0111-KDIB2-1.4010.379.2026.1.MN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w CIT oraz będącą czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca został utworzony na podstawie umowy spółki z (…) r.

Przedmiotem jego działalności są w szczególności (…). Kapitał zakładowy Wnioskodawcy wynosi (…) zł i dzieli się na (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy.

Jeden ze wspólników objął (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł. Udziały te zostały pokryte wkładem niepieniężnym w postaci nieruchomości gruntowej. Przedmiotem aportu była własność niezabudowanej działki (…) oraz udział (…) w prawie własności niezabudowanej działki (…), stanowiącej drogę wewnętrzną m.in. do działki (…).

Wartość aportu została określona w umowie spółki na (…) zł. Wartość aportu przewyższała wartość nominalną obejmowanych udziałów. Kwota (…) zł została przeznaczona na pokrycie kapitału zakładowego, natomiast nadwyżka w wysokości (…) zł została przekazana na kapitał zapasowy jako agio. Wnioskodawca nabył zatem nieruchomość w drodze aportu o wartości (…) zł, obejmującej zarówno część przekazaną na kapitał zakładowy, jak i część przekazaną na kapitał zapasowy. Wartość ta odpowiadała rzeczywistej cenie nabycia nieruchomości przez wspólnika i, w ocenie Wnioskodawcy, nie przewyższała wartości rynkowej aportu na dzień jego wniesienia.

Nieruchomość od początku była przeznaczona do wykorzystania w działalności (…) Wnioskodawcy, polegającej na (…). Nie została ujęta jako środek trwały. Jej wartość została ujęta w księgach rachunkowych Wnioskodawcy w całości, tj. w kwocie (…) zł, jako element produkcji w toku związanej z realizowanym przedsięwzięciem (…).

Na działce (…) Wnioskodawca zrealizował inwestycję polegającą na (…). Lokale nie były przeznaczone do wykorzystania na potrzeby własne Wnioskodawcy ani do najmu, dzierżawy lub podobnych umów. Zostały wybudowane z zamiarem sprzedaży w ramach działalności gospodarczej.

W związku z inwestycją Wnioskodawca ponosił także inne koszty, w szczególności (…) oraz inne koszty bezpośrednio związane z realizacją inwestycji. Wydatki te, wraz z wartością aportowanej nieruchomości, były ujmowane jako koszty produkcji w toku.

W (…) r. Wnioskodawca zamierza sprzedać oba lokale mieszkalne. Sprzedaż każdego lokalu będzie obejmowała lokal wraz z odpowiednim udziałem w częściach wspólnych budynku i w działce (…), a także udział w działce (…), stanowiącej drogę wewnętrzną, tj. dojazd do drogi gminnej. Udziały te zostaną nabyte przez kupujących łącznie z lokalami, jako prawa związane z własnością lokali oraz konieczne do prawidłowego korzystania z nich. Planowana sprzedaż zostanie dokonana przez Wnioskodawcę jako czynnego podatnika VAT i będzie opodatkowana VAT według stawki 8%.

Na gruncie CIT, Wnioskodawca zamierza rozpoznać przychód podatkowy z tytułu sprzedaży obu lokali wraz z udziałami w częściach wspólnych budynku, działce (…) i działce (…).

W związku z tym Wnioskodawca zamierza ustalić koszty uzyskania przychodów przypadające na sprzedane lokale, w tym koszt dotyczący nieruchomości wniesionej aportem i ujętej jako element produkcji w toku.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy tego, czy przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży obu lokali powinien uwzględnić pełną wartość nieruchomości wniesionej aportem, tj. (…) zł, obejmującą zarówno część przekazaną na kapitał zakładowy, jak i agio, czy wyłącznie wartość nominalną udziałów objętych przez wspólnika, tj. (…) zł.

Ponieważ Wnioskodawca zamierza sprzedać oba lokale wybudowane w ramach inwestycji, zamierza rozpoznać w kosztach uzyskania przychodów całość wartości produkcji w toku przypadającej na tę inwestycję, w tym całość wartości aportowanej nieruchomości, tj. (…) zł, jako koszt bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży.

