0111-KDIB2-1.4010.428.2026.1.KW

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(X) z siedzibą w (...) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (...). Spółka należy do międzynarodowej grupy (Y).

Wspólnikami Spółki są (Z) jako komplementariusz (dalej: „Wspólnik”) oraz (Y) jako komandytariusz (dalej: „Komandytariusz”). Ponadto, w Polsce funkcjonuje także spółka (A) (dalej: „(A)”), która jest jedynym udziałowcem Wspólnika, a której jedynym udziałowcem jest Komandytariusz.

Obecnie podmiotem prowadzącym działalność operacyjną jest w głównej mierze Wnioskodawca, który posiada aktywne umowy z dostawcami i kontrahentami, realizuje działalność produkcyjną w zakresie (...) oraz jest właścicielem nieruchomości służącej do prowadzenia działalności produkcyjnej. Wspólnik nie prowadzi działalności operacyjnej, jego rola ogranicza się do zarządzania Wnioskodawcą jako komplementariusz. (A) natomiast prowadzi ograniczoną działalność gospodarczą skupioną na świadczeniu usługi wynajmu środków trwałych (maszyn) na rzecz Wnioskodawcy, stanowiących jedynie niewielką część urządzeń wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w ramach działalności produkcyjnej.

Aktualna rozbudowana struktura podmiotów wchodzących w skład grupy (Y) w Polsce nie przystaje do rzeczywistych potrzeb związanych z prowadzoną na terytorium Polski działalnością gospodarczą. W szczególności, struktura ta generuje nadmierne koszty związane z funkcjonowaniem 3 odrębnych spółek m.in. z tytułu obsługi księgowej czy też realizacji obowiązków administracyjnych, rejestracyjnych i sprawozdawczych ciążących na spółkach.

W związku z istnieniem ww. struktury, nieprzystającej do rzeczywistych potrzeb związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, podjęto decyzję o jej uproszczeniu.

Celem uproszczenia struktury grupy (Y) w Polsce jest także ograniczenie ilości procesów decyzyjnych w ramach działalności operacyjnej. Funkcjonowanie 3 odrębnych podmiotów, z których tylko jeden prowadzi rzeczywistą działalność operacyjną na zewnątrz (w stosunku do podmiotów trzecich), wydłuża proces związany z podejmowaniem i wdrażaniem decyzji biznesowych jak również proces podejmowania decyzji korporacyjnych. Ograniczenie liczby spółek w ramach struktury grupy (Y) w Polsce będzie wiązać się z poprawą jakości i szybkości zarządzania działalnością operacyjną prowadzoną przez Spółkę.

Wnioskodawca wskazuje, że na etapie fazy koncepcyjnej rozważane były różne możliwe warianty w zakresie planowanej reorganizacji. Po dokonaniu analizy przyjęto, że połączenie w ramach jednego podmiotu Wnioskodawcy, Wspólnika oraz (A) jest najbardziej optymalnym rozwiązaniem, biorąc pod uwagę czas, koszty oraz niezbędne zaangażowanie czasowe i operacyjne w stosunku do pozostałych rozważanych możliwości, takich jak likwidacja Wspólnika oraz (A) czy też wielostopniowe połączenia w ramach odrębnych czynności. Połączenie podmiotów wchodzących w skład grupy (Y) w Polsce zapewnia także następstwo prawne, a tym samym umożliwia wierzycielom Wspólnika i (A) pewność co do zaspokojenia i spłaty zobowiązań.

W ramach czynności reorganizacyjnych zaplanowano następujące działania:

1)   przekształcenie Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, bez jakichkolwiek zmian w zakresie wysokości kapitału podstawowego oraz składu wspólników;

2)    połączenie Wnioskodawcy oraz Wspólnika i (A) w ramach połączenia uproszczonego, o którym mowa w art. 515¹ ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 poz. 18 z późn. zm. – dalej: „KSH”) poprzez przejęcie Wspólnika oraz (A) przez Wnioskodawcę bez podwyższania kapitału zakładowego oraz emisji nowych udziałów.

