jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych (nr 3 i 4) i zaliczania ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów aż do momentu ich pełnego zamortyzowania – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

W odniesieniu do Państwa stanowiska w zakresie niezgodności powołanych przepisów z ustawą z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) należy wskazać, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej. Dlatego też niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach podanego przez Państwa stanu faktycznego w zakresie postawionego przez Państwa pytania, które wyznacza zakres Państwa żądania. Wydawane przez Organ interpretacje indywidualne nie mają charakteru aktu normatywnego, a jedynie przedstawiają pogląd Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na interpretowane zagadnienie podatkowe.

Natomiast kontrola norm (abstrakcyjna i konkretna; a posteriori i a priori), której istota polega na orzekaniu o hierarchicznej (pionowej) zgodności aktów normatywnych (norm prawnych) niższego rzędu z aktami normatywnymi (normami prawnymi) wyższego rzędu i na eliminowaniu tych pierwszych z systemu obowiązującego prawa w razie stwierdzenia braku zgodności, należy do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.