0111-KDIB2-1.4010.254.2026.3.ED

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

11 maja 2026 r. za pośrednictwem e-Doręczeń wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych.

 

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 19 czerwca 2026 r. (data wpływu tego samego dnia).

 

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

 

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

 

I. Zainteresowany będący stroną postępowania:

       (A)

II. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- (B)

- (C).

 

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(A) (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym na potrzeby tego podatku na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest także objęta w Polsce nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie specjalistycznych usług z zakresu budownictwa przemysłowego.

(…) 2024 r. Spółka wraz z dwoma innymi podmiotami specjalizującymi się w świadczeniu specjalistycznych usług w przemyśle, tj. z (B) z siedzibą w Polsce (dalej jako: „B”) oraz z (C) z siedzibą w Niemczech (dalej jako: „C”), (Spółka, (B) i (C) w dalszej części wniosku zwane będą indywidualnie: „Stroną”, „Uczestnikiem Konsorcjum” lub „Konsorcjantem” oraz wspólnie: „Stronami”, „Uczestnikami Konsorcjum”, „Konsorcjantami”) zawarła Umowę Konsorcjum w celu przygotowania i złożenia oferty przetargowej w postępowaniu przetargowym na budowę instalacji (…) w (…) (dalej jako: „Projekt”) prowadzonym przez (D) (dalej jako: „Zamawiający”).

Zgodnie z pkt 2.1 Umowy Konsorcjum, Strony utworzyły Konsorcjum w celu:

a) przygotowania i złożenia oferty na realizację Projektu,

b) realizacji Kontraktu z Zamawiającym w przypadku przyznania Konsorcjum Kontraktu,

c) zdefiniowania praw i obowiązków pomiędzy Stronami Konsorcjum w związku z przygotowaniem Oferty i realizacją Projektu zgodnie z warunkami Kontraktu.

(…) 2025 r. Konsorcjum reprezentowane przez Lidera Konsorcjum, tj. Wnioskodawcę, zawarło Kontrakt z Zamawiającym. Na podstawie Kontraktu, Zamawiający wypłacił na rzecz Konsorcjum zaliczkę na poczet Robót (przez „Roboty” rozumieć należy wszystkie świadczenia, w tym usługi, roboty, dostawy i materiały, które mają być wykonane lub dostarczone przez Konsorcjum zgodnie z Kontraktem).

Kontrakt z Zamawiającym przewiduje:

  - zapłatę Zaliczki w wysokości 11% wartości Kontraktu, po podpisaniu Kontraktu, pod warunkiem dostarczenia Zamawiającemu przez Uczestników Konsorcjum odpowiednich zabezpieczeń/poręczeń,

  - miesięczne rozliczenia z tytułu realizacji Projektu w oparciu o wykonane prace, tj. w oparciu o tzw. kamienie milowe zaakceptowane przez Zamawiającego na protokołach odbioru (w ten sposób zostanie rozliczone 95% wartości Kontraktu, przy czym Zaliczka wypłacona po podpisaniu Kontraktu zostanie rozliczona proporcjonalnie, na podstawie miesięcznych rozliczeń za osiągnięte kamienie milowe),

  - ostateczne rozliczenie Kontraktu (pozostałe 5% wartości Kontraktu).

Cel Konsorcjum obejmuje także realizację nieprzewidzianych lub dodatkowych robót związanych czasowo i lokalizacyjnie z Projektem i nieobjętych Kontraktem, które wykonywane będą za zgodą Konsorcjum i na warunkach zgodnych z Kontraktem lub stosownym aneksem do Kontraktu (pkt 2.2. Umowy Konsorcjum).

Omawiane Konsorcjum ma charakter tzw. konsorcjum finansowego. Jak bowiem wynika z pkt 4.1. Umowy Konsorcjum, Strony uczestniczą we wszystkich prawach i obowiązkach wynikających z Umowy Konsorcjum i Kontraktu, zwłaszcza w zyskach i stratach, zabezpieczeniu, odpowiedzialności, gwarancjach i ubezpieczeniach w następującej Proporcji Udziałów:

- Wnioskodawca (Lider Konsorcjum) 40%,

- (C) 40%,

- (B) 20%.

Jednocześnie Strony Umowy Konsorcjum ponoszą solidarną odpowiedzialność wobec Zamawiającego za wykonanie Kontraktu i dostarczenie wymaganych przez niego zabezpieczeń. Odpowiedzialność ta w żaden sposób nie zostanie naruszona w wyniku wykonania Umowy Konsorcjum.

Umowa Konsorcjum wyraźnie wskazuje, że została ona zawarta wyłącznie na potrzeby tymczasowej współpracy Stron tej Umowy i wyłącznie w celu realizacji Kontraktu, a także że współpraca w ramach Umowy Konsorcjum nie będzie mieć charakteru spółki cywilnej w rozumieniu art. 860 i następne Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z Umową Konsorcjum Wnioskodawca pełni funkcję Lidera Konsorcjum.

Lider Konsorcjum jest upoważniony do zawarcia Kontraktu z Zamawiającym w imieniu Konsorcjum, a wszyscy Uczestnicy Konsorcjum - poprzez zawarcie Umowy Konsorcjum - udzielili mu pełnomocnictwa do reprezentowania Konsorcjum (w tym Uczestników Konsorcjum) w związku z Projektem. Pełnomocnictwo dotyczy w szczególności:

  - przedstawienia oferty Zamawiającemu, prowadzenia negocjacji i zawarcia Kontraktu z Zamawiającym,

  - dokonywania rozliczeń wszelkich płatności wynikających z Kontraktu, w szczególności do wystawiania faktur na rzecz Zamawiającego z tytułu Kontraktu,

  - zawierania w imieniu Konsorcjum umów z podwykonawcami, dostawcami i usługodawcami uprzednio zatwierdzonymi przez Radę Przedstawicieli Konsorcjum (o której mowa poniżej).

Wnioskodawca (Lider Konsorcjum) oraz (B) są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, zarejestrowanymi dla celów tego podatku na terytorium Polski, a także są podmiotami objętymi nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium Polski - w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych.

(C) nie posiada na terytorium Polski siedziby ani zarządu. Siedziba oraz zarząd (C) znajdują się na terytorium Niemiec. (C) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Niemiec (tj. jest niemieckim rezydentem podatkowym). W Polsce (C) może podlegać tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. od dochodów, które osiąga/będzie osiągał na terytorium Polski. (C) jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w Niemczech oraz na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce - jako czynny podatnik tego podatku.

Zgodnie z pkt 8 Umowy Konsorcjum, w celu realizacji i nadzoru nad realizacją Kontraktu zostały powołane następujące organy:

 a) Rada Przedstawicieli, która sprawuje ogólny nadzór i kontrolę na działalnością Konsorcjum, w tym realizacją Kontraktu, zmian Kontraktu, udzielonych zamówień dodatkowych i uzupełniających oraz innych zadań związanych z Kontraktem oraz wydaje wytyczne odnośnie do postępowania Komitetowi Wykonawczemu, a także

 b) Komitet Wykonawczy, który podejmuje wszelkie decyzje w sprawach dotyczących wykonania Kontraktu, które nie leżą w gestii Rady Przedstawicieli, zarządza terenem budowy, organizuje Roboty i sprawuje bezpośredni nadzór nad ich realizacją, czyniąc to z najwyższą starannością i zgodnie z wytycznymi określonymi przez Radę Przedstawicieli.