Pytanie

Czy w związku z planowaną w lipcu 2026 r. sprzedażą obu lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku mieszkalnym jednorodzinnym dwulokalowym wybudowanym na nieruchomości gruntowej wniesionej do Wnioskodawcy tytułem wkładu niepieniężnego, Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów całości wartości tej nieruchomości, tj. kwoty (…) zł, odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów wydanych w zamian za aport, mającej odzwierciedlenie po stronie Wnioskodawcy w sumie kapitału zakładowego oraz kapitału zapasowego utworzonego z agio?

Państwa stanowisko

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia tego źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Wydatek może być kosztem podatkowym, jeżeli został poniesiony przez podatnika, jest definitywny, związany z działalnością, służy przychodom, jest udokumentowany i nie podlega wyłączeniu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W Państwa ocenie, spełniacie Państwo powyższe warunki.

Nieruchomość wniesiona aportem została wykorzystana w działalności (…) Wnioskodawcy. Na działce (…) wybudowano budynek jednorodzinny dwulokalowy, obejmujący (…) przeznaczone do sprzedaży. Wartość nieruchomości ujęto w księgach jako element produkcji w toku, a wartość aportowanej nieruchomości pozostaje w bezpośrednim związku z przychodem ze sprzedaży lokali.

Wydatkiem Wnioskodawcy na nabycie nieruchomości było wydanie udziałów w zamian za wkład niepieniężny. Wydatek ten nie miał charakteru pieniężnego, ale został poniesiony przez przyznanie wspólnikowi udziałów obejmowanych za aport.

Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT przez wartość emisyjną udziałów rozumie się cenę, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie, umowie spółki albo innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

W analizowanym zdarzeniu wartość emisyjna udziałów objętych w zamian za aport wyniosła (…) zł, ponieważ taka była wartość wkładu określona w umowie spółki. Wspólnik objął (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł, natomiast nadwyżka wartości wkładu ponad wartość nominalną udziałów, tj. (…) zł, została przekazana na kapitał zapasowy jako agio.

Podział wkładu na część przekazaną na kapitał zakładowy i część przekazaną na kapitał zapasowy nie wpływa na wysokość kosztu podatkowego. Zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych udziały nie mogą być obejmowane poniżej wartości nominalnej, a jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Agio jest więc elementem ceny emisyjnej udziałów, a nie odrębnym świadczeniem.

Takie rozumienie potwierdzają art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT. Pierwszy wyłącza z przychodów wartości otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, drugi zaś m.in. nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów, otrzymaną przy ich wydaniu i przekazaną na kapitał zapasowy. Skoro ustawodawca przewiduje objęcie udziałów powyżej wartości nominalnej i przekazanie nadwyżki na kapitał zapasowy, brak jest podstaw do pomijania jej przy ustalaniu kosztu nabycia aportu.

Znaczenie ma także art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem po stronie podmiotu wnoszącego aport jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a jeżeli jest niższa od wartości rynkowej albo nie została określona — wartość rynkowa wkładu z dnia przeniesienia własności przedmiotu aportu. Przepis ten potwierdza, że rozliczenie podatkowe aportu odwołuje się do wartości wkładu, a nie wyłącznie do wartości nominalnej udziałów.

Ustawa o CIT nie zawiera przepisu szczególnego określającego koszt przy sprzedaży składnika majątku otrzymanego aportem, niebędącego środkiem trwałym ani WNiP. Zastosowanie znajduje więc art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a kosztem nabycia jest wartość emisyjna udziałów objętych w zamian za aport.

Potwierdza to wyrok NSA z 16 lutego 2022 r., sygn. akt II FSK 1427/19, w którym wskazano, że po zmianie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT spółka przyjmująca wkład niepieniężny może przy późniejszym zbyciu przedmiotu wkładu rozpoznać jako koszt zbycia wartość emisyjną udziałów wydanych w zamian za aport.

Stanowisko to potwierdzają interpretacje Dyrektora KIS:

·      z 1 kwietnia 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.100.2025.1.ANK, oraz

·      z 26 października 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.78.2022.1.SP.

Wynika z nich, że spółka otrzymująca aport może rozpoznać koszt odpowiadający wartości emisyjnej udziałów wydanych za aport, obejmującej wartość nominalną udziałów oraz agio, nie wyższej jednak niż wartość rynkowa przedmiotu aportu.