Wyłącznym wspólnikiem, pośrednio lub bezpośrednio, wszystkich podmiotów wchodzących w skład grupy (Y) w Polsce jest Komandytariusz, gdyż:

1)   jest komandytariuszem Wnioskodawcy, posiadającym (...)% udziału w zyskach Spółki;

2)   jest jedynym wspólnikiem (A) będącej wyłącznym udziałowcem Wspólnika pełniącego funkcję komplementariusza Wnioskodawcy i posiadającego (...)% udziału w zyskach Spółki.

Po przekształceniu Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością planuje się, że:

1)    Komandytariusz będzie posiadał (...)% udziałów w Spółce,

2)    Wspólnik będzie posiadał (...)% udziałów w Spółce.

Z uwagi na fakt, iż planowane połączenie miałoby odbyć się na zasadach określonych w art.515¹ KSH, Komandytariusz, jako podmiot będący bezpośrednio lub pośrednio wspólnikiem wszystkich podmiotów wchodzących w skład grupy (Y) w Polsce, nie obejmie nowoutworzonych udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, gdyż nie dojdzie do utworzenia nowych udziałów i podwyższenia kapitału zakładowego po stronie Spółki.

Wnioskodawca wskazuje także, że w wyniku połączenia przejmie on składniki majątku będące obecnie własnością Wspólnika oraz (A). Przejęcie składników majątku Wspólnika oraz (A) przez Wnioskodawcę, dla celów podatkowych, nastąpi według wartości ujętych przez te podmioty w prowadzonych przez nie księgach rachunkowych. Wnioskodawca nie wyklucza przy tym, że rzeczywista (rynkowa) wartość niektórych lub wszystkich przejętych składników majątkowych będzie wyższa niż wartość przyjęta dla celów podatkowych. Wnioskodawca wskazuje także, że będzie kontynuował dotychczasową amortyzację stosowaną przez Wspólnika oraz (A).

Wnioskodawca wskazuje również, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza ma miejsce na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nabyte w wyniku planowanego połączenia składniki majątkowe należące obecnie do Wspólnika oraz (A) będą wykorzystywane do prowadzenia tej działalności.

Wnioskodawca podkreśla, że planowane działania reorganizacyjne, w tym połączenie spółek, wynikają z rzeczywistych i uzasadnionych przyczyn ekonomicznych oraz biznesowych, szczegółowo opisanych powyżej. Celem połączenia jest w szczególności uproszczenie struktury organizacyjnej grupy, zwiększenie efektywności operacyjnej i zarządczej oraz optymalizacja procesów gospodarczych. W konsekwencji głównym celem ani jednym z głównych celów planowanego połączenia nie jest osiągnięcie korzyści podatkowej, unikanie opodatkowania ani uchylanie się od opodatkowania.

Pytanie

Czy połączenie Wnioskodawcy, Wspólnika oraz (A) będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, połączenie Państwa Spółki, Wspólnika oraz (A) nie będzie wiązać się po Państwa stronie z powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy o CIT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 491 §1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W art. 492 §1 KSH wskazano na możliwe rodzaje połączenia, i tak połączenie może być dokonane:

1)   przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2)   przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały albo akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Na podstawie ustawy z dnia 16 sierpnia 2023 r. o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 poz. 1705) obowiązującej od 15 września 2023 r. wprowadzony został nowy rodzaj uproszczonych połączeń spółek prawa handlowego – połączenie bez przyznania lub emisji nowych udziałów bądź akcji.

Zgodnie z art. 515¹ § 1 KSH, połączenie może być przeprowadzone bez przyznania udziałów albo akcji spółki przejmującej w przypadku, gdy jeden wspólnik posiada bezpośrednio lub pośrednio wszystkie udziały lub akcje w łączących się spółkach albo wspólnicy łączących się spółek posiadają udziały lub akcje w tej samej proporcji we wszystkich łączących się spółkach.