Wskazane wyżej organy sprawują wyłączny zarząd nad sprawami Konsorcjum, co wyklucza bezpośrednie zarządzanie tymi sprawami przez Strony.

Zarówno Rada Przedstawicieli, jak i Komitet Wykonawczy składają się z członków, wyznaczonych przez każdą ze Stron. Przy czym członek wskazany przez Lidera jest przewodniczącym odpowiednio Rady Przedstawicieli oraz Komitetu Wykonawczego.

Do kompetencji Rady Przedstawicieli należą następujące sprawy (pkt 9.7. Umowy Konsorcjum):

 a) zmiany schematu organizacyjnego wykonywania Kontraktu, ustalenia zakresu odpowiedzialności i kompetencji,

 b) zatwierdzanie budżetów finansowych i źródeł finansowania, nakładanie obowiązku dopłat na Strony, zatwierdzanie kosztów i wydatków obciążających Projekt oraz kosztów Konsorcjum nieujętych w budżecie,

 c) zatwierdzanie budżetów finansowych przygotowanych przez Komitet Wykonawczy,

 d) podejmowanie decyzji o przeznaczeniu nadwyżek budżetowych i wypłacie zysku, dystrybucji środków (w trakcie i na zakończenie Projektu) lub pokryciu strat,

 e) podejmowanie decyzji dotyczących zmiany Kontraktu, zmiany zakresu Robót lub realizacji robót dodatkowych i uzupełniających,

  f) powoływanie i odwoływanie członków Komitetu Wykonawczego,

 g) zatwierdzanie ogólnego planu wykonania Robót,

 h) określanie ogólnej strategii działania Konsorcjum oraz zatwierdzanie sposobów dochodzenia ewentualnych roszczeń wobec Zamawiającego lub osób trzecich proponowanych przez Komitet Wykonawczy,

  i) podejmowanie decyzji dotyczących innych spraw przewidzianych Umową Konsorcjum,

  j) zatwierdzanie propozycji zawarcia umów z podwykonawcami, dostawcami i usługodawcami,

 k) likwidacja Konsorcjum,

  l) zatwierdzanie nabycia jakiegokolwiek sprzętu i wszelkich ubezpieczeń i gwarancji bankowych dla Projektu,

     m) rozstrzyganie sporów w Konsorcjum,

 n) decyzja o zrzeczenie się roszczeń lub uprawnień, zwolnienie z długu i inne działania o podobnym charakterze,

 o) inne sprawy przewidziane w Umowie Konsorcjum lub nieprzewidziane, co do których Rada Przedstawicieli uzna się za kompetentną.

Jak z kolei wynika z pkt 10 Umowy Konsorcjum, Komitet Wykonawczy prowadzi sprawy Konsorcjum i reprezentuje je, z zastrzeżeniem spraw pozostających w gestii Rady Przedstawicieli oraz funkcji przypisanych Liderowi. Prawo do prowadzenia spraw Konsorcjum i reprezentowania go dotyczy wszystkich czynności związanych z realizacją Projektu.

Komitet Wykonawczy prowadzi sprawy Konsorcjum, w tym zarządza realizacją Robót, jak również innych zadań powierzonych Stronom w sposób zgodny z Umową Konsorcjum, uchwałami Rady Przedstawicieli i pełnomocnictwami uzyskanymi od Stron.

W szczególności Komitet Wykonawczy jest uprawniony i zobowiązany do:

 a) zarządzania i nadzorowania należytego wykonywania Robót oraz innych zadań powierzonych Stronom, przy dołożeniu wszelkich starań w celu zapewnienia realizacji, bezpieczeństwa i odpowiedniej jakości tych Robót,

 b) reprezentowania Konsorcjum w kontaktach z kontrahentami Konsorcjum; przy czym w kontaktach z Zamawiającymi Konsorcjum reprezentuje Lider,

 c) wprowadzania w życie uchwał Rady Przedstawicieli oraz przedstawianie spraw do rozpatrzenia przez Radę Przedstawicieli,

 d) decydowania w sprawach personelu pracującego na rzecz Konsorcjum na terenie budowy,

 e) opracowania projektu ogólnego planu Robót oraz metodologii prowadzenia Robót,

  f) podejmowania decyzji dotyczących rodzaju i zakresu urządzeń i sprzętu, jaki należy wynająć/wypożyczyć od osób trzecich lub Stron w celu prowadzenia Robót,

 g) przedstawiania podwykonawców/dostawców/usługodawców do akceptacji Rady Przedstawicieli (w tym projektów umów zawierających wszystkie warunki),

 h) sporządzania budżetów finansowych, zestawień dotyczących źródeł finansowania oraz kosztów, które zostaną przedłożone Radzie Przedstawicieli do zatwierdzenia i uwzględnienia przy finansowaniu,

   i) zgłaszania ewentualnych roszczeń wobec Zamawiającego lub innych osób trzecich i zgłaszania Radzie Przedstawicieli do jej zatwierdzenia propozycji sposobów dochodzenia tych roszczeń,

  j) decydowania we wszelkich innych sprawach związanych z prowadzeniem Robót, które nie są zastrzeżone dla Rady Przedstawicieli.

Koszt działania Komitetu Wykonawczego, w zakresie ujętym w ofercie na realizację Projektu składanej przez Konsorcjum Zamawiającemu, obciąża budżet Konsorcjum i jest jednym z elementów kosztów ogólnych Projektu (pkt 10.10 Umowy Konsorcjum).

Zgodnie z pkt 11.1 Umowy Konsorcjum, finansowanie działalności Konsorcjum, tj. realizacji Kontraktu jest pozyskiwane według następujących kryteriów pierwszeństwa:

1) płatności otrzymywane od Zamawiającego, w tym Zaliczka otrzymana od Zamawiającego,

2) środki finansowe udostępnione przez Strony odpowiednio do Proporcji Udziałów (zgodnie z zapotrzebowaniem Konsorcjum).

Zgodnie z pkt 11.6 Umowy Konsorcjum, faktury z tytułu wszelkich płatności należnych Konsorcjum za wykonanie Robót oraz innych zadań powierzonych Konsorcjum przez Zamawiającego będą wystawiane i dostarczane Zamawiającemu przez Lidera, tj. Wnioskodawcę (faktury wystawianie przez Lidera na rzecz Zamawiającego wykazywać będą pełną wartość przychodu za Roboty wykonane przez Konsorcjum). Jednocześnie w przypadku zamówienia przez Konsorcjum towarów lub usług u podmiotów trzecich (zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum lub Stron działających jako podwykonawcy Konsorcjum), faktury za takie towary lub usługi będą wystawiane na Lidera.

Może zdarzyć się sytuacja, w której faktury dokumentujące zakup towarów/usług u podmiotów trzecich będą wystawiane na innego niż Lider Uczestnika Konsorcjum. W takiej sytuacji Uczestnik Konsorcjum, na którego wystawiona zostanie ww. faktura/faktury, będzie wystawiał refakturę na rzecz Lidera. Komitet Wykonawczy, w oparciu o dane finansowe przekazane przez Lidera, sporządza „Miesięczne Rozliczenia Wyniku Konsorcjum”, tj. bilans Konsorcjum oraz porównanie rachunku wyników Konsorcjum, wraz z późniejszymi zmianami, z budżetem Kontraktu oraz projekcję rachunku przepływów pieniężnych (cashflow).

