0111-KDIB2-1.4010.309.2026.5.AJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

31 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 3 i 31 lipca 2026 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…)

2)  Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…)

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku z 3 lipca 2026 r.)

X sp. z o.o. (dalej jako: „X” lub „Spółka Dzielona”) jest spółką prawa polskiego podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jedynym udziałowcem X jest Y z siedzibą w Holandii (winno być: w Niderlandach) (dalej jako: „Y”).

Przedmiot i zakres działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną

Spółka Dzielona należy do Grupy, która działa w (…). Grupa działa w sektorze usług prywatnych, publicznych oraz non-profit.

Spółka Dzielona prowadzi działalność w następujących obszarach:

-     Oferowanie rozwiązań kadrowo-płacowych oraz ERP w ramach rodziny aplikacji XYZ (dalej jako: „Działalność XYZ”), obejmujących w szczególności systemy wspierające zarządzanie zasobami ludzkimi, obsługę procesów kadrowo‑płacowych, samoobsługę pracowniczą, cyfryzację i automatyzację procesów HR oraz zintegrowane rozwiązania informatyczne do planowania i realizacji procesów finansowych, księgowych i zarządczych w organizacjach. Działalność XYZ jest realizowana poprzez wyodrębnione funkcjonalnie rozwiązania informatyczne, obejmujące w szczególności:

-     XYZ HR – system wspierający realizację procesów kadrowo-płacowych oraz zarządzanie zasobami ludzkimi,

-     XYZ ME – narzędzie samoobsługowe umożliwiające obsługę wybranych procesów pracowniczych przez pracowników i kadrę zarządzającą,

-     XYZ AIR – rozwiązanie wspierające cyfryzację i automatyzację procesów HR, w tym obiegu dokumentów i komunikacji wewnętrznej,

-     XYZ EDU – nowoczesne, elastyczne i bezpieczne systemy wspierające najważniejsze procesy zachodzące na uczelniach wyższych.

-     XYZ ERP – zintegrowany system informatyczny wspierający planowanie i realizację procesów finansowych, księgowych oraz zarządczych w organizacjach.

Każde z powyższych rozwiązań stanowi element spójnego portfela produktów informatycznych XYZ Spółki Dzielonej.

-     Prowadzenie działalności w obszarze technologii informatycznych innej niż Działalność XYZ (dalej: „Pozostała działalność operacyjna”), obejmującej w szczególności szeroki zakres usług IT świadczonych na rzecz podmiotów z Grupy, w tym m.in. rozwój oprogramowania oraz działalność badawczo‑rozwojowa ukierunkowana na tworzenie, rozwój, testowanie i optymalizację innowacyjnych oraz zaawansowanych technologicznie komponentów oprogramowania i rozwiązań systemowych. W ramach tej działalności X realizuje prace związane z projektowaniem, rozwojem, wdrażaniem oraz utrzymaniem produktów informatycznych i ich elementów, w tym prace koncepcyjne, programistyczne oraz utrzymaniowe. W ramach Pozostałej działalności operacyjnej Spółka Dzielona świadczy również wsparcie dla klientów oraz usługi chmurowe (...), a także wsparcie technologiczne i operacyjne, w tym w obszarach IT, infrastruktury, bezpieczeństwa oraz systemów wewnętrznych. Ponadto działalność realizowana na rzecz Grupy obejmuje także wybrane funkcje wsparcia biznesowego (w tym w obszarach HR, finansów, zakupów, sprzedaży i marketingu oraz wsparcia prawnego).

Podział C

Obecnie z przyczyn biznesowych rozważane jest przeprowadzenie reorganizacji, w ramach której ma dojść do oddzielenia Działalności XYZ od Pozostałej działalności operacyjnej. Z tego względu, planowany jest podział X przez wydzielenie Działalności XYZ do Spółki Nowopowstałej będącej spółką podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (dalej jako: „Spółka Nowopowstała”). Z kolei Pozostała działalność operacyjna ma być w dalszym ciągu prowadzona w ramach X.

Transakcja zostanie przeprowadzona w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm., dalej jako: „KSH”), czyli w formie podziału przez wydzielenie (dalej: „Podział”).

Wnioskodawcy wskazują, iż w ramach planowanego Podziału przez wydzielenie, majątek wydzielany ze Spółki Dzielonej zostanie wyceniony, a jego wartość rynkowa, ustalona na określony dzień w miesiącu poprzedzającym ogłoszenie planu podziału, zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych, odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę Nowopowstałą na rzecz udziałowca Spółki Dzielonej.

Planowany podział wynika z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Wobec tego, głównym lub jednym z głównych celów podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Istnienie okoliczności biznesowych, w jakich podział będzie realizowany oraz brak głównego lub jednego z głównych celów w postaci uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania jest elementem zdarzenia przyszłego i nie jest oczekiwane, że będzie to przedmiotem oceny w ramach interpretacji indywidualnej.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z przyjętymi założeniami, w ramach Podziału ma dojść m.in. do:

-     wydzielenia do Spółki Nowopowstałej całej aktywności związanej z prowadzeniem Działalności XYZ, obejmującej rozwój, sprzedaż, obsługę klientów oraz dalsze utrzymanie rozwiązań informatycznych z rodziny XYZ;

-     pozostawienia w Spółce Dzielonej Pozostałej działalności operacyjnej, tj. biznesu polegającego na świadczeniu na rzecz X usług badawczo‑rozwojowych oraz szeroko rozumianych usług technologicznych i wsparcia IT, obejmujących w szczególności projektowanie, rozwój, testowanie, utrzymanie i optymalizację komponentów oprogramowania oraz rozwiązań systemowych, jak również wybrane funkcje wsparcia operacyjnego i biznesowego.

wraz z dedykowanymi zespołami pracowników, właściwym know‑how, aktywami oraz odpowiadającymi im źródłami przychodów.

Zgodnie z założeniami, w ramach Podziału

-     Spółka Nowopowstała przyjmie wartość otrzymanych składników majątkowych dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej zgodnie z artykułem 16g ust. 9 ustawy o CIT. W związku z tym, nie dojdzie do sytuacji, w której w księgach podatkowych Spółki Nowopowstałej zostanie rozpoznana nadwyżka wartości rynkowej przejmowanego majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych w Spółce Dzielonej;

-     Spółka Nowopowstała przypisze otrzymane składniki majątkowe do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W momencie Podziału Spółka Dzielona i Spółka Nowopowstała będą podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione w ramach Podziału

W ramach Podziału na Spółkę Nowopowstałą zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne związane z Działalnością XYZ.

Należy wskazać, że Spółka Dzielona wyodrębnia w swoich księgach i ewidencjach aktywa służące prowadzeniu Działalności XYZ oraz Pozostałej działalności operacyjnej. W rezultacie, w ramach Podziału, dojdzie do odpowiedniego przypisania składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w poszczególnych działalnościach.

Do Działalności XYZ zostaną przypisane w szczególności następujące składniki majątkowe oraz funkcje:

-     funkcje operacyjne i organizacyjne związane z działalnością XYZ, obejmujące w szczególności obszary sprzedaży, marketingu, rozwoju produktów, obsługi klientów, finansów oraz inne funkcje wspierające realizację tej działalności;

-     prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami związanych z oferowaniem rozwiązań XYZ, przy czym w przypadku umów obejmujących jednocześnie produkty z obszaru Działalności XYZ oraz rozwiązania oferowane w ramach Pozostałej działalności operacyjnej, planowane jest ich funkcjonalne rozdzielenie, w szczególności poprzez zawarcie stosownych aneksów do rzeczonych umów;

-     know‑how, dokumentacja, prawa własności intelektualnej dotyczące Działalności XYZ oraz inne prawa niematerialne służące wykonywaniu Działalności XYZ;

-     składniki majątku o charakterze materialnym, w tym komputery przenośne, routery, serwery, monitory, przełączniki sieciowe, bezprzewodowe punkty dostępowe oraz urządzenia do przechowywania danych,

-     składniki majątku o charakterze niematerialnym, w tym oprogramowanie oraz firewall,

-     prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu powierzchni biurowej w (...) oraz umów leasingu samochodów;

-     aktywa obrotowe (np. środki pieniężne), należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzeniem Działalności XYZ.