W niniejszym przypadku połączenie Wnioskodawcy oraz Wspólnika i (A) nastąpi w sposób opisany w art. 492 § 1 pkt 1 KSH, tj. poprzez przeniesienie całego majątku tych podmiotów na rzecz Wnioskodawcy. Jednocześnie, z uwagi na fakt iż spełniona będzie przesłanka wskazana w art. 515¹ § 1 KSH, a to Komandytariusz będzie posiadał, po przekształceniu Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, pośrednio lub bezpośrednio, wszystkie udziały w spółkach podlegających łączeniu, tj. Wnioskodawcy (jako spółce z o.o.), Wspólnika oraz (A).

Tym samym, w wyniku połączenia Wnioskodawcy (po przekształceniu w spółkę z o.o.), Wspólnika oraz (A), po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego i utworzenia nowych udziałów, które miałyby być wydane Komandytariuszowi.

Począwszy od 1 stycznia 2018 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych zobowiązani są do odrębnego wykazywania przychodów z zysków kapitałowych (art. 7b ustawy o CIT) oraz pozostałych przychodów. W art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwszy ustawy o CIT wskazano, że za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki.

Co do zasady więc, połączenie podmiotów może wiązać się z powstaniem przychodu podatkowego po stronie spółki przejmującej, którą w niniejszym przypadku ma być Wnioskodawca.

W art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przyjęto, że przychodem podatkowym jest m.in. ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W przepisie tym wskazano jednocześnie, że przychód o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie powstaje w przypadku połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 515¹ § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych.

Powyższy przepis wprost wyłącza konieczność rozpoznania przychodu podatkowego po stronie spółki przejmującej w przypadku, gdy dochodzi do połączenia bezemisyjnego, o którym mowa w art. 515¹ § 1 KSH.

Wnioskodawca wskazuje, że w niniejszym przypadku nie wystąpi podwyższenie kapitału zakładowego poprzez emisję nowych udziałów (ani zwiększenie wartości dotychczasowych udziałów), które byłyby wydane przez Wnioskodawcę na rzecz Komandytariusza. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, nie można w niniejszym przypadku mówić o kategorii wartości emisyjnej udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d w zw. z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, gdyż nowe udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy nie zostaną utworzone.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, po jego stronie, w związku z planowanym połączeniem ze Wspólnikiem oraz (A), nie wystąpi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Regulacja art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT w aktualnym brzmieniu obowiązuje od 18 września 2025 r. (przepis ten został znowelizowany na podstawie ustawy z dnia 5 sierpnia 2025 r. o zmianie ustawy - Prawo energetyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2025 poz. 1218) – poprzednio przepis ten nie uwzględniał fragmentu dotyczącego braku powstania przychodu w przypadku połączenia opartego na podstawie art. 515¹ § 1 KSH.

Niemniej jednak, Wnioskodawca wskazuje, że neutralność podatkowa, z punktu widzenia spółki przejmującej, była podnoszona przez sądy administracyjne także przed ww. nowelizacją z 2025 r. – w tym w wyroku NSA z 23 września 2025 r., sygn. akt: II FSK 580/25, wyroku WSA w Warszawie z 3 października 2024 r., sygn. akt: III SA/Wa 1425/24 czy też wyroku WSA w Gliwicach z 16 kwietnia 2025 r., sygn. akt: I SA/Gl 1214/24.