Strony Konsorcjum dokonują księgowań wyniku Konsorcjum w swoich księgach rachunkowych w oparciu o Miesięczne Rozliczenie Wyniku konsorcjum z uwzględnieniem swojego udziału (tj. Proporcji Udziału) w Konsorcjum. Komitet Wykonawczy wraz z Miesięcznym Rozliczeniem Wyniku Konsorcjum przekazuje Stronom Konsorcjum szczegółowe informacje odnośnie do transakcji składających się na poszczególne pozycje ujęte w Miesięcznym Rozliczeniu Wyniku Konsorcjum.

W przypadku, gdy Miesięczne Rozliczenie Wyniku Konsorcjum wykaże brak środków na pokrycie istniejących lub przyszłych zobowiązań wymagalnych lub takich, które staną się wymagalne w perspektywie trzech miesięcy, Rada Przedstawicieli podejmie uchwałę wzywającą Strony do dokonywania wpłat na pokrycie zobowiązań stosownie do ich udziału w Konsorcjum.

W związku z realizacją Kontraktu, Konsorcjum ponosi koszty bezpośrednie oraz koszty ogólne:

 1) koszty bezpośrednie (w tym umowy z podmiotami zewnętrznymi, tj. podwykonawcami Konsorcjum) - wszelkie umowy na realizację Projektu z podmiotami zewnętrznymi zawierane są na rzecz Konsorcjum przez Lidera. Przy czym, jak już to zostało wskazane, może się zdarzyć, że faktury dotyczące zakupu towarów/usług od podmiotów trzecich zostaną wystawione na innego niż Lider Uczestnika Konsorcjum, który z kolei będzie refakturował przedmiotowe koszty na Lidera.

Realizacja umów, w tym wystawiane przez podmioty zewnętrzne protokoły odbioru, faktury i inne dokumenty księgowe podlegają nadzorowi i zatwierdzeniu przez Komitet Wykonawczy. Faktury są zatwierdzane przez Komitet Wykonawczy w momencie, gdy trafiają na listę płatności, która jest podpisywana przez Komitet Wykonawczy lub w momencie gdy zostaje potwierdzony podział kosztów Konsorcjum. Konsorcjanci także podpisują protokoły przerobowe dla podwykonawców dotyczące nadzorowanego zakresu prac. Każda umowa zawarta na realizację Kontraktu z podmiotem zewnętrznym będzie regulowała zasady fakturowania na Lidera (ewentualnie, w określonych przypadkach, na innego niż Lider Uczestnika Konsorcjum, przy czym w takiej sytuacji, dany Uczestnik Konsorcjum wystawi na Lidera refakturę kosztów).

Zapłata na rzecz podmiotu zewnętrznego odbywa się ze środków zgromadzonych przez Konsorcjum na rachunku Konsorcjum (rachunek Escrow, o którym mowa poniżej). Zapłata na rzecz Strony działającej w charakterze podwykonawcy Konsorcjum również odbywa się ze środków zgromadzonych przez Konsorcjum na rachunku Konsorcjum.

Rozliczenie kosztów bezpośrednich pomiędzy Stronami (Uczestnikami Konsorcjum) następuje według Proporcji Udziałów.

 2) koszty ogólne - są ponoszone w oparciu o schemat organizacyjny oraz stawki określone w budżecie kosztów ogólnych. Koszty osobowe podlegają zatwierdzeniu po potwierdzeniu przez Komitet Wykonawczy udziału personelu na Projekcie, zgodnie z założeniami „harmonogramu zatrudnienia”. Sprawozdaniem z wykonania budżetu kosztów ogólnych jest „Wykonanie budżetu kosztów ogólnych” przygotowane równolegle do miesięcznego rozliczenia wyniku Kontraktu i bazuje na fakturach zewnętrznych lub/oraz dokumentach wewnętrznych Konsorcjum. Pokrycie kosztów ogólnych następuje z rachunku Konsorcjum, na podstawie uzgodnionej listy przelewów, w cyklach miesięcznych.

Koszty ogólne Konsorcjum obejmują w szczególności:

 a) koszty związane z zaangażowaniem osób pełniących funkcje koordynacyjne, administracyjne i techniczne na rzecz całego Konsorcjum, tj.:

I. ze strony Wnioskodawcy:

  - Project Manager,

  - Site Manager,

  - Site Supervisor,

  - Works Manager RC/Finishing,

  - Site Engineer,

  - Site Engineer-document controll,

  - Site Foreman,

  - Purchasing and Logistics Specialist,

  - Planner/Contract administrator,

  - HSE Specialist/Manager,

  - Ouality Control Manager,

  - Financial Controller,

II. ze strony (B):

  - Project Manager,

  - Works Manager,

  - Site Engineer - document controll,

III. ze strony (C):

  - Project Manager/Project Management,

  - Commercial Project Manager, Contract Handling Specialist,

  - Purchasing Manager,

  - Logistics/Transportation/Warehousing Specialist,

  - Project Scheduler,

  - Project Document Controller,

  - Finał Inspection Specialist,

  - CE-/Conformity Declaration Specialist,

  - Expediting Specialist,

  - Ouality Assurance & Control Specialist,

  - Site Manager/Supervision,

  - HSE Specialist,

  - Commercial Site Manage.

Stawki wynagrodzeń wymienionych wyżej stanowisk były negocjowane podczas przygotowywania oferty dla Zamawiającego, zostały ustalone ryczałtowo i zatwierdzone przez wszystkich Uczestników Konsorcjum. Omawiane stawki ustalone zostały w taki sposób, aby pokrywały rzeczywiste koszty wynagrodzeń. Przedmiotowy ryczałt pokrywa także wszelkie koszty związane z zadaniami wykonywanymi przez poszczególne osoby na wskazanych stanowiskach np. koszty używania laptopów, samochodów itp. Każdy z Konsorcjantów kalkulował stawki ww. ryczałtu we własnym zakresie (Konsorcjanci mają bowiem różne koszty wynagrodzeń, systemy premiowania, dodatki pozapłacowe, obciążenia publicznoprawne itp.). Ustalenie ryczałtowych stawek wynagrodzenia miało na celu:

  - uniknięcie ujawniania poziomu wynagrodzeń poszczególnych osób pozostałym Konsorcjantom,

  - uniezależnienie poziomu kosztów Konsorcjum od zdarzeń jednorazowych lub wewnętrznych regulacji Konsorcjantów, mających wpływ na wysokość kosztów osobowych (np. nagrody jubileuszowe, wynagrodzenia chorobowe i urlopowe, premie, przyznanie samochodu służbowego, zakup nowego laptopa itp.),

  - uproszczenie rozliczeń między Konsorcjantami,

  - wprowadzenie z góry ustalonego limitu kosztów personelu danego Konsorcjanta, które są rozliczane w ramach Konsorcjum.

 b) koszty związane z organizacją placu budowy, oraz inne koszty niezbędne do prawidłowego wykonywania wspólnych zadań Konsorcjum, które nie mogą być przypisane do jednej ze Stron, w tym w szczególności koszty:

  - podłączenia mediów do kontenera strażniczego, myjki kół samochodów i kamer przy wjeździe,

  - ogrodzenia tymczasowego, bramy wjazdowej/wyjazdowej, niskich barier,

  - czyszczenia drogi, transportów doraźnych, kopiarki, plotera, telewizora, sprzętu audiowizualnego, mebli do biur tymczasowych, ładowarki teleskopowej,

  - agentów ochrony, monitoringu, kontroli dostępu, obsługi i konserwacji bramy, laboratorium betonu i innych laboratoriów, ekspertyz i obsługi prawnej, pomiarów geodezyjnych wraz z dokumentacją,

  - reprezentacji (marketing i wydarzenia), inspekcji na miejscu, przygotowania tymczasowej infrastruktury placu budowy,

  - zarządzania Projektem,

  - serwera,

  - zasilania placu budowy, zasilania obiektów tymczasowych, doprowadzenia wody na plac budowy, doprowadzenia wody do obiektów tymczasowych,

  - energii elektrycznej, wody i odprowadzania ścieków, dostępu do Internetu, wywozu odpadów komunalnych,

  - sprzątania tymczasowych biur w kontenerach,

  - materiałów biurowych (woda, kawa, artykuły biurowe, papier),

  - szkoleń BHP, materiałów BHP, dokumentacji BHP,

  - koszty sprzątania po zakończeniu prac.

Zgodnie z Umową Konsorcjum, rozliczenie kosztów ogólnych pomiędzy Stronami (Uczestnikami Konsorcjum) następuje według Proporcji Udziałów.

(…) 2025 r. Strony Konsorcjum zawarły z (…) (dalej: „Bank”) umowę rachunku zastrzeżonego (dalej: „rachunek Escrow”), na mocy której Bank otworzył na potrzeby działalności Konsorcjum rachunek bankowy w walucie polskiej (PLN) oraz w walucie Euro (EUR).

Przedmiotowy rachunek został otwarty i jest prowadzony wyłącznie do przechowywania oraz wypłacania środków pieniężnych, które są wpłacane na ten rachunek na podstawie Umowy Konsorcjum oraz Kontraktu z Zamawiającym. Na przedmiotowy rachunek wpłynęła m.in. Zaliczka od Zamawiającego na poczet realizacji Kontraktu oraz wpływy z wystawionych na Zamawiającego faktur za wykonane przez Konsorcjum prace. Również przyszłe wpływy z wystawianych na Zamawiającego faktur za prace wykonywane przez Konsorcjum będą realizowane na ten rachunek Escrow. Koszty związane z prowadzeniem rachunku Escrow stanowią koszty ogólne Konsorcjum i są rozliczane przez Strony Konsorcjum zgodnie z Proporcją Udziałów.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z realizacją Projektu na rzecz Zamawiającego, Konsorcjum może otrzymywać faktury/noty obciążeniowe wyrażone w walucie EUR.

Przykładowo, (C) działając na rzecz Konsorcjum w charakterze podwykonawcy (szczegóły opisane poniżej) może wystawiać faktury za zrealizowane przez siebie prace (w roli podwykonawcy Konsorcjum) zarówno w walucie polskiej, jak i w walucie EUR. Podobnie, noty obciążeniowe dotyczące kosztów ogólnych poniesionych przez (C) mogą być wystawiane w walucie EUR. Dodatkowo, część dostaw/usług na rzecz Konsorcjum realizowana będzie przez zagraniczne podmioty trzecie (zewnętrznych zagranicznych podwykonawców), które wystawiać będą faktury dokumentujące ten fakt w walucie obcej. W sytuacji zatem, gdy zapłata za ww. dostawy/usługi następować będzie z rachunku Escrow Konsorcjum prowadzonego w walucie EUR, wówczas po stronie Konsorcjum mogą powstać różnice kursowe (pomiędzy kosztem poniesionym i zapłaconym). Konsorcjum rozpoznawać będzie także różnice kursowe od „własnych” środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku Escrow w walucie EUR.

Przedmiotowe różnice kursowe stanowić będą koszt/przychód Konsorcjum, który dzielony będzie między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów.

Reasumując, zarówno wydatki walutowe, jak i środki w walucie na rachunku Escrow (które generują różnice kursowe) są przynależne wspólnie Uczestnikom Konsorcjum, a nie wyłącznie jednemu z nich - w oparciu o wspólnie realizowany Projekt dla Zamawiającego. W umowie rachunku Escrow Lider jest wprawdzie wskazany jako „posiadacz rachunku”, ale sama umowa rachunku została podpisana przez wszystkich Konsorcjantów, a ponadto są w niej zawarte regulacje uniemożliwiające samodzielne dysponowanie środkami przez któregokolwiek z Konsorcjantów.

Tym samym, rachunek Escrow należy traktować jako rachunek wspólny Uczestników Konsorcjum. Kosztem ogólnym Konsorcjum, dzielonym pomiędzy Konsorcjantów według Proporcji Udziałów, będą również koszty zabezpieczenia kursu EUR kontraktami terminowymi typu Forward. Kontrakty terminowe zabezpieczające kurs EUR są zawierane za wiedzą i akceptacją oraz na rzecz wszystkich Uczestników Konsorcjum - zabezpieczają one bowiem wspólne wydatki walutowe.

Reasumując, na rachunek Escrow Konsorcjum przekazywane są/będą:

  - płatności od Zamawiającego (Zaliczka 11%, płatności za prace wykonane przez Konsorcjum w ramach realizacji Kontraktu na rzecz Zamawiającego, rozliczenie końcowe Kontraktu),

  - wynagrodzenie od zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum (wyliczone jako uzgodniony procent wynagrodzenia danego zewnętrznego podwykonawcy mający na celu pokrycie kosztów utrzymania placu budowy/montażu np. media, wywóz śmieci; to wynagrodzenie należne od zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum fakturowane jest/będzie przez Lidera na zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum),

  - wszelkie wpłaty przekazywane przez Uczestników Konsorcjum będą również wpłacane na ten rachunek (w sytuacji, w której powstanie konieczność dokonania takiej wpłaty przez Uczestników Konsorcjum w związku z funkcjonowaniem Konsorcjum i realizacją Kontraktu).

Z rachunku Escrow Konsorcjum realizowane będą płatności na rzecz podmiotów trzecich - podwykonawców Konsorcjum oraz płatności na rzecz Uczestników Konsorcjum (za faktury wystawione przez Uczestników Konsorcjum działających jako podwykonawcy Konsorcjum, za faktury (refaktury) wystawione przez Uczestników nabywających towary/usługi od podmiotów trzecich na rzecz Konsorcjum, przelewy przychodów/dochodów Konsorcjum zgodnie z Proporcją Udziałów poszczególnych Uczestników w Konsorcjum).

Za zgodą Uczestników Konsorcjum wszelkie nadwyżki środków na rachunku Escrow będą lokowane na oprocentowanych lokatach (odsetki z tych lokat będą rozdzielane pomiędzy Uczestników Konsorcjum zgodnie z Proporcją Udziałów poszczególnych Uczestników w Konsorcjum).