W Spółce Dzielonej pozostaną w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

-     wyposażenie wykorzystywane do realizacji Pozostałej działalności operacyjnej, w szczególności infrastruktura biurowa oraz sprzęt informatyczny i techniczny;

-     prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami związanych z oferowaniem rozwiązań z obszaru Pozostałej działalności operacyjnej, przy czym, jak wspomniano powyżej, w przypadku umów obejmujących jednocześnie produkty z obszaru Działalności XYZ oraz rozwiązania oferowane w ramach Pozostałej działalności operacyjnej, planowane jest ich funkcjonalne rozdzielenie, w szczególności poprzez zawarcie stosownych aneksów do rzeczonych umów;

-     know‑how, dokumentacja, prawa własności intelektualnej dotyczące Pozostałej działalności operacyjnej oraz inne prawa niematerialne służące wykonywaniu Pozostałej działalności operacyjnej;

-     składniki majątku o charakterze materialnym i niematerialnym związane z prowadzeniem Pozostałej działalności operacyjnej;

-     aktywa obrotowe (np. środki pieniężne), należności i zobowiązania związane z prowadzeniem Pozostałej działalności operacyjnej.

Ponadto, w związku z Podziałem dojdzie do:

-     przeniesienia do Spółki Nowopowstałej umów o pracę pracowników przypisanych do Działalności XYZ – tj. nastąpi przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy,

-     pozostawienia w Spółce Dzielonej umów o pracę pracowników przypisanych do Pozostałej działalności operacyjnej.

Wyodrębnienie finansowe Działalności XYZ w strukturze Spółki Dzielonej

Spółka Dzielona ma możliwość przypisania do poszczególnych rodzajów działalności wskazanych powyżej odpowiadających im pozycji bilansowych oraz wynikowych. W szczególności, Spółka Dzielona jest w stanie przypisać zarówno do Działalności XYZ, jak i Pozostałej działalności operacyjnej przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego osiąganego na obydwu z nich.

W związku z Podziałem:

a) na Spółkę Nowopowstałą zostaną przeniesione:

-     zobowiązania z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom przypisanym do Działalności XYZ,

-     prawa, obowiązki, wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z podmiotami powiązanymi i niepowiązanymi, które funkcjonalnie związane są z prowadzoną Działalnością XYZ.

a) w Spółce Dzielonej pozostaną:

-     zobowiązania z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom przypisanym do Pozostałej działalności operacyjnej,

-     prawa, obowiązki, wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z podmiotami powiązanymi i niepowiązanymi, które funkcjonalnie związane są z prowadzoną Pozostałą działalnością operacyjną.

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną wskazać, że w związku z przeprowadzeniem Podziału, zostanie manualnie sporządzony bilans oraz rachunek zysków i strat zarówno dla Działalności XYZ, jak i Pozostałej Działalności operacyjnej.

Wyodrębnienie funkcjonalne/organizacyjne

Na moment dokonania Podziału zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna będą wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej na podstawie uchwały zarządu X.

Każda z opisanych powyżej działalności realizuje przypisane jej funkcje, tj.:

-     Działalność XYZ – polega na oferowaniu i rozwijaniu rozwiązań informatycznych w ramach rodziny aplikacji XYZ, obejmujących w szczególności systemy wspierające zarządzanie zasobami ludzkimi, obsługę procesów kadrowo‑płacowych, samoobsługę pracowniczą, cyfryzację i automatyzację procesów HR oraz zintegrowane rozwiązania informatyczne do planowania i realizacji procesów finansowych, księgowych i zarządczych w organizacjach. Działalność XYZ jest realizowana poprzez spójny portfel wyodrębnionych funkcjonalnie produktów informatycznych, w tym XYZ HR, XYZ ME, XYZ AIR, XYZ ERP oraz XYZ EDU.

-     Pozostała działalność operacyjna – obejmuje w szczególności szeroki zakres usług IT świadczonych na rzecz podmiotów z Grupy, w tym m.in. rozwój oprogramowania oraz działalność badawczo‑rozwojowa ukierunkowana na tworzenie, rozwój, testowanie i optymalizację innowacyjnych oraz zaawansowanych technologicznie komponentów oprogramowania i rozwiązań systemowych. W ramach tej działalności X realizuje prace związane z projektowaniem, rozwojem, wdrażaniem oraz utrzymaniem produktów informatycznych i ich elementów, w tym prace koncepcyjne, programistyczne oraz utrzymaniowe. W ramach Pozostałej działalności operacyjnej Spółka Dzielona świadczy również wsparcie dla klientów oraz usługi chmurowe (...), a także wsparcie technologiczne i operacyjne, w tym w obszarach IT, infrastruktury, bezpieczeństwa oraz systemów wewnętrznych. Ponadto działalność realizowana na rzecz Grupy obejmuje także wybrane funkcje wsparcia biznesowego (w tym w obszarach HR, finansów, zakupów, sprzedaży i marketingu oraz wsparcia prawnego).

Zarówno zespół składników związanych z Działalnością XYZ, jak i zespół składników związanych z Pozostałą działalnością operacyjną stanowią funkcjonalne całości zdolne do samodzielnego operowania. W ramach obydwu rodzajów działalności mogą samodzielnie być realizowane określone zadania gospodarcze związane ze świadczeniem usług w zakresach opisanych powyżej.

Po dokonaniu Podziału, Spółka Nowopowstała będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą Działalności XYZ przy użyciu nabytych składników przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, bez konieczności dokonywania istotnych zmian. Z kolei Spółka Dzielona będzie mogła w dalszym ciągu prowadzić działalność w ramach Pozostałej działalności operacyjnej.

W ramach Podziału planowane jest przeniesienie na Spółkę Nowopowstałą wszelkich umów niezbędnych do kontynuowania Działalności XYZ. Tym niemniej, nie można wykluczyć, że w pewnych przypadkach może być to z określonych powodów niemożliwe, np. z uwagi na brak uzyskania zgody kontrahenta lub wypowiedzenia umów o pracę przez niektórych pracowników. W takich przypadkach Spółka Dzielona podejmie działania mające na celu rozwiązanie umów dotyczących wyłącznie Działalności XYZ. Równocześnie Spółka Nowopowstała będzie podejmowała starania mające na celu zawarcie podobnych umów we własnym zakresie, w miarę możliwości i przy uwzględnieniu aktualnych potrzeb.

Biorąc pod uwagę powyższe, przejęte przez Spółkę Nowopowstałą składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę Dzieloną w dniu przejęcia będą pozostawały ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, żeby można było o nich mówić jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.

Umowa o świadczenie usług przejściowych (TSA)

W związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, pomiędzy spółkami z Grupy, Spółką Nowopowstałą oraz Spółką Dzieloną zostanie zawarta umowa o świadczenie usług przejściowych (Transitional Services Agreement, dalej: „TSA”), regulująca zasady tymczasowego korzystania z wybranych składników majątku oraz czasowego świadczenia określonych usług pomiędzy tymi podmiotami. Usługi świadczone w ramach TSA będą rozliczane pomiędzy stronami na warunkach rynkowych.

Wnioskodawcy wskazują, że zarówno zespół składników związanych z Działalnością XYZ, jak i zespół składników związanych z Pozostałą działalnością operacyjną stanowią funkcjonalne całości zdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zawarcie TSA ma charakter wyłącznie przejściowy i wynika z rozdzielenia niektórych funkcji wspierających funkcjonowanie przedsiębiorstwa (np. IT, HR, marketing, finanse) w okresie bezpośrednio po Podziale.

TSA będzie obowiązywać przez ograniczony, przejściowy okres (około kilkumiesięczny), niezbędny do wdrożenia przez każdą ze spółek własnych, docelowych rozwiązań technicznych i operacyjnych w zakresie funkcji wspierających. W okresie obowiązywania TSA strony mogą czasowo korzystać z wybranych zasobów należących do jednej ze stron oraz świadczyć sobie wzajemnie usługi o charakterze pomocniczym, w szczególności w obszarach takich jak IT, finanse, HR, marketing.

Pomimo przejściowego korzystania z infrastruktury drugiej spółki, wydzielona działalność XYZ posiada zdolność do samodzielnego funkcjonowania, a umowa TSA ma charakter wyłącznie czasowy. Po zakończeniu jej obowiązywania, zarówno Spółka Dzielona, jak i Spółka Nowopowstała będą prowadzić działalność w oparciu o własne zasoby, systemy i struktury organizacyjne, bez wzajemnego świadczenia usług w zakresie funkcji wspierających.