Po wejściu w życie przedmiotowej nowelizacji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 7 listopada 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB2-1.4010.414.2025.1.AG, w której organ za prawidłowe uznał stanowisko podatnika i odstąpił od uzasadnienia, zgodnie z którym to uzasadnieniem wnioskodawca jest zdania iż wolą ustawodawcy jest, aby połączenie uproszczone, dokonywane w trybie art. 515¹ § 1 KSH, nie rodziło obowiązku powstania przychodu podatkowego na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8d UPDOP. W zdarzeniu przyszłym, będącym przedmiotem niniejszego wniosku opisano dokładnie taki przypadek. Gmina, jako jedyny wspólnik, posiada wszystkie udziały zarówno u Wnioskodawcy (...), jak i w Spółce Przejmowanej (...). Połączenie będzie przeprowadzone w trybie art. 515¹ § 1 KSH, bez emisji nowych udziałów ani podwyższenia kapitału zakładowego. Należy więc stwierdzić, że w związku z planowanym połączeniem (...) z (...), po stronie Wnioskodawcy jako spółki przejmującej nie powstanie przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8d UPDOP, w brzmieniu tego przepisu obowiązującym od 18 września 2025 r.

Wyłączenie z powstania przychodu w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT ma zastosowanie także w przypadku tzw. połączenia odwrotnego, które ma miejsce w niniejszym przypadku, a to gdy „spółka – córka” przejmuje „spółkę – matkę”, co potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 15 kwietnia 2026 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.64.2026.2.RH.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem podatkowym jest m.in. ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

W art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT wskazano natomiast, że do przychodów nie zalicza się: w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)   spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)   spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być: w zdarzeniu przyszłym), w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Wspólnikiem oraz (A) Wnioskodawca przejmie składniki majątkowe tych podmiotów w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tych podmiotów oraz będzie kontynuował amortyzację dokonywaną do momentu połączenia przez Wspólnika oraz (A). Nie jest natomiast wykluczone, że rynkowa wartość niektórych lub wszystkich przejętych składników majątkowych będzie wyższa od ich wartości przyjętej dla celów podatkowych.

Ponadto, Wnioskodawca zwraca uwagę, że będzie wykorzystywał nabyte w wyniku połączenia składniki majątku tylko i wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być: w zdarzeniu przyszłym), Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności gospodarczej niż działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nawet w przypadku gdy rynkowa wartość przejmowanych składników byłaby wyższa niż ich wartość przyjęta dla celów podatkowych, przejęcie składników majątku w wyniku połączenia ze Wspólnikiem oraz (A) nie będzie powodować powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT z uwagi na łączne spełnienie przesłanek wskazanych w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, a to:

1)   Wnioskodawca przejmie składniki majątku Wspólnika oraz (A) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tych podmiotów oraz

2)   Wnioskodawca będzie wykorzystywał przejęte od Wspólnika oraz (A) składniki majątku (przypisze je) do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 marca 2026 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.86.2026.1.AND w której organ wskazał, że z wniosku wynika, że zakładają Państwo, iż wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej może przekraczać wartość przyjętą dla celów podatkowych. Zatem, przychodem po stronie Państwa Spółki jako Spółki Przejmującej może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (…). Jak wskazali Państwo we wniosku, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej i cały majątek Spółki Przejmowanej zostanie przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez Spółkę Przejmującą. Zatem, obie ww. przesłanki zostaną spełnione, w związku z tym, na skutek planowanego połączenia, po Państwa stronie nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Analogiczne stanowisko wynika również z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 16 marca 2026 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.45.2026.2.AND jak również z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 9 marca 2026 r., nr: 0111-KDIB2-1.4010.394.2025.5.BJ.

W art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT przyjęto natomiast, że przychodem podatkowym jest m.in. ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