Strona jako podwykonawca Konsorcjum.

Jeżeli jest to wymagane lub korzystne z punktu widzenia celu Konsorcjum albo z punktu widzenia efektywnej realizacji przez Konsorcjum obowiązków wynikających z Umowy Konsorcjum, każda ze Stron może dodatkowo świadczyć usługi na rzecz drugiej Strony, jak również na rzecz Konsorcjum. Szczegółowy zakres świadczenia takich usług Strony każdorazowo określą poprzez podjęcie odpowiedniej uchwały Rady Przedstawicieli (Komitet Wykonawczy wzywa wybrane podmioty zewnętrzne oraz Strony do złożenia ofert na określony zakres robót, usług bądź dostaw - o wyborze konkretnego wykonawcy zdecyduje wynik procedury przetargowej, z zachowaniem zasady pierwszeństwa każdej ze Stron tylko w przypadku, gdy Strona ta będzie zdolna do wykonania takiego zakresu robót przy użyciu swoich zasobów i własnej organizacji).

Strona, której zostanie powierzone wykonanie Robót będzie podlegała zasadom obowiązującym wszystkich podwykonawców i zgodnie z nimi będzie rozliczana, tj. będzie wystawiać faktury na Lidera. Przyjęcie przez Stronę zamówienia nie będzie miało wpływu na wielkość jej udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum. Przychody i koszty związane z wykonaniem powierzonych Robót stanowić będą przychody i koszty Strony, która te roboty wykonuje jako podwykonawca Konsorcjum.

Przykładowo, (C) świadczy na rzecz Konsorcjum, tj. działając jako podwykonawca Konsorcjum, usługi projektowania (usługi projektowo-inżynieryjne). Przedmiotowe usługi dokumentowane są fakturą wystawioną przez (C) na Lidera i stanowią koszt Konsorcjum, który następnie jest dzielony pomiędzy Konsorcjantów zgodnie z Proporcją Udziałów.

W przypadku, gdy w charakterze podwykonawcy występować będzie Lider Konsorcjum, wówczas przysługujące mu z tego tytułu wynagrodzenie uwzględnione zostanie w fakturze wystawianej na rzecz Zamawiającego. Omawiane wynagrodzenie z jednej strony stanowić będzie przychód dla Lidera, a z drugiej koszt Konsorcjum. W rezultacie, w celu rozliczenia tego kosztu Lider wystawi notę wewnętrzną obejmującą poniesione przez niego koszty w związku z realizacją Robót jako podwykonawca Konsorcjum. Innymi słowy, nota będzie dokumentem przychodowym dla Lidera i jednocześnie dokumentem kosztowym dla Konsorcjum i stanowić będzie podstawę do dokonania wewnętrznego rozliczenia ww. kosztów pomiędzy Uczestników Konsorcjum, zgodnie z Proporcją Udziałów. Wystawiana przez Lidera nota wewnętrzna obejmować będzie kwotę netto.

Lider działa jako podwykonawca Konsorcjum w zakresie m.in. udostępniania sprzętu w postaci: kontenerów biurowych, kontenerów kuchennych, szatni, magazynu, kontenerów szkoleniowych BHP, półkontenerów ochrony wraz z ich transportem i montażem (tzw. zaplecze kontenerowe). Kosztem po stronie Wnioskodawcy są odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej przedmiotowych kontenerów (kontenery stanowią bowiem środki trwałe Wnioskodawcy). Natomiast cena wynajmu ustalana jest według cen rynkowych (tj. Spółka, na podstawie zebranych z rynku ofert, ustala stawkę czynszu najmu tego typu kontenerów i wartość tę traktuje jako należne jej wynagrodzenie).

Odnośnie do kosztów przygotowania oferty dla Zamawiającego, każda ze Stron pokryła własne koszty związane z przygotowaniem oferty, natomiast koszty zaangażowanych podmiotów zewnętrznych (konsultantów, prawników, tłumaczy, biur projektowych itp.), których zakres czynności dotyczył całej oferty złożonej Zamawiającemu zostały udokumentowane fakturami wystawionymi przez te podmioty zewnętrzne na rzecz Lidera, a następnie refakturowane przez Lidera na rzecz pozostałych Uczestników Konsorcjum (stosownie do Proporcji Udziałów).

Odnośnie do zabezpieczeń - co do zasady zabezpieczenia (gwarancja należytego wykonania umowy, tj. Kontraktu, gwarancja usunięcia wad i usterek, gwarancja zwrotu Zaliczki) przedstawiane Zamawiającemu oraz stosowne polisy ubezpieczeniowe są pozyskiwane i przedstawiane odrębnie przez każdego Uczestnika Konsorcjum (we własnym zakresie, stosownie do Proporcji Udziałów, jednak bez wliczania kosztów zabezpieczeń do wspólnych kosztów ogólnych Konsorcjum).

Jednakże, ubezpieczenie od odpowiedzialności kontraktowej jest wspólnym kosztem ogólnym Konsorcjum.

Po wykonaniu przedmiotu Kontraktu (tj. po wydaniu przez Zamawiającego Świadectwa Przejęcia i usunięciu przez Konsorcjum wad oraz zaległych prac zgodnie z wykazem stanowiącym załącznik do Świadectwa Przejęcia), wykonaniu innych zadań powierzonych Stronom przez Zamawiającego oraz po dokonaniu następujących czynności:

 a. rozliczeniu i pokryciu wszelkich kosztów wynikających z wykonania Kontraktu, jak również innych zadań powierzonych Stronom przez Zamawiającego lub z nim związanych;

 b. zapewnieniu odpowiednich rezerw (kaucji) na wszelkie roszczenia wniesione przeciwko Konsorcjum lub zasadnie przewidywane przez Konsorcjum oraz ustaleniu zasad zarządzania nimi;

 c. zapewnieniu rezerw (kaucji) na wszelkie płatności warunkowe, które uznać należy za stosowne oraz ustaleniu zasad zarządzania nimi;

 d. zapewnieniu rezerw (kaucji) na obsługę gwarancyjną Kontraktu oraz ustaleniu zasad zarządzania nimi;

 e. spłacie wszelkich zaliczek wypłaconych przez bank i/lub Strony;

  f. rozliczeniu i pokryciu wszelkich płatności i kosztów wynikających z wykonania usług świadczonych przez Stronę na rzecz drugiej Strony lub Konsorcjum;

Strony dokonają tymczasowego rozliczenia Konsorcjum w następstwie czego wszelkie środki pieniężne pozostałe po dokonaniu rozliczenia zostaną podzielone pomiędzy Strony zgodnie z Proporcją Udziałów Stron w Konsorcjum, a jeżeli Konsorcjum poniesie jakąkolwiek stratę w wyniku wykonania Kontraktu i Robót oraz innych zadań powierzonych Stronom przez Zamawiającego, Strony będą zobowiązane do pokrycia takich strat proporcjonalnie do Proporcji Udziałów w Konsorcjum.

Ostateczne rozliczenie Konsorcjum nastąpi po ziszczeniu się przesłanek do zakończenia obowiązywania Umowy Konsorcjum. Jeżeli w okresie pomiędzy tymczasowym rozliczeniem Konsorcjum, a ostatecznym rozliczeniem Konsorcjum wystąpią niedobory środków finansowych na pokrycie zobowiązań Konsorcjum wynikających z Kontraktu, Strony będą zobowiązane do uzupełnienia środków finansowych zgodnie z Proporcją Udziałów.