W ramach TSA Spółka Nowopowstała będzie w szczególności korzystać w okresie przejściowym z poniższych składników majątkowych oraz funkcji wspierających:

-     czasowego wsparcia w zakresie wybranych funkcji wspólnych, w szczególności z obszaru IT oraz zarządzania zasobami ludzkimi (HR), które w okresie przejściowym będzie zapewniane przez podmioty z Grupy;

-     czasowego najmu części powierzchni oraz infrastruktury biurowej od Spółki Dzielonej, obejmującej przestrzeń wykorzystywaną dotychczas w ramach Działalności XYZ, prowadzonej we współdzielonym biurze (...), które w okresie przejściowym będzie udostępniane na podstawie TSA (jak wspomniano powyżej, najem biura w (...) zostanie przeniesiony do Spółki Nowopowstałej),

Jednocześnie, w okresie przejściowym, na podstawie TSA, Spółka Nowopowstała będzie świadczyć na rzecz Spółki Dzielonej wsparcie w zakresie usług finansowo-księgowych oraz w razie potrzeby, innych usług.

Po Podziale nie jest planowane zawarcie umów na świadczenie innych, dodatkowych usług.

Wnioskodawcy wskazują również, że na moment dokonania Podziału Spółka Dzielona nie będzie stanowić spółki nieruchomościowej.

Interes prawny podmiotów zaangażowanych w Podział

Wnioskodawcy wskazują, że podmiotami zainteresowanymi w zakresie pytań przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji, wobec których w związku z planowanym Podziałem mógłby powstać obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o CIT, są Spółka Dzielona, Y oraz Spółka Nowopowstała jako podmiot mający przejąć Działalność XYZ. Jednakże, z uwagi na fakt, że Spółka Nowopowstała zostanie utworzona dopiero w momencie dokonania podziału przez wydzielenie (Spółka Nowopowstała nie istnieje na moment złożenia niniejszego wniosku), wniosek o wydanie interpretacji podatkowej zostaje złożony wyłącznie przez Spółkę Dzieloną oraz Y. Jednakże, intencją Wnioskodawców jest, aby Spółka Nowopowstała była objęta dyspozycją art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jako spółka, której utworzenie jest planowane przez Wnioskodawców.

W piśmie z 21 lipca 2026 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazali Państwo, że:

Udziały Spółki Dzielonej zostały przydzielonej jej wspólnikowi – Y – częściowo w wyniku łączenia podmiotów, które miało miejsce w kraju rezydencji Wspólnika, tj. Holandii (winno być Niderlandy).

Wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Nowopowstałą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez Wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Jednocześnie, podkreślili Państwo, że intencją Wnioskodawcy oraz Wspólnika (będącego zainteresowanym niebędącym stroną postępowania) nie jest potwierdzenie neutralności podatkowej planowanego podziału dla Wspólnika w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej z dnia poprzedzającego dzień podziału nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów Spółki Nowopowstałej przydzielonych Wspólnikowi.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 3 lipca 2026 r.)

1.  Czy powstały w wyniku Podziału ewentualny przychód Y, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, powstały w związku z planowanym Podziałem i emisją udziałów Spółki Nowopowstałej do Y, powinien być traktowany jako przychód z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, a w konsekwencji przychód ten nie powinien być opodatkowany w Polsce, na gruncie art. 13 ust. 4 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. (dalej: UPO PL-NL)?

2.  Czy zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym w wyniku Podziału Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

3.  Czy otrzymanie majątku składającego się na Działalność XYZ wskutek Podziału nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Spółki Nowopowstałej?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 3 lipca 2026 r.)

1.   Ewentualny przychód Y, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, powstały w związku z planowanym Podziałem i emisją udziałów Spółki Nowopowstałej powinien być traktowany jako przychód z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, a w konsekwencji przychód ten nie powinien być opodatkowany w Polsce, na gruncie art. 13 ust. 4 UPO PL-NL.

2.   Zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym w wyniku Podziału Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

3.   Otrzymanie majątku składającego się na Działalność XYZ przez Spółkę Nowopowstałą nie będzie skutkowało powstaniem po jej stronie przychodu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, w przypadku podziału przez wydzielenie, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowią ZCP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej w następstwie podziału, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Analiza obu powołanych wyżej przepisów prowadzi do konkluzji, że regulacje te pozostają zbieżne zarówno w zakresie kategorii podmiotów jakich dotyczą, jak i w zakresie kategorii przychodu (tj. wartości emisyjnej udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej). Niemniej jednak, przepisy te regulują powstanie przychodu po stronie udziałowca spółki dzielonej w różnych okolicznościach.

W ocenie Wnioskodawców, powołana regulacja art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT stanowi przepis szczególny, mający zastosowanie do transakcji podziału przez wydzielenie, w sytuacji, gdy nie zostanie spełniona dyspozycja art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT. Należy zatem przyjąć, że przepis ten dotyczy sytuacji, gdy w przypadku podziału przez wydzielenie, zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w świetle ustawy CIT.

Powyższe rozumienie powołanych przepisów potwierdza także stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Rzeszowie w wyroku z 14 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 722/22 wskazał, iż: Należy zatem uznać, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT będzie miał zastosowanie do tych sytuacji, gdy majątek wydzielany lub pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zaś przepis art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT - do sytuacji pozostałych.

Przekładając powyższe na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, zakładając, iż zarówno wydzielana do Spółki Nowopowstałej część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (Działalność XYZ), jak też część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej (Działalność Pozostała), będą stanowić ZCP, planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego w Polsce po stronie Y na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT. Z treści tego przepisu wprost wynika, że (w przypadku podziału przez wydzielenie) przychód wystąpi jedynie wówczas, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP.

Tym samym w przypadku, gdy obie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (majątek pozostający w Spółce Dzielonej oraz majątek przenoszony do Spółki Nowopowstałej) stanowią ZCP w świetle art. 4a pkt 4 ustawy CIT - co ma miejsce w niniejszym przypadku - potencjalny przychód po stronie Y może powstać wyłącznie na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, którego dyspozycja nie zawiera dalszych warunków ograniczających.

Jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że szczegółowe uzasadnienie potwierdzające spełnienie przez Działalność XYZ oraz Pozostałą działalność operacyjną przesłanek uznania za zorganizowane części przedsiębiorstwa zostało przedstawione w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 2 niniejszego wniosku.

Niezależnie, ustawa o CIT przewiduje w art. 12 ust. 4 szereg zwolnień, które w określonych okolicznościach mogą prowadzić do efektywnej neutralności podatkowej podziału, także z perspektywy wspólnika. Niemniej jednak, nie analizując szczegółowo dalszych warunków zwolnienia, zdaniem Wnioskodawców, kluczowym pozostaje pytanie czy z perspektywy Y tj. podmiotu posiadającego rezydencję podatkową w Holandii (winno być: w Niderlandach) ewentualny przychód w ogóle będzie przedmiotem opodatkowania w Polsce.

W tym kontekście, kluczowa pozostaje kwalifikacja określonego wcześniej przychodu na gruncie ustawy o CIT. Należy zauważyć, iż w obecnym stanie prawnym, w art. 7b ustawy o CIT przychód udziałowca spółki dzielonej został wymieniony dwukrotnie - raz jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych, a raz jako przychód z zysków kapitałowych.

Jak wynika z treści art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT - za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie m.in. podziałów podmiotów, w tym m.in. przychody wspólnika spółki dzielonej. Natomiast stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Zgodnie z jednolitym stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego oraz sądy administracyjne w wydawanych wyrokach, art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT odnosi się do przychodów danego podmiotu, który posiada już, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale innej osoby prawnej – spółki przejmującej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik spółki dzielonej, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej, a który posiada już udział w kapitale spółki przejmującej.

Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT odnosi się do przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udziału w kapitale osoby prawnej – spółki przejmującej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji, gdy przychody osiąga wspólnik spółki dzielonej, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej, lecz który nie posiadał udziału tej spółki (bo np. spółka taka powstała dopiero w wyniku podziału).

Takie stanowisko znajduje swoje potwierdzenie przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.791.2022.1.AW, w treści której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż:

Przepis art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, ze względu na swoje umiejscowienie w ramach art. 7b ust. 1 pkt 1, odnosi się do przychodów faktycznie uzyskanych z udziału w zyskach osób prawnych. Aby mówić o przychodzie faktycznie uzyskanym z udziału w zyskach osób prawnych, co do zasady konieczne jest uprawnienie danego podmiotu do udziału w zyskach osoby prawnej, co wynika przede wszystkim z posiadania udziałów lub akcji osoby prawnej.

Zatem uzasadniona jest interpretacja, iż - w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. - art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT odnosi się do przychodów danego podmiotu, który posiada, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik spółki przejmowanej lub dzielonej, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, który posiada już udział w kapitale lub prawo do zysku spółki przejmującej lub nowo zawiązanej.

Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT odnosi się do przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udziału w kapitale lub praw do zysku osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji, gdy przychody osiąga wspólnik, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, lecz który nie posiadał udziału lub prawa do zysku tej spółki.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione również m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 5 grudnia 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 522/24, w treści którego wskazano, iż:

Sąd podziela wyrażony w judykaturze pogląd, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. - art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m u.p.d.o.p. odnosi się do przychodów danego podmiotu, który posiada, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik spółki przejmowanej lub dzielonej, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, który posiada już udział w kapitale lub prawo do zysku spółki przejmującej lub nowo zawiązanej. Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1a u.p.d.o.p. odnosi się do przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udziału w kapitale lub praw do zysku osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, lecz który nie posiadał udziału lub prawa do zysku tej spółki (por. wyroki WSA w Gliwicach z 25 lipca 2023 r., I SA/Gl 247/23 oraz z 13 maja 2024 r., I SA/Gl 1238/23 i przywołane tam orzecznictwo).

W konsekwencji kryterium rozgraniczające, czy przychody uzyskane w następstwie restrukturyzacji należy zakwalifikować do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m, czy art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT polega na określeniu, czy podmiot osiągający te przychody posiadał, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, której majątek albo udziały przejmuje w drodze restrukturyzacji (albo w przypadku spółki dzielonej - udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, której przekazuje majątek w drodze podziału).

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w następujących wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

-     wyrok WSA w Gliwicach z 13 maja 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1238/23,

-     wyrok WSA w Gliwicach z 8 marca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1501/23,

-     wyrok WSA w Gliwicach z 25 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 247/23,

-     wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 14/23,

-     interpretacja indywidualna z 9 maja 2025 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.71.2025.2.BJ,

-     interpretacja indywidualna z 1 sierpnia 2024 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.313.2024.2.JF,

-     interpretacja indywidualna z 28 listopada 2023 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.534.2023.2.JF,

-     interpretacja indywidualna z 3 lipca 2023 r., znak 0111-KDIB1-2.4010.147.2023.2.DP,

-     interpretacja indywidualna z 16 maja 2023 r., znak 0111-KDIB1-2.4010.58.2023.3.DP,

-     interpretacja indywidualna z 1 marca 2023 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.268.2022.2.JF,

-     interpretacja indywidualna z 31 stycznia 2023 r. znak 0111-KDIB1-2.4010.791.2022.1.AW,

-     interpretacja indywidualna z 1 grudnia 2022 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.514.2022.1.IZ.

Przekładając powyższe na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, iż na dzień poprzedzający dzień Podziału, Y posiadać będzie udziały w Spółce Dzielonej, natomiast nie będzie udziałowcem Spółki Nowopowstałej, gdyż zostanie ona dopiero powołana w wyniku Podziału. W rezultacie, zgodnie z aktualnym stanowiskiem organów podatkowych, przychód osiągnięty przez Y będzie stanowić przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT.

W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Polski siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na terytorium Polski (jest nierezydentem podatkowym podlegającym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce), w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie Y jest rezydentem podatkowym Holandii (winno być: Niderlandów), a zatem zastosowanie znajdą przepisy Umowy podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu,

Mając na uwadze powyższe, w niniejszej sprawie przychód Y, osiągnięty w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie należy analizować na gruncie art. 13 UPO PL-NL stanowiącym o zyskach z przeniesienia własności majątku.

W myśl ustępu 1 przywołanego artykułu - zyski, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Dalej, stosownie do treści ustępu 2 - zyski z przeniesienia własności mienia ruchomego stanowiącego część mienia zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności mienia ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie posiada w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z ust. 3 zyski osiągane z przeniesienia własności eksploatowanych w transporcie międzynarodowym statków morskich, statków powietrznych lub statków żeglugi śródlądowej oraz z przeniesienia własności majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, statków powietrznych lub statków żeglugi śródlądowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa. Dla celów tego ustępu stosuje się postanowienia ustępu 3 artykułu 8.

Jednocześnie, w myśl ustępu 4 - zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Sytuacja Y wypełnia dyspozycję przepisu art. 13 ust. 4 UPO PL-NL, co prowadzi do konkluzji, iż jego przychód z tytułu planowanego podziału Spółki Dzielonej będzie w całości podlegał opodatkowaniu w Holandii (winno być: w Niderlandach).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców, przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, powstały w związku z planowanym Podziałem i związaną z nim emisją udziałów Spółki Nowopowstałej na rzecz Y, powinien być traktowany jako przychód z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, a w konsekwencji przychód ten powinien podlegać opodatkowaniu w całości poza Polską, na gruncie art. 13 ust. 4 UPO PL-NL.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Działalność XYZ oraz Pozostała działalność operacyjna jako zorganizowane części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, do przychodów podatkowych należy zaliczyć w spółce podlegającej podziałowi m.in. wartość rynkową składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, ustaloną na dzień poprzedzający dzień wydzielenia. Jednakże, przepis ten znajduje zastosowanie w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze wskazaną powyżej regulacją koresponduje art. 12 ust. 4 pkt 3h, zgodnie z którym w spółce podlegającej podziałowi do przychodów podatkowych nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Celem prawidłowego określenia skutków podatkowych Podziału dla Spółki Dzielonej niezbędnym będzie zweryfikowanie, czy opisane powyżej poszczególne obszary działalności Y (tj. Działalność XYZ oraz Pozostała działalność operacyjna) mogą zostać uznane za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zgodnie z którym jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie analizy powyższej definicji, w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, w orzecznictwie sądów administracyjnych, a także w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się zespół przesłanek, których łączne spełnienie pozwala na uznanie danej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mianowicie, dla uznania danej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT konieczne jest:

a)  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych obejmującego również zobowiązania,

b)  wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie,

c)  wyodrębnienie finansowe składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie,

d)  wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników majątkowych przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielne prowadzące działalność gospodarczą.

Działalność XYZ jako zespół składników materialnych i niematerialnych

Jak wynika z treści art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest, aby w skład tej masy majątkowej wchodziły składniki materialne i niematerialne.

W ocenie Wnioskodawców, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego. W szczególności dla uznania danej masy majątkowej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wystarczające jest, aby dany zespół aktywów i pasywów pozwalał na prowadzenie określonego rodzaju działalności gospodarczej. W konsekwencji, spełnienie przesłanki dotyczącej istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych należy każdorazowo rozpatrywać w kontekście działalności prowadzonej przy wykorzystaniu danej masy majątkowej.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w doktrynie prawa podatkowego: Na zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny składać się zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Do składników materialnych zaliczyć można np. budynki, urządzenia, pojazdy, wyposażenie. Jeżeli z działalnością danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa związane są składniki niematerialne, one również powinny być przedmiotem takiej transakcji (…) Do składników tych zaliczyć można np. licencje, na podstawie których przenoszony dział przedsiębiorstwa świadczył usługi, ale też np. umowy takiego działu. Dodatkowo składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowić będą również pracownicy w niej zatrudnieni [K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019, Legalis].

Należy przy tym zauważyć, że jedynym składnikiem wymienionym bezpośrednio w definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa są zobowiązania. Trzeba zatem uznać, że zobowiązania stanowią fundamentalny element przedmiotowego pojęcia, gdyż ustawodawca w sposób celowy wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawców, nie należy jednak powyższych konkluzji utożsamiać z koniecznością przypisania do danej masy majątkowej wszystkich składników majątkowych. Fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację danej masy majątkowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak słusznie zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2019 r. (sygn. 0112-KDIL4.4012.93.2019.2.JKU): „W kontekście bowiem uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy uznać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Wskazana interpretacja została wprawdzie wydana na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług, jednak Wnioskodawca pragnie wskazać, że definicje legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa przewidziane zarówno w ustawie o CIT, jak i w ustawie o podatku od towarów i usług są tożsame.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2022 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.615.2021.1.JKT, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: na kwalifikację CBR jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinien wpłynąć np. brak przeniesienia zobowiązań i / lub umów, których przeniesienie nie będzie możliwe z przyczyn prawnych, w związku z brakiem zgody kontrahenta lub z uwagi na możliwość i zasadność kontynuacji takich funkcji przez Nabywcę w ramach swojego dotychczasowego przedsiębiorstwa.

W kontekście powyższego, w ocenie Wnioskodawców należy uznać, że dana masa majątkowa może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa również w sytuacji, w której nie zostaną do niej przypisane wszystkie zobowiązania danego przedsiębiorstwa.