W niniejszym przypadku, tak jak wskazano, połączenie będzie miało charakter połączenia odwrotnego, gdyż Wnioskodawca przejmie Wspólnika będącego udziałowcem Spółki. W art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT przyjęto natomiast sytuację, w której dochodzi do klasycznego połączenia, w której „spółka – matka” przejmuje swoją spółkę zależną („spółkę – córkę”).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w wyniku połączenia opisanego w stanie faktycznym (winno być: w zdarzeniu przyszłym) nie dojdzie do sytuacji uregulowanej w art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 listopada 2025 r., nr: 0111-KDIB1-1.4010.486.2025.2.AND, w której organ wskazał, że połączenie odwrotne jest jednym ze szczególnych przypadków łączenia się spółek i polega na przejęciu spółki dominującej przez jej spółkę zależną (…). W modelowym rozwiązaniu to spółka dominująca przejmuje majątek spółki zależnej. W przypadku zaś połączenia odwrotnego to spółka zależna przejmuje majątek spółki dominującej, w zamian za co wydaje jej udziałowcom (akcjonariuszom) swoje udziały (akcje), w efekcie czego spółka przejmująca otrzymuje w ramach przejmowanego majątku udziały (akcje) własne (...). Ponadto, ze względu na fakt, iż Państwa Spółka nie będzie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółek Przejmowanych, to w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z tym, Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Połączenie odwrotne jest jednym ze szczególnych przypadków łączenia się spółek i polega na przejęciu spółki dominującej przez jej spółkę zależną. KSH nie definiuje więc połączenia odwrotnego, a także nie wskazuje wprost na jego dopuszczalność. Należy jednak zauważyć, iż połączenie odwrotne jest odmianą łączenia się przez przejęcie, w którym niejako dochodzi do odwrócenia uprzednio ustalonych ról spółki dominującej i spółki zależnej. W modelowym rozwiązaniu to spółka dominująca przejmuje majątek spółki zależnej. W przypadku zaś połączenia odwrotnego to spółka zależna przejmuje majątek spółki dominującej, w zamian za co wydaje jej udziałowcom (akcjonariuszom) swoje udziały (akcje), w efekcie czego spółka przejmująca otrzymuje w ramach przejmowanego majątku udziały (akcje) własne.

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.), natomiast kwestie powstania przychodu po stronie spółki przejmującej regulują przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT,

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka (dalej: „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością spółką komandytową, w której Wspólnikami są:

·         (Z) będąca komplementariuszem Spółki oraz posiadająca (...)% udziałów w Spółce (dalej: „Wspólnik”) oraz

·         (Y) będąca komandytariuszem Spółki oraz posiadająca (...)% udziałów w Spółce (dalej: „Komandytariusz”).

Ponadto, jedynym udziałowcem Wspólnika jest (A) (dalej: (A)), której z kolei jedynym udziałowcem jest Komandytariusz.

Wskutek czynności reorganizacyjnych zaplanowane jest przekształcenie Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie jej połączenie ze Wspólnikiem oraz (A) w ramach połączenia uproszczonego, o którym mowa w art. 515¹ KSH.

 Wszystkie podmioty uczestniczące w połączeniu wchodzą w skład grupy (Y) w Polsce oraz prowadzą działalność gospodarczą na terytorium Polski.

Celem działań reorganizacyjnych jest uproszczenie struktury grupy (Y) w Polsce. Aktualna rozbudowana struktura podmiotów wchodzących w skład grupy nie przystaje do rzeczywistych potrzeb związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium Polski, struktura ta generuje nadmierne koszty związane z funkcjonowaniem 3 odrębnych spółek, umotywowana jest ograniczeniem ilości procesów decyzyjnych w ramach prowadzonej działalności operacyjnej.

Planowane połączenie przeprowadzone zostanie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. KSH, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych (Wspólnika oraz (A)) na Spółkę. Oba połączenia zostaną przeprowadzone w drodze tzw. połączenia odwrotnego, tj. połączenia spółek polegającego na przejęciu spółki-matki przez jej spółkę zależną. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, planowane jest dokonanie połączenia odwrotnego z zastosowaniem trybu przewidzianego w art. 515¹ § 1 KSH, tj. bez przyznania udziałów albo akcji spółki przejmującej.

Z racji tego, że spełniona zostanie przesłanka wskazana w art. 515¹ § 1 KSH – Komandytariusz będzie posiadał po przekształceniu Państwa Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, pośrednio lub bezpośrednio, wszystkie udziały w spółkach podlegających łączeniu, tj. Spółki, Wspólnika oraz (A), w konsekwencji nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego i utworzenia nowych udziałów, które miałyby być wydane Komandytariuszowi.