Lider odpowiada za prowadzenie ksiąg rachunkowych Konsorcjum oraz co miesiąc sporządza i przedstawia Uczestnikom Konsorcjum podatkowe rozliczenie wyniku Konsorcjum. Strony Konsorcjum dokonują księgowań wyniku Konsorcjum w swoich księgach rachunkowych w oparciu o Miesięczne Rozliczenie Wyniku Konsorcjum z uwzględnieniem swojego udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum. Komitet Wykonawczy wraz z Miesięcznym Rozliczeniem Wyniku Konsorcjum przekazuje Stronom Konsorcjum szczegółowe informacje odnośnie do transakcji składających się na poszczególne pozycje ujęte w Miesięcznym Rozliczeniu Wyniku Konsorcjum.

Podsumowując, rodzaje przychodów i kosztów Konsorcjum należy wskazać, że przychodem Konsorcjum jest przede wszystkim wynagrodzenie należne od Zamawiającego za realizację Projektu (Kontraktu). Przychodem Konsorcjum jest także wynagrodzenie uzyskane od zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum (liczone jako uzgodniony procent wynagrodzenia danego zewnętrznego podwykonawcy, mający na celu pokrycie kosztów utrzymania placu budowy/montażu np. media, wywóz śmieci; to wynagrodzenie należne od zewnętrznych podwykonawców będzie fakturowane przez Lidera na poszczególnych zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum), zrealizowane dodatnie różnice kursowe oraz odsetki od lokat bankowych, na które lokowane są nadwyżki z rachunku Escrow. W dalszej części wniosku wskazane przychody będą określane jako Przychody Konsorcjum.

Jeśli chodzi o koszty Konsorcjum, to - jak już wskazano powyżej - obejmują one przede wszystkim koszty bezpośrednie i koszty ogólne Konsorcjum, a także: koszty działania Komitetu Wykonawczego, koszty prowadzenia rachunku Escrow, zrealizowane ujemne różnice kursowe, koszty zabezpieczeń walutowych (EUR), koszty ubezpieczenia od odpowiedzialności kontraktowej. W dalszej części wniosku wskazane koszty będą określane jako Koszty Konsorcjum.

Zgodnie z Kontraktem, czas realizacji Projektu (Kontraktu) przewidziany jest na okres maj 2025 r. - marzec 2028 r. Zakończenie Projektu (w tym uzyskanie wszelkiej niezbędnej dokumentacji prawnej) zakładany jest na marzec 2028 r. Przekazanie Projektu Zamawiającemu planowane jest na czerwiec 2028 r. Po przekazaniu Projektu Zamawiającemu może być sporządzana dokumentacja powykonawcza.

Dodatkowo, w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 19 czerwca 2026 r. wskazali Państwo m.in., że:

1. W przypadku, gdy Uczestnicy Konsorcjum będą działać jako Podwykonawcy, wówczas osiągnięte przez nich przychody lub poniesione koszty nie będą uzyskiwane/ponoszone ze wspólnego przedsięwzięcia (Konsorcjum). W takim wypadku Uczestnicy Konsorcjum działający jako Podwykonawcy Konsorcjum będą rozpoznawać skutki podatkowe takie, jakie wystąpiłyby gdyby wykonywali dany zakres Robót na rzecz podmiotu trzeciego. Tym samym Konsorcjanci, działający w roli Podwykonawcy Konsorcjum, będą rozpoznać w całości przychody osiągnięte na podstawie umowy podwykonawczej zawartej z Konsorcjum, a także uprawnieni będą w całości potrącać koszty uzyskania przychodu poniesione w związku z realizacją umowy podwykonawczej - uwzględniając wszystkie reguły ujmowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikające z przepisów o CIT, bez uwzględniania proporcji udziałów Wnioskodawcy/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum.

Uczestnicy Konsorcjum, inni niż Lider Konsorcjum, będą wystawiać na rzecz Konsorcjum (wskazując jako nabywcę Lidera) faktury dokumentujące wykonane przez nich usługi/zrealizowane dostawy w ramach umowy podwykonawczej. Udokumentowane ww. fakturami wynagrodzenie należne ww. Uczestnikom Konsorcjum, działającym jako Podwykonawcy, będzie stanowiło jednocześnie koszt po stronie Konsorcjum (podobnie jak faktury od podmiotów zewnętrznych). Koszt ten będzie następnie podlegał rozliczeniu pomiędzy Konsorcjantów, według ich udziałów (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (comiesięczne zestawienie kosztów Konsorcjum stanowi podstawę rozliczenia kosztów Konsorcjum między Konsorcjantami, zgodnie z Proporcją Udziałów w Konsorcjum, na podstawie not księgowych).

W przypadku Lidera Konsorcjum, należne mu wynagrodzenie z tytułu świadczeń realizowanych przez niego na rzecz Konsorcjum w ramach podwykonawstwa, również będzie stanowiło koszt Konsorcjum, dzielony następnie pomiędzy Konsorcjantów według ich udziałów (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (comiesięczne zestawienie kosztów Konsorcjum stanowi podstawę rozliczenia kosztów Konsorcjum między Konsorcjantami, zgodnie z Proporcją Udziałów w Konsorcjum, na podstawie not księgowych).

Przy czym, w tym wypadku Lider działając jako Podwykonawca nie może wystawić na rzecz Konsorcjum faktury dokumentującej wykonane przez siebie czynności (nie można bowiem wystawiać faktur na samego siebie). Tym samym w tym wypadku, dla potrzeb rozliczenia przychodów uzyskanych przez Lidera Konsorcjum z tytułu wykonywania na rzecz Konsorcjum usług/dostaw w charakterze Podwykonawcy Konsorcjum, Lider będzie wystawiał na rzecz Konsorcjum notę wewnętrzną dokumentującą wysokość należnego mu z tego tytułu wynagrodzenia. Przedmiotowa nota będzie podstawą do ujęcia odpowiednio kosztu w kosztach Konsorcjum (comiesięczne zestawienie kosztów Konsorcjum stanowi podstawę rozliczenia kosztów Konsorcjum między Konsorcjantami, zgodnie z Proporcją Udziałów w Konsorcjum, na podstawie not księgowych).

Jednocześnie w celu wyjaśnienia/doprecyzowania ww. zasad rozliczeń wskazujemy, iż dla potrzeb przepisów o VAT, w celu prawidłowego rozliczenia podatku należnego z tytułu usług/dostaw realizowanych przez Lidera w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Lider Konsorcjum będzie uwzględniał wartość usług/dostaw zrealizowanych w ramach podwykonawstwa Lidera na rzecz Konsorcjum, w fakturze wystawianej na rzecz Zamawiającego.