W kontekście oceny, czy wydzielany zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, wskazać należy, że czasowe korzystanie przez Spółkę Nowopowstałą ze składników majątku/wsparcia Spółki Dzielonej w okresie przejściowym nie pozbawia wydzielanego zespołu składników statusu ZCP.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 czerwca 2023 r., znak 0111-KDIB1-2.4010.196.2023.3.MC, organ podatkowy wskazał, że: „Niewykluczone, że w następstwie Podziału, Spółka i Spółka Przejmująca mogą uzgodnić w okresie przejściowym określone środki w postaci odpłatnej sprzedaży usług między sobą w celu dokończenia bieżących prac w tym okresie. Usługi te mogą obejmować m.in. udostępnienie niektórych obiektów i/lub świadczenie usług pomocniczych, np. w zakresie funkcji back office, w tym usług informatycznych (IT)”, przy czym wynagrodzenie za takie usługi powinno być ustalane na zasadach rynkowych.

W przypadku Podziału, Spółka Nowopowstała będzie czasowo korzystała ze składników majątku Spółki Dzielonej i Grupy, takich jak powierzchnia biurowa wynajmowana przez Spółkę Dzieloną, usługi IT oraz HR. Korzystanie to będzie miało charakter przejściowy, a wynagrodzenie za świadczone usługi zostanie ustalone na warunkach rynkowych. Z kolei Spółka Dzielona będzie nabywała od Spółki Nowopowstałej usługi w zakresie finansów i księgowości oraz innych usług w razie potrzeby.

Powyższe rozwiązanie ma na celu zapewnienie ciągłości operacyjnej w okresie bezpośrednio następującym po Podziale i w ocenie Wnioskodawców nie wpływa negatywnie na spełnienie przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego obydwu zespołów składników majątkowych oraz ich zdolność do samodzielnego funkcjonowania jako odrębnych przedsiębiorstw.

W realiach działalności prowadzonej w branży IT kluczowym elementem umożliwiającym samodzielne funkcjonowanie wyodrębnionego obszaru działalności są pracownicy posiadający specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz know‑how. W związku z Podziałem do Spółki Nowopowstałej zostaną przeniesione zespoły pracowników przypisanych do Działalności XYZ w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy, co zapewni ciągłość kompetencji, wiedzy produktowej, relacji z klientami oraz realizacji kluczowych procesów biznesowych. W działalności polegającej na tworzeniu, rozwoju, sprzedaży i wsparciu rozwiązań informatycznych to właśnie kapitał ludzki stanowi podstawowy czynnik determinujący zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a przenoszeni pracownicy odpowiadają w głównej mierze za operacyjną i funkcjonalną niezależność Spółki Nowopowstałej po Podziale. Jednocześnie, w Spółce Dzielonej pozostaną pracownicy posiadający kompetencje oraz doświadczenie niezbędne do kontynuacji aktywności X w zakresie Pozostałej działalności operacyjnej.

W świetle powyższych rozważań należy wskazać, że do Spółki Nowopowstałej przyporządkowane zostaną składniki stanowiące masę majątkową wykorzystywaną do prowadzenia Działalności XYZ, które zostały wymienione szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego, tj. m.in.:

-     składniki majątku o charakterze materialnym, w tym routery, komputery przenośne, serwery, monitory, przełączniki sieciowe, bezprzewodowe punkty dostępowe oraz urządzenia do przechowywania danych;

-     składniki majątku o charakterze niematerialnym, takie jak: know‑how, wiedza biznesowa i produktowa, prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami dotyczących oferowania rozwiązań XYZ, prawa własności intelektualnej, oprogramowanie oraz firewall;

-     prawa i obowiązki wynikające z umów najmu powierzchni biurowej w (...) oraz leasingu samochodów;

-     zobowiązania funkcjonalnie związane z Działalnością XYZ;

-     prawa i obowiązki wynikające z umów, które związane są z Działalnością XYZ;

-     pracownicy przypisani do Działalności XYZ.

Z kolei w Spółce Dzielonej pozostaną składniki stanowiące masę majątkową wykorzystywaną do prowadzenia Pozostałej działalności operacyjnej, które zostały wymienione szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego, tj. m.in.:

-     prawo do korzystania z powierzchni biurowej na podstawie umowy najmu wraz z infrastrukturą biurową, sprzętem informatycznym i technicznym;

-     składniki majątku o charakterze niematerialnym, takie jak: know‑how, wiedza biznesowa i produktowa, prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami dotyczących oferowania rozwiązań w obszarze Pozostałej działalności operacyjnej, prawa własności intelektualnej;

-     zobowiązania funkcjonalnie związane z Pozostałą działalnością operacyjną;

-     prawa i obowiązki wynikające z umów, które związane są z Pozostałą działalnością operacyjną;

-     pracownicy przypisani do Pozostałej działalności operacyjnej.

W ocenie Wnioskodawców, spełnienie przesłanki istnienia zespołu powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania, jest zatem bezsporne zarówno w przypadku Działalności XYZ wydzielanej do Spółki Nowopowstałej, jak i Pozostałej działalności operacyjnej pozostającej w Spółce Dzielonej.

Wyodrębnienie organizacyjne Działalności XYZ oraz Pozostałej działalności operacyjnej w strukturze Spółki Dzielonej

Jak już wcześniej wskazano, jednym z kryteriów uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest ich wyodrębnienie organizacyjne w strukturze danego przedsiębiorstwa.

Ustawa o CIT nie precyzuje definicji wyodrębnienia organizacyjnego. Pomocne w rozstrzygnięciu znaczenia wyodrębnienia organizacyjnego jest orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2019 r. (II FSK 79/17), zgodnie z którym: Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

Jednakże w literaturze przedmiotu wskazuje się, że: […] wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. [K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019, Legalis].

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK): Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Jednocześnie, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że: […] nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje – możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa [K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019, Legalis].

Ponadto, w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, z 21 grudnia 2020 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, uznał, że: Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Z kolei w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 22 lutego 2019 r.

(znak: 0114-KDIP2-1.4010.485.2018.3.JC) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: za wyodrębnieniem organizacyjnym może przemawiać także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej.

Zdaniem Wnioskodawców, dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia z przedsiębiorstwa danej masy majątkowej w sposób organizacyjny niezbędne jest, aby dane składniki majątkowe pozostawały we wzajemnych relacjach, pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2019 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.19.2019.6.MR): Ocena wyodrębnienia organizacyjnego powinna być zatem dokonywana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość.

W kontekście powyższego Wnioskodawcy pragną podkreślić, że na moment dokonania Podziału zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna będą wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej na podstawie uchwały zarządu X.

Jednocześnie, poszczególne składniki majątkowe wchodzące w skład Działalności XYZ oraz Pozostałej działalności operacyjnej stanowią zespoły funkcjonalnie powiązanych ze sobą składników majątkowych, zarządzanych i wykorzystywanych przez wykwalifikowany personel, które po Podziale będą kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w przypisanych do nich obszarach.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców zespoły składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością XYZ oraz Pozostałą działalnością operacyjną są organizacyjnie wyodrębnione w Spółce Dzielonej.

Wyodrębnienie finansowe Działalności XYZ oraz Pozostałej działalności operacyjnej w Spółce Dzielonej

Przesłanką konieczną do spełnienia dla uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa danych składników majątku jest ponadto ich wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie. Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o CIT nie wprowadza definicji legalnej wyodrębnienia finansowego składników majątkowych w ramach danego podmiotu.

Jak podkreśla się w doktrynie prawa podatkowego: W zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. (…) Co także kluczowe, należy zwrócić uwagę, że ustawa nie wymaga, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa była >>samodzielna<< finansowo (…) ale by była >>wyodrębniona<< bez jednoczesnego wskazania, na czym to wyodrębnienie ma polegać i jak daleko ma sięgać. [K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019]

W ocenie Wnioskodawców, wyodrębnienie finansowe przejawia się poprzez prowadzenie ewidencji księgowej Spółki Dzielonej w taki sposób, aby możliwym było przyporządkowanie kosztów, przychodów, zobowiązań oraz należności tej spółki do poszczególnych mas majątkowych. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza jednak pełnej samodzielności finansowej. Wskazana teza znajduje odzwierciedlenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 marca 2019 r. (znak IPPB5/4510-482/16-2/S/AK/MW) organ podatkowy uznał, że: część majątku jest wyodrębniona finansowo, jeśli możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części majątku. Konieczność wyodrębnienia finansowego nie oznacza jednak automatycznie, że ZCP musi być samobilansującym się oddziałem. W orzecznictwie podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 1 marca 2019 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.508.2018.3.MR) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, odstępując jednocześnie od uzasadnienia prawnego swojego rozstrzygnięcia, zgodnie z którym: […] wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe, znajduje również potwierdzenie w literaturze przedmiotu, w której podkreśla się, że: „Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Nie należy jednak utożsamiać odrębności finansowej z samodzielnością finansową.” [H. Litwińczuk Rozdział 1. Zawiązanie spółki. Utworzenie kapitału zakładowego i późniejsze jego podwyższenie s. 67 [w:] Opodatkowanie spółek, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2022.]