Koszt nieruchomości będzie kosztem bezpośrednio związanym z przychodem ze sprzedaży obu lokali. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w roku, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów całości wartości produkcji w toku przypadającej na inwestycję, w tym wartości nieruchomości wniesionej aportem, tj. (…) zł, odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów objętych w zamian za aport i odzwierciedlonej w kapitale zakładowym oraz zapasowym z agio.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

·      został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

·      jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

·      pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·      poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

·      został właściwie udokumentowany,

·      nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodu.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu generowało przychód oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

I tak w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, można stwierdzić, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem aportu jednego ze wspólników była własność niezabudowanej działki. Wartość aportu została określona w umowie spółki na (…) zł. Wartość aportu przewyższała wartość nominalną obejmowanych udziałów. Kwota (…) zł została przeznaczona na pokrycie kapitału zakładowego, natomiast nadwyżka w wysokości (…) zł została przekazana na kapitał zapasowy jako agio.

Zatem nabyli Państwo nieruchomość w drodze aportu o wartości (…) zł, obejmującej zarówno część przekazaną na kapitał zakładowy, jak i część przekazaną na kapitał zapasowy. Wartość ta odpowiadała rzeczywistej cenie nabycia nieruchomości przez wspólnika i, jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia, nie przewyższała wartości rynkowej aportu na dzień jego wniesienia.

Nieruchomość od początku była przeznaczona do wykorzystania w Państwa działalności (…), polegającej na (…) przeznaczonych do sprzedaży. Lokale nie były przeznaczone do wykorzystania na Państwa potrzeby własne ani do najmu, dzierżawy lub podobnych umów. Zostały wybudowane z zamiarem sprzedaży w ramach działalności gospodarczej.

W związku z inwestycją ponieśli Państwo także inne koszty, w szczególności (…) oraz inne koszty bezpośrednio związane z realizacją inwestycji. Wydatki te, wraz z wartością aportowanej nieruchomości, były ujmowane jako koszty produkcji w toku.

W (…) r. zamierzacie Państwo sprzedać oba lokale mieszkalne. Sprzedaż każdego lokalu będzie obejmowała lokal wraz z odpowiednim udziałem w częściach wspólnych budynku i w działce, na której budynek jest usadowiony, a także udział w działce stanowiącej drogę wewnętrzną, tj. dojazd do drogi gminnej. Udziały te zostaną nabyte przez kupujących łącznie z lokalami, jako prawa związane z własnością lokali oraz konieczne do prawidłowego korzystania z nich.

W związku z planowaną sprzedażą obu lokali mieszkalnych, znajdujących się w budynku mieszkalnym jednorodzinnym dwulokalowym wybudowanym na nieruchomości gruntowej wniesionej do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego, mają Państwo wątpliwości, czy będą Państwo uprawnieni do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów całości wartości tej nieruchomości, tj. kwoty (…) zł, odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów wydanych w zamian za aport, mającej odzwierciedlenie po Państwa stronie w sumie kapitału zakładowego oraz kapitału zapasowego utworzonego z agio.

Odnosząc się na płaszczyznę analizowanej sprawy, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje wprost zasad określania przez spółkę kapitałową wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbywania przez taką spółkę składników majątku, niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, wniesionych uprzednio do takiej spółki tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), który nie stanowił przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z uwagi jednak na fakt, iż czynność taka wywołuje po stronie spółki otrzymującej aport obowiązek wydania za taki wkład udziałów (akcji), wartość wydanych za aport udziałów (akcji) stanowi dla spółki kapitałowej „koszt nabycia” składników majątku będących przedmiotem aportu, który może być przez nią uznany jako koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku.

Zmiana ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotycząca przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7, w wyniku której przepis ten odwołuje się aktualnie do wartości wkładu nie niższej od wartości rynkowej powoduje, że również spółka przyjmująca wkład niepieniężny w przypadku późniejszego zbycia takiego przedmiotu wkładu (np. towar handlowy, wyposażenie itp.) może rozpoznać jako koszt zbycia, wartość emisyjną wydanych udziałów (akcji) w zamian za wniesiony wkład niepieniężny.

Wnioskodawca zatem będzie uprawniony do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie tego składnika majątku odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów własnych wydanych Wnioskodawcy za aport (tj. wartości obejmującej wartość nominalną udziałów oraz agio), nie większej jednak niż wartość rynkowa tych składników majątku.

Państwa stanowisko należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Z kolei odnosząc się do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.