2.  Wskazany w opisie sprawy podział „przychodów” ze wspólnego przedsięwzięcia - Konsorcjum nie stanowi/nie będzie stanowił odpłatności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy Uczestnikami Konsorcjum. Omawiane Konsorcjum ma charakter tzw. konsorcjum finansowego, w ramach którego każda ze Stron uczestniczy we wszystkich prawach i obowiązkach wynikających z Umowy Konsorcjum i Kontraktu zawartego z Zamawiającym, zwłaszcza w zyskach i stratach, zabezpieczeniach finansowych, odpowiedzialności, gwarancjach, ubezpieczeniach w przewidzianej w Umowie Konsorcjum proporcji (wyrażonej procentowo). Jednocześnie każda ze Stron Umowy Konsorcjum jest względem Zamawiającego odpowiedzialna solidarnie za wykonanie Robót będących przedmiotem Kontraktu z Zamawiającym.

W rezultacie Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy Konsorcjum nie wykonują na swoją rzecz żadnych czynności w ramach Konsorcjum, lecz wspólnie realizują Kontrakt na rzecz Zamawiającego. Tym samym, podział „przychodów” z realizacji Kontraktu w ramach Konsorcjum nie stanowi dla Wnioskodawcy oraz pozostałych Uczestników Konsorcjum odpłatności z tytułu świadczenia usług czy dostawy towarów.

Pytania w zakresie podatku dochodowym od osób prawnych

 1. Czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny rozpoznawać Przychody Konsorcjum oraz Koszty Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału (Proporcji Udziałów) Stron w Konsorcjum, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT?

 2. Czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny ustalać moment powstania przychodów przypadających na Konsorcjantów z tytułu udziału w Konsorcjum na zasadach wynikających z art. 12 ust. 3 oraz art. 12 ust. 3a - 3e ustawy o CIT?

 3. Czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny ujmować jako koszty uzyskania przychodów koszty ponoszone przez Konsorcjum w części wynikającej z udziału (Proporcji Udziałów) Konsorcjantów w Konsorcjum, przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz potrącać te koszty w czasie na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT?

 4. Czy obciążenie Lidera ponoszonymi przez Uczestników Konsorcjum kosztami związanymi z ich udziałem w Konsorcjum, dokonane na podstawie noty księgowej (obciążeniowej) wystawionej na Lidera, wywoła po stronie Konsorcjantów możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT)? Czy przeniesienie przez Lidera na Konsorcjum poniesionych przez niego kosztów związanych z jego udziałem w Konsorcjum, dokonane w drodze wystawienia przez Lidera noty wewnętrznej, skutkować będzie po stronie Konsorcjantów możliwością rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT)?

5. Czy w przypadku, gdy w ramach działania Konsorcjum powstaną różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT, stanowiące Przychód lub Koszt Konsorcjum, wówczas przedmiotowy Przychód/Koszt Konsorcjum powinien być dzielony między Konsorcjantów według ustalonej w Umowie Konsorcjum Proporcji Udziałów? Czy koszt zabezpieczenia kursu EUR również powinien być dzielony między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów określonej w Umowie Konsorcjum?

6. Czy w przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Wnioskodawcy lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Wnioskodawca/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako Podwykonawcy Konsorcjum) powinni ująć w swoich przychodach podatkowych całą kwotę należną na podstawie umowy/oferty/ustaleń między Wnioskodawcą/pozostałymi Konsorcjantami a Konsorcjum z tytułu realizacji tej części Robót bez uwzględniania Proporcji Udziałów Wnioskodawcy/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, czyli bez uwzględniania zasady wynikającej z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT?

7. Czy w przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Wnioskodawcy lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Wnioskodawca/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako podwykonawcy Konsorcjum) mają prawo ująć w swoich kosztach uzyskania przychodów, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisu art. 15 ustawy o CIT, całość kosztów niezbędnych dla wykonania danej części Robót, bez uwzględniania Proporcji Udziałów Wnioskodawcy/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, czyli bez uwzględniania zasady wynikającej z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku dochodowym od osób prawnych

Ad 1. W ocenie Spółki, Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny rozpoznawać Przychody Konsorcjum oraz Koszty Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału (Proporcji Udziałów) Stron Konsorcjum, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

Ad 2. W opinii Wnioskodawcy, Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT, powinny ustalać moment powstania przychodów przypadających na Konsorcjantów z tytułu udziału w Konsorcjum na zasadach wynikających z art. 12 ust. 3 oraz art. 12 ust. 3a - 3e ustawy o CIT.

Ad 3. W ocenie Spółki, Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny ujmować jako koszty uzyskania przychodów Koszty ponoszone przez Konsorcjum w części wynikającej z udziału (Proporcji Udziałów) Konsorcjantów w Konsorcjum, przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz potrącać te koszty w czasie na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT.

Ad 4. W ocenie Wnioskodawcy, obciążenie Lidera ponoszonymi przez Uczestników Konsorcjum kosztami związanymi z ich udziałem w Konsorcjum, dokonane na podstawie noty księgowej (obciążeniowej) wystawionej na Lidera, wywoła po stronie Konsorcjantów możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT). Analogicznie, przeniesienie przez Lidera na Konsorcjum poniesionych przez niego kosztów związanych z jego udziałem w Konsorcjum, dokonane w drodze wystawienia przez Lidera noty wewnętrznej, skutkować będzie po stronie Konsorcjantów możliwością rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT).

Ad 5. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy w ramach działania Konsorcjum powstaną różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT, stanowiące Przychód lub Koszt Konsorcjum, wówczas przedmiotowy Przychód/Koszt Konsorcjum powinien być dzielony między Konsorcjantów według ustalonej w Umowie Konsorcjum Proporcji Udziałów. Również koszt zabezpieczenia kursu EUR powinien być dzielony między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów określonej w Umowie Konsorcjum.

Ad 6. W ocenie Spółki, w przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Wnioskodawcy lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Wnioskodawca/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako Podwykonawcy Konsorcjum) powinni ująć w swoich przychodach podatkowych całą kwotę należną na podstawie umowy/oferty/ustaleń między Wnioskodawcą/pozostałymi Konsorcjantami a Konsorcjum z tytułu realizacji tej części Robót, bez uwzględniania Proporcji Udziałów Wnioskodawcy/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, czyli bez uwzględniania zasady wynikającej z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

Ad 7. W przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Wnioskodawcy lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Wnioskodawca/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako Podwykonawcy Konsorcjum) mają prawo ująć w swoich kosztach uzyskania przychodów, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisu art. 15 ustawy o CIT, całość kosztów niezbędnych dla wykonania danej części Robót, bez uwzględniania Proporcji Udziałów Wnioskodawcy/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, czyli bez uwzględniania zasady wynikającej z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasadę wyrażoną w ust. 1 powyżej stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy o CIT).

Niewątpliwie zdaniem Wnioskodawcy, analizowane Konsorcjum stanowi wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa we wskazanym wyżej art. 5 ustawy o CIT. Ze wspólnym przedsięwzięciem mamy bowiem do czynienia w sytuacji, gdy kilka podmiotów decyduje się na realizację określonego celu i powstają między nimi takie więzi, które mają to umożliwić.

Jak natomiast wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w analizowanym przypadku do zawarcia w imieniu Konsorcjum Kontraktu z Zamawiającym uprawniony będzie Wnioskodawca, jako Lider Konsorcjum a wszyscy Uczestnicy Konsorcjum udzielą mu pełnomocnictwa do reprezentowania Konsorcjum (w tym Uczestników Konsorcjum, tj. Stron) w odniesieniu do Projektu. Faktury z tytułu wszelkich płatności należnych Konsorcjum za wykonanie Robót oraz innych zadań powierzonych Konsorcjum przez Zamawiającego będą wystawiane i dostarczane Zamawiającemu przez Spółkę, jako Lidera (faktury wystawianie przez Lidera wykazywać będą pełną wartość przychodu za Roboty wykonane przez Konsorcjum).