Jak zostało wspomniane w opisie okoliczności faktycznych zdarzenia przyszłego, w związku z planowanym Podziałem możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań funkcjonalnie związanych z działalnością prowadzoną w ramach Działalności XYZ, jak również tych związanych z Pozostałą działalnością operacyjną. Księgowość prowadzona w Spółce Dzielonej pozwala na wyodrębnienie przychodów i kosztów bezpośrednio związanych z produktami i usługami wykonywanymi w poszczególnych działalnościach. W rezultacie, Spółka Dzielona będzie mieć możliwość wyodrębnienia przychodów i kosztów przypisanych do konkretnych prac realizowanych przez Spółkę Dzieloną oraz do danych jednostek wewnętrznych funkcjonujących w Spółce Dzielonej.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z podziałem, będzie możliwość sporządzenia bilansu oraz rachunku zysków i strat dla zespołów składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością XYZ oraz Pozostałą działalnością operacyjną.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna są wyodrębnione finansowo w Spółce Dzielonej.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności XYZ oraz Pozostałej działalności operacyjnej w Spółce Dzielonej

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zespół składników majątkowych uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być także wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że zespół ten musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Powszechnie przyjmuje się, że ta potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez daną masę majątkową, która mogłaby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wydzielenia tego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 stycznia 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG) wskazano, że: […] wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy wskazali, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z Działalnością XYZ stanowi zorganizowany i wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych. Należy przy tym podkreślić, że ten zespół składników dysponuje aktywami oraz zasobami ludzkimi wystarczającymi do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług związanych z oprogramowaniem XYZ. W konsekwencji Spółka Nowopowstała w oparciu o zespół składników materialnych i niematerialnych związany z Działalnością XYZ będzie kontynuować działalność realizowaną obecnie przez Spółkę Dzieloną, tj. będzie realizowała działalność związaną z dostarczaniem usług oraz rozwiązań IT związanych z oprogramowaniem XYZ.

Jednocześnie, zespół składników materialnych i niematerialnych związany z Pozostałą działalnością operacyjną będzie realizować działalność w zakresie przypisanych mu funkcji, tj. działalność badawczo-rozwojową w zakresie tworzenia, rozwoju oraz optymalizacji zaawansowanych komponentów oprogramowania i rozwiązań systemowych, w tym prace projektowe, programistyczne oraz utrzymaniowe związane z rozwojem i utrzymaniem produktów informatycznych oraz ich elementów, jak również szeroko rozumiane usługi technologiczne i wsparcie IT, w szczególności projektowanie, rozwój, testowanie, utrzymanie i optymalizacja komponentów oprogramowania i rozwiązań systemowych, a także wybrane funkcje wsparcia operacyjnego i biznesowego. Spółka Dzielona będzie kontynuowała prowadzenie tej działalności w tożsamym lub bardzo zbliżonym zakresie do obecnego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców zespół składników materialnych i niematerialnych związany z Działalnością XYZ oraz Pozostałą działalnością operacyjną stanowią spójne masy majątkowe realizujące ściśle określone, odrębne funkcje. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym również warunek wyodrębnienia funkcjonalnego należy uznać za spełniony.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawców, niewątpliwie zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, bowiem spełniają wszystkie warunki wynikające z przepisów prawa podatkowego oraz z praktyki interpretacyjnej oraz orzeczniczej.

Zasady dotyczące opodatkowania Podziału z perspektywy Spółki Dzielonej na gruncie ustawy o CIT

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret trzecie ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT przychodami są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału lub wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Mając zatem na uwadze treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT należy wskazać, że w przypadku podziału przez wydzielenie przychód podatkowy dla spółki dzielonej powstanie jedynie w sytuacji, gdy majątek pozostający w spółce dzielonej bądź majątek wyodrębniany nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji przychód dla spółki dzielonej stanowi ustalona na dzień podziału wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną.

Co więcej, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, przychodu nie stanowi w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wyodrębnienia.

Wnioskując zatem łącznie z treści przepisów art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h, biorąc pod uwagę fakt, że w ramach Podziału zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej (Pozostała działalność operacyjna), jak i majątek wydzielany do Spółki Nowopowstałej (Działalność XYZ) stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przeprowadzenie Podziału nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki Dzielonej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT przychodem jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie zalicza się wartości tych składników majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze podziału podmiotów, które spółka przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu dzielonego oraz przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu. Wnioskodawcy pragną wskazać, że odczytując przepis art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, stosując wykładnię a contrario otrzymujemy ten sam rezultat.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Nowopowstała przyjmie dla celów podatkowych wartość majątku przejmowanego (Działalność XYZ) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej. Ponadto Spółka Nowopowstała posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, zatem otrzymana Działalność XYZ będzie przypisana do działalności Spółki Nowopowstałej w Polsce.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodami są w szczególności, ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Jak zostało wskazane przez Wnioskodawców w opisie zdarzenia przyszłego, wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej (ustalona na określony dzień w miesiącu poprzedzającym ogłoszenie planu podziału), który ma zostać otrzymany przez Spółkę Nowopowstałą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi Spółki Dzielonej. Tym samym po stronie Spółki Nowopowstałej nie powstanie przychód z tego tytułu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawców, zważywszy, że:

i.    Spółka Nowopowstała przyjmie dla celów podatkowych wartość majątku przejmowanego (Działalność XYZ) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej;

ii.   Spółka Nowopowstała nie otrzyma majątku, którego wartość rynkowa będzie przewyższać wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcowi Spółki Dzielonej

po stronie Spółki Nowopowstałej nie powstanie przychód podatkowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „ksh”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ksh:

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ksh:

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy o CIT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, h ) i m) ustawy o CIT

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o CIT:

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że X sp. z o.o. (Spółka Dzielona) jest spółką prawa polskiego podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jedynym udziałowcem Spółki Dzielonej jest Y z siedzibą w Niderlandach. Spółka Dzielona prowadzi działalność w następujących obszarach:

-     Oferowanie rozwiązań kadrowo-płacowych oraz ERP w ramach rodziny aplikacji XYZ (Działalność XYZ), obejmujących w szczególności systemy wspierające zarządzanie zasobami ludzkimi, obsługę procesów kadrowo‑płacowych, samoobsługę pracowniczą, cyfryzację i automatyzację procesów HR oraz zintegrowane rozwiązania informatyczne do planowania i realizacji procesów finansowych, księgowych i zarządczych w organizacjach. Każde z powyższych rozwiązań stanowi element spójnego portfela produktów informatycznych XYZ Spółki Dzielonej,

-     Prowadzenie działalności w obszarze technologii informatycznych innej niż Działalność XYZ (Pozostała działalność operacyjna), obejmującej w szczególności szeroki zakres usług IT świadczonych na rzecz podmiotów z Grupy.

Obecnie z przyczyn biznesowych rozważane jest przeprowadzenie reorganizacji, w ramach której ma dojść do oddzielenia Działalności XYZ od Pozostałej działalności operacyjnej. Z tego względu, planowany jest podział X przez wydzielenie Działalności XYZ do Spółki Nowopowstałej będącej spółką podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Z kolei Pozostała działalność operacyjna ma być w dalszym ciągu prowadzona w ramach X.

Transakcja zostanie przeprowadzona w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, czyli w formie podziału przez wydzielenie. Wskazali Państwo, iż w ramach planowanego Podziału przez wydzielenie, majątek wydzielany ze Spółki Dzielonej zostanie wyceniony, a jego wartość rynkowa, ustalona na określony dzień w miesiącu poprzedzającym ogłoszenie planu podziału, zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych, odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę Nowopowstałą na rzecz udziałowca Spółki Dzielonej.

Planowany podział wynika z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Wobec tego, głównym lub jednym z głównych celów podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Pańswa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy ewentualny przychód Y, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, powstały w związku z planowanym Podziałem i emisją udziałów Spółki Nowopowstałej do Y, powinien być traktowany jako przychód z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, a w konsekwencji przychód ten nie powinien być opodatkowany w Polsce, na gruncie art. 13 ust. 4 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r.