Planowane działania reorganizacyjne wynikają z rzeczywistych i uzasadnionych przyczyn ekonomicznych oraz biznesowych, a ich celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy połączenie Państwa Spółki, Wspólnika oraz (A) będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d lub 8f ustawy o CIT.

Z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Przychodem po Państwa stronie może więc być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie wykluczają, że rzeczywista (rynkowa) wartość niektórych lub wszystkich przejętych składników majątkowych będzie wyższa, niż wartość przyjęta dla celów podatkowych.

Zatem nadwyżka ta może stanowić przychód.

Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)    spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b)    spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W analizowanej sprawie obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem we wniosku wskazali Państwo, że przejęcie składników majątku Wspólnika oraz (A) przez Państwa, dla celów podatkowych, nastąpi według wartości ujętych przez te podmioty w prowadzonych przez nie księgach rachunkowych, a także, prowadzona przez Państwa działalność gospodarcza ma miejsce na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nabyte w wyniku planowanego połączenia składniki majątkowe należące obecnie do Wspólnika oraz (A) będą wykorzystywane do prowadzenia tej działalności.

Zatem, biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji opisane we wniosku połączenia przez przejęcie nie będą skutkowały powstaniem przychodu po stronie Państwa Spółki, jako Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Zgodzić się również należy z Państwem, że po Państwa stronie nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Z powyższego przepisu wynika, że przychodem dla spółki przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

Ustalając wartość emisyjną należy odnieść się do (właściwych dla połączeń i podziałów) warunków „obejmowania” udziałów (akcji). Warunki te ustalane są zgodnie z obowiązującą procedurą wskazaną w przepisach Kodeksu spółek handlowych. W ramach tej procedury powinien zostać określony plan połączenia, w tym szczegółowy parytet wymiany udziałów (akcji). Wskazywana zatem jest wartość obejmowanego majątku spółki przejmowanej w przeliczeniu na udziały (akcje). Nie można uznać, aby przypadek połączenia odwrotnego był wyłączony z ww. obowiązków, zatem także w tej sytuacji wymagane będzie wskazanie planu połączenia i parytetu wymiany, który będzie wskazywał również wycenę obejmowanych składników majątku. Wobec powyższego, w sytuacji połączenia odwrotnego strony transakcji również powinny ustalić „wycenę rynkową”, pomimo braku faktycznego emitowania nowych udziałów (akcji). Stąd, w przypadku wskazywanego połączenia odwrotnego, wartością w jakiej obejmowane są udziały (akcje) będzie wartość majątku spółki przejmowanej, co należy odczytać właśnie jako wartość emisyjną.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, z uwagi na fakt, iż planowane połączenie miałoby odbyć się na zasadach określonych w art.515¹ KSH, Komandytariusz, jako podmiot będący bezpośrednio lub pośrednio wspólnikiem wszystkich podmiotów wchodzących w skład grupy (Y) w Polsce, nie obejmie nowoutworzonych udziałów w kapitale zakładowym Państwa Spółki, gdyż nie dojdzie do utworzenia nowych udziałów i podwyższenia kapitału zakładowego po stronie Spółki.

W związku z tym, przeprowadzenie połączenia odwrotnego Państwa Spółki z Wspólnikiem oraz (A) bez podwyższenia kapitału zakładowego Państwa Spółki (Spółki Przejmującej) nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Ponadto, ze względu na fakt, iż Państwa Spółka nie będzie posiada udziałów w kapitale zakładowym Spółek Przejmowanych, to w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej w wyniku Połączenia odwrotnego ze Wspólnikiem (Z) i (A) ((A)) nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d oraz 8f ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanych połączeń odwrotnych Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. Tym samym stwierdzenie, że ani głównym, ani jednym z głównych celów obu połączeń nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, a opisane we wniosku połączenia zostaną przeprowadzone z przyczyn ekonomicznych, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3
i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.