Odnosząc sie do Państwa wątpliwości wskazać należy, że art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, ze względu na swoje umiejscowienie w ramach art. 7b ust. 1 pkt 1, odnosi się do przychodów faktycznie uzyskanych z udziału w zyskach osób prawnych.

Aby mówić o przychodzie faktycznie uzyskanym z udziału w zyskach osób prawnych, co do zasady konieczne jest uprawnienie danego podmiotu do udziału w zyskach osoby prawnej, co wynika przede wszystkim z posiadania udziałów lub akcji osoby prawnej. Zatem uzasadniona jest interpretacja, iż – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. – art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT odnosi się do przychodów danego podmiotu, który posiada, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik spółki przejmowanej lub dzielonej, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, który posiada już udział w kapitale lub prawo do zysku spółki przejmującej lub nowo zawiązanej.

Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT odnosi się do przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udziału w kapitale lub praw do zysku osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, lecz który nie posiadał udziału lub prawa do zysku tej spółki.

Stąd, mając na uwadze przedstawione rozważania dotyczące źródeł przychodu, w przypadku powstania ewentualnego przychodu po stronie Y właściwy będzie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT, gdyż jak wynika z wniosku udziały w Spółce Nowopowstałej zostaną dopiero przydzielone na rzecz udziałowca Spółki Dzielonej, wcześniej ww. spółka nie istniała.

Nie ma więc podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT (który dotyczy przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawa do zysku osoby prawnej której majątek albo udziały/akcje przejmują w drodze restrukturyzacji).

Tym samym ewentualny przychód Wspólnika osiągnięty w wyniku objęcia udziałów/akcji w Spółce Nowo Zawiązanej w związku z Podziałem powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, jedyny udziałowiec Spółki Dzielonej jest rezydentem podatkowym z siedzibą w Niderlandach, w związku z czym opodatkowanie potencjalnych przychodów związanych z planowanym podziałem należy rozpatrywać w świetle postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz zapobiegania uchylaniu się i unikaniu opodatkowania z 13 lutego 2002 r. (Dz. U. 2003 Nr 216, poz. 2120).

Na gruncie umowy międzynarodowej przychód z podziału spółki kwalifikowany na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT stanowi zyski z przeniesienia własności majątku, o których mowa w art. 13 Konwencji PL-NL

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Konwencji PL-NL,

W myśli art. 13 ust. 2 Konwencji PL-NL,

Stosowanie do art. 13 ust. 3 – 3a ww. Konwencji,

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 4 Konwencji PL-NL,

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka Dzielona nie stanowi spółki nieruchomościowej. W związku z powyższym w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania wyjątki przewidziane w art. 13 ust. 1, 2, 3 oraz 3a Konwencji PL-NL.

Zastosowanie w omawianej sprawie znajdzie ogólna reguła wyrażona w art. 13 ust. 4 Konwencji PL-NL, co oznacza, że ewentualny przychód Y będzie podlegał opodatkowaniu w Państwie, w którym zbywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym nie sposób jednak uznać, że Udziałowiec, tj. podmiot z siedzibą w Niderlandach jest zbywcą, tj. podmiotem, który dokonuje przeniesienia jakiegokolwiek majątku.

W konsekwencji, ewentualny przychód wynikający z tej transakcji podlegał będzie opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Polski.

Zatem, Państwa stanowisko, zgodnie z którym:

-     ewentualny przychód Y, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, powstały w związku z planowanym Podziałem i emisją udziałów Spółki Nowopowstałej powinien być traktowany jako przychód z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT – jest prawidłowe

-     przychód ten nie powinien być opodatkowany w Polsce, na gruncie art. 13 ust. 4 UPO PL NL – jest nieprawidłowe.

Kolejna Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia, czy zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym w wyniku Podziału Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

-     stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

-     jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

-     jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-     mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zgodnie z przyjętymi założeniami, w ramach Podziału ma dojść m.in. do wydzielenia do Spółki Nowopowstałej całej aktywności związanej z prowadzeniem Działalności XYZ, obejmującej rozwój, sprzedaż, obsługę klientów oraz dalsze utrzymanie rozwiązań informatycznych z rodziny XYZ oraz pozostawienia w Spółce Dzielonej Pozostałej działalności operacyjnej, tj. biznesu polegającego na świadczeniu na rzecz Grupy (…) usług badawczo‑rozwojowych oraz szeroko rozumianych usług technologicznych i wsparcia IT, obejmujących w szczególności projektowanie, rozwój, testowanie, utrzymanie i optymalizację komponentów oprogramowania oraz rozwiązań systemowych, jak również wybrane funkcje wsparcia operacyjnego i biznesowego wraz z dedykowanymi zespołami pracowników, właściwym know‑how, aktywami oraz odpowiadającymi im źródłami przychodów.

W ramach Podziału na Spółkę Nowopowstałą zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne związane z Działalnością XYZ.

Wskazali Państwo, że Spółka Dzielona wyodrębnia w swoich księgach i ewidencjach aktywa służące prowadzeniu Działalności XYZ oraz Pozostałej działalności operacyjnej. W rezultacie, w ramach Podziału, dojdzie do odpowiedniego przypisania składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w poszczególnych działalnościach.

Do Działalności XYZ zostaną przypisane w szczególności następujące składniki majątkowe oraz funkcje:

-     funkcje operacyjne i organizacyjne związane z działalnością XYZ, obejmujące w szczególności obszary sprzedaży, marketingu, rozwoju produktów, obsługi klientów, finansów oraz inne funkcje wspierające realizację tej działalności;

-     prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami związanych z oferowaniem rozwiązań XYZ, przy czym w przypadku umów obejmujących jednocześnie produkty z obszaru Działalności XYZ oraz rozwiązania oferowane w ramach Pozostałej działalności operacyjnej, planowane jest ich funkcjonalne rozdzielenie, w szczególności poprzez zawarcie stosownych aneksów do rzeczonych umów;

-     know‑how, dokumentacja, prawa własności intelektualnej dotyczące Działalności XYZ oraz inne prawa niematerialne służące wykonywaniu Działalności XYZ;

-     składniki majątku o charakterze materialnym, w tym komputery przenośne, routery, serwery, monitory, przełączniki sieciowe, bezprzewodowe punkty dostępowe oraz urządzenia do przechowywania danych,

-     składniki majątku o charakterze niematerialnym, w tym oprogramowanie oraz firewall,

-     prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu powierzchni biurowej w (...) oraz umów leasingu samochodów;

-     aktywa obrotowe (np. środki pieniężne), należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzeniem Działalności XYZ.

W Spółce Dzielonej pozostaną w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

-     wyposażenie wykorzystywane do realizacji Pozostałej działalności operacyjnej, w szczególności infrastruktura biurowa oraz sprzęt informatyczny i techniczny;

-     prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami związanych z oferowaniem rozwiązań z obszaru Pozostałej działalności operacyjnej, przy czym, jak wspomniano powyżej, w przypadku umów obejmujących jednocześnie produkty z obszaru Działalności XYZ oraz rozwiązania oferowane w ramach Pozostałej działalności operacyjnej, planowane jest ich funkcjonalne rozdzielenie, w szczególności poprzez zawarcie stosownych aneksów do rzeczonych umów;

-     know‑how, dokumentacja, prawa własności intelektualnej dotyczące Pozostałej działalności operacyjnej oraz inne prawa niematerialne służące wykonywaniu Pozostałej działalności operacyjnej;

-     składniki majątku o charakterze materialnym i niematerialnym związane z prowadzeniem Pozostałej działalności operacyjnej;

-     aktywa obrotowe (np. środki pieniężne), należności i zobowiązania związane z prowadzeniem Pozostałej działalności operacyjnej.

Ponadto, w związku z Podziałem dojdzie do:

-     przeniesienia do Spółki Nowopowstałej umów o pracę pracowników przypisanych do Działalności XYZ – tj. nastąpi przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy,

-     pozostawienia w Spółce Dzielonej umów o pracę pracowników przypisanych do Pozostałej działalności operacyjnej.

Wskazali Państwo, że Spółka Dzielona ma możliwość przypisania do poszczególnych rodzajów działalności wskazanych powyżej odpowiadających im pozycji bilansowych oraz wynikowych.

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego wskazali Państwo, że Spółka Dzielona jest w stanie przypisać zarówno do Działalności XYZ, jak i Pozostałej działalności operacyjnej przychody i koszty oraz należności i zobowiązania, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego osiąganego na obydwu z nich.

W związku z Podziałem na Spółkę Nowopowstałą zostaną przeniesione zobowiązania z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom przypisanym do Działalności XYZ oraz prawa, obowiązki, wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z podmiotami powiązanymi i niepowiązanymi, które funkcjonalnie związane są z prowadzoną Działalnością XYZ. Natomiast w Spółce Dzielonej pozostaną zobowiązania z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom przypisanym do Pozostałej działalności operacyjnej, prawa, obowiązki, wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z podmiotami powiązanymi i niepowiązanymi, które funkcjonalnie związane są z prowadzoną Pozostałą działalnością operacyjną.

Z wniosku wynika również, że w związku z przeprowadzeniem Podziału, zostanie manualnie sporządzony bilans oraz rachunek zysków i strat zarówno dla Działalności XYZ, jak i Pozostałej Działalności operacyjnej.

W odniesieniu do wyodrębnienie funkcjonalnego i organizacyjnego wskazali Państwo, że na moment dokonania Podziału zarówno Działalność XYZ, jak i Pozostała działalność operacyjna będą wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej na podstawie uchwały zarządu X.

Każda z opisanych powyżej działalności realizuje przypisane jej funkcje

Zarówno zespół składników związanych z Działalnością XYZ, jak i zespół składników związanych z Pozostałą działalnością operacyjną stanowią funkcjonalne całości zdolne do samodzielnego operowania. W ramach obydwu rodzajów działalności mogą samodzielnie być realizowane określone zadania gospodarcze związane ze świadczeniem usług w zakresach opisanych powyżej.

Po dokonaniu Podziału, Spółka Nowopowstała będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą Działalności XYZ przy użyciu nabytych składników przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, bez konieczności dokonywania istotnych zmian. Z kolei Spółka Dzielona będzie mogła w dalszym ciągu prowadzić działalność w ramach Pozostałej działalności operacyjnej.

W ramach Podziału planowane jest przeniesienie na Spółkę Nowopowstałą wszelkich umów niezbędnych do kontynuowania Działalności XYZ. Tym niemniej, nie można wykluczyć, że w pewnych przypadkach może być to z określonych powodów niemożliwe, np. z uwagi na brak uzyskania zgody kontrahenta lub wypowiedzenia umów o pracę przez niektórych pracowników. W takich przypadkach Spółka Dzielona podejmie działania mające na celu rozwiązanie umów dotyczących wyłącznie Działalności XYZ. Równocześnie Spółka Nowopowstała będzie podejmowała starania mające na celu zawarcie podobnych umów we własnym zakresie, w miarę możliwości i przy uwzględnieniu aktualnych potrzeb.

Biorąc pod uwagę powyższe, przejęte przez Spółkę Nowopowstałą składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa prowadzonego przez Spółkę Dzieloną w dniu przejęcia będą pozostawały ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, żeby można było o nich mówić jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.

W związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, pomiędzy spółkami z Grupy, Spółką Nowopowstałą oraz Spółką Dzieloną zostanie zawarta umowa o świadczenie usług przejściowych (TSA), regulująca zasady tymczasowego korzystania z wybranych składników majątku oraz czasowego świadczenia określonych usług pomiędzy tymi podmiotami. Usługi świadczone w ramach TSA będą rozliczane pomiędzy stronami na warunkach rynkowych.

Wnioskodawcy wskazują, że zarówno zespół składników związanych z Działalnością XYZ, jak i zespół składników związanych z Pozostałą działalnością operacyjną stanowią funkcjonalne całości zdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zawarcie TSA ma charakter wyłącznie przejściowy i wynika z rozdzielenia niektórych funkcji wspierających funkcjonowanie przedsiębiorstwa (np. IT, HR, marketing, finanse) w okresie bezpośrednio po Podziale.

TSA będzie obowiązywać przez ograniczony, przejściowy okres (około kilkumiesięczny), niezbędny do wdrożenia przez każdą ze spółek własnych, docelowych rozwiązań technicznych i operacyjnych w zakresie funkcji wspierających. W okresie obowiązywania TSA strony mogą czasowo korzystać z wybranych zasobów należących do jednej ze stron oraz świadczyć sobie wzajemnie usługi o charakterze pomocniczym, w szczególności w obszarach takich jak IT, finanse, HR, marketing.

Pomimo przejściowego korzystania z infrastruktury drugiej spółki, wydzielona działalność XYZ posiada zdolność do samodzielnego funkcjonowania, a umowa TSA ma charakter wyłącznie czasowy. Po zakończeniu jej obowiązywania, zarówno Spółka Dzielona, jak i Spółka Nowopowstała będą prowadzić działalność w oparciu o własne zasoby, systemy i struktury organizacyjne, bez wzajemnego świadczenia usług w zakresie funkcji wspierających.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że zarówno wydzielony zespół składników majątkowych, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, które mogą samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze, a więc będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Powyższe rozstrzygnięcie ma kluczowe znaczenie dla drugiej części Państwa pytania odnoszącej się do powstania przychodu po stronie Spółki Dzielonej.

Wskazać należy, że zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółki Dzielonej regulują przepisy ustawy o CIT. Powołane wcześniej przepisy art. 7b ustawy o CIT nie stanowią podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego rodzaju przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ww. ustawy,

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

Natomiast w świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do trzech sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie lub przez wyodrębnienie. W pierwszym przypadku ww. przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast w dwóch pozostałych przypadkach zawartych w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacjach, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Zatem, w konsekwencji uznania majątku wydzielonego do Spółki Nowopowstałej związanego z Działalnością XYZ oraz majątku pozostającego w Spółce Dzielonej związanego z Pozostałą działalnością operacyjną za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, po Państwa stronie (jako Spółki Dzielonej), w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem Państwa stanowisko w dotyczące pytania nr 2 uznać za prawidłowe.

Państwa kolejna wątpliwość dotyczy ustalenia, czy otrzymanie majątku składającego się na Działalność XYZ wskutek Podziału nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Spółki Nowopowstałej.

Katalog zdarzeń rodzących przychód z zysków kapitałowych w związku z dokonaniem podziału przez wydzielenie reguluje art. 12 ust. 1 ustawy o CIT. W kontekście sytuacji prawnej spółki nowo zawiązanej/spółki przejmującej kluczowe znaczenie mają art. 12 ust 1 pkt 8c ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT:

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ww. ustawy:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ww. ustawy:

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Ponadto, art. 12 ust. 15 ustawy CIT wskazuje, że przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT:

Odnosząc się do kwestii powstania ewentualnego przychodu po stronie spółki Nowopowstałej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, wskazać należy, że z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT wynika, że wartość przychodu na skutek podziału powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmująca lub nowo zawiązaną powstałą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników. Zatem, przychodem może być ewentualna nadwyżka wartości majątku ponad wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

Niemniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a)  spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b)  spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W analizowanej sprawie obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem wskazali Państwo, że Spółka Nowopowstała przyjmie wartość otrzymanych składników majątkowych dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT i przypisze je do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem, dla Spółki Nowopowstałej nie powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8c w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do kwestii powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT wskazać należy, że przepisy te są komplementarne. Jeśli spółka nowopowstała (spółka przejmująca) nie posiada udziałów w spółce dzielonej, zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. Natomiast jeśli posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, przychodem może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach planowanego podziału przez wydzielenie, majątek wydzielony ze Spółki Dzielonej zostanie wyceniony, a jego wartość rynkowa, ustalona na określony dzień w miesiącu poprzedzającym ogłoszenie planu podziału, zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych, odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę Nowopowstała na rzecz udziałowca Spółki Dzielonej. Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej z dnia poprzedzającego dzień podziału nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów Spółki Nowopowstałej przydzielonych Wspólnikowi.

W związku z tym, nie powstanie przychód po stronie Spółki Nowopowstałej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Opisany we wniosku Podział nie spowoduje również po stronie Spółki Nowopowstałej konieczności rozpoznania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, ponieważ przed dniem podziału podmiot ten fizycznie nie istniał i nie posiadał jakichkolwiek udziałów w kapitale Spółki Dzielonej, a z wniosku wynika, że udziały w Nowopowstałej spółce obejmie jedyny udziałowiec Spółki Dzielonej, a nie sama Spółka Dzielona.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko, zgodnie z którym otrzymanie przez Spółkę Nowopowstałą majątku składającego się na Działalność XYZ nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po jej stronie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązujące w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcie w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.