W konsekwencji, dla celów podatku CIT, zarówno Wnioskodawca jaki i pozostali Uczestnicy Konsorcjum (tj. (B) i (C)) powinni rozpoznawać zarówno Przychody osiągane przez Konsorcjum, jak i Koszty ponoszone przez Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału ww. Stron w Konsorcjum, stosownie do art. 5 ustawy o CIT.

Uzasadnienie Ad 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za datę powstania przychodu, w którym mowa powyżej uważa się natomiast z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o CIT).

W myśl z kolei art. 12 ust. 3c ustawy o CIT jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d ustawy o CIT). W przypadku natomiast otrzymania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e ustawy o CIT).

W ocenie Wnioskodawcy, uzyskiwane przez Konsorcjantów przychody z tytułu udziału w Konsorcjum zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. W rezultacie moment powstania przedmiotowych przychodów Strony Umowy Konsorcjum powinny ustalać na zasadzie memoriałowej, tj. w oparciu o przepisy art. 12 ust. 3a-3e ustawy o CIT.

Uzasadnienie Ad 3.

Jak to już zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie pierwsze, Konsorcjanci powinni rozpoznawać Koszty ponoszone przez Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału Stron w Konsorcjum, stosownie do art. 5 ustawy o CIT.

Na podstawie natomiast art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, pomiędzy tym wydatkiem a przychodem musi istnieć związek tego typu, że poniesienie wydatku przyczynia się do osiągnięcia/zwiększenia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno Spółka jak i pozostali Konsorcjanci są uprawnieni do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów wszelkich wydatków ponoszonych przez Konsorcjum w związku z realizacją Kontraktu na rzecz Zamawiającego, które spełniają wymogi do uznania je za koszty uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT - do wysokości swojego udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum.

Natomiast moment ujęcia danego wydatku w kosztach uzyskania przychodów uzależniony jest od charakteru ww. wydatku, tj. czy jest to koszt bezpośrednio czy też pośrednio związany z danym przychodem. Przy czym, przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia kosztów bezpośrednich oraz pośrednich, w konsekwencji czego, w celu ustalenia charakteru danego kosztu należy odnieść się do definicji wypracowanych w orzecznictwie. I tak, przez koszty bezpośrednie należy rozumieć wydatki ponoszone przez podatnika związane bezpośrednio z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, dające się przyporządkować do konkretnych, osiągniętych dzięki nim przychodów.

Natomiast przez koszty pośrednie rozumieć należy wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, których nie można powiązać z konkretnym przychodem, służące w bardziej ogólny sposób funkcjonowaniu podatnika oraz osiąganiu przez niego przychodów.

W zależności od charakteru danego wydatku, różnić się będzie moment zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów. Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy o CIT).

W myśl natomiast art. 15 ust. 4b ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

 1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

 2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

       - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jeżeli natomiast bezpośrednie koszty uzyskania przychodów dotyczące przychodów danego roku podatkowego, poniesione zostaną po dniu, o którym mowa w powyższym przepisie, wówczas potrącalne są w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy o CIT).

Moment potrącenia kosztu o charakterze bezpośrednim jest zatem uzależniony od momentu powstania przychodu, którego ten koszt dotyczy, określanego zgodnie z art. 12 ust. 3a-3e ustawy o CIT.

Z kolei koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT).

Przy czym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatku CIT Spółka oraz pozostali Konsorcjanci powinni ujmować jako koszty uzyskania przychodów Koszty ponoszone przez Konsorcjum w części wynikającej z udziału (Proporcji Udziałów) ww. Stron w Konsorcjum, przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz potrącać te koszty w czasie na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT.

Uzasadnienie Ad 4.

Jak już to zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie pierwsze, planowane przez Strony Konsorcjum stanowi wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o CIT. W konsekwencji, stosownie do ww. przepisu Koszty ponoszone przez Konsorcjum powinny być rozpoznawane przez Strony Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału (Proporcji Udziałów) Stron w Konsorcjum.

W przypadku poniesienia przez Stronę Konsorcjum wydatków zaliczanych do Kosztów Konsorcjum, Strona Konsorcjum, niebędąca Liderem, zobowiązana będzie do przeniesienia tych kosztów na rzecz Lidera (w drodze wystawienia noty obciążeniowej), natomiast Lider będzie przenosił omawiane koszty na Konsorcjum w drodze wystawienia noty wewnętrznej, tak by koszty te znalazły się w gromadzonej przez Lidera puli kosztów wspólnych Konsorcjum.

Biorąc natomiast pod uwagę fakt, że ww. koszty mogą zostać przez Strony Konsorcjum ujęte w kosztach uzyskania przychodów jedynie do wysokości udziału w Konsorcjum, stosownie do art. 5 ust. 2 Ustawy o CIT, przedmiotowe koszty Wnioskodawca będzie gromadził w puli kosztów wspólnych, które następnie będą alokowane na poszczególnych Uczestników Konsorcjum według ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum.

Uzasadnienie Ad 5.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o CIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. W myśl z kolei art. 15a ust. 2 pkt 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o CIT, dodatnie/ujemne różnice kursowe powstają jeżeli wartość:

 a) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest odpowiednio wyższa/niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

 b) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest odpowiednio niższa/wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

W analizowanym przypadku, jak to zostało przez Wnioskodawcę wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, (C) działając na rzecz Konsorcjum w charakterze podwykonawcy może wystawiać faktury za zrealizowane przez siebie prace zarówno w walucie polskiej jak i walucie EUR. Podobnie noty obciążeniowe dotyczące kosztów ogólnych poniesionych przez (C) mogą być wystawiane w walucie EUR. Dodatkowo, część dostaw/usług na rzecz Konsorcjum realizowana będzie przez zagraniczne podmioty trzecie (zewnętrznych zagranicznych podwykonawców), które wystawiać będą faktury dokumentujące ten fakt w walucie obcej.

W sytuacji zatem, gdy zapłata za ww. dostawy/usługi następować będzie z rachunku Escrow Konsorcjum prowadzonego w walucie EUR, wówczas po stronie Konsorcjum mogą powstać różnice kursowe (pomiędzy kosztem poniesionym i zapłaconym). Ponadto, Konsorcjum rozpoznawać będzie także różnice kursowe od własnych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku Escrow w walucie EUR.

W ocenie Spółki, omawiane różnice kursowe stanowić będą Przychód/Koszt (ogólny) Konsorcjum, który powinien być dzielony między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów. Jak już bowiem Wnioskodawcza wskazywał w odpowiedzi na pytanie pierwsze, analizowane Konsorcjum stanowi wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o CIT.

Ze wspólnym przedsięwzięciem mamy z kolei do czynienia w sytuacji, gdy kilka podmiotów decyduje się na realizację określonego celu i powstają między nimi takie więzi, które mają to umożliwić. W konsekwencji, dla celów podatku CIT, zarówno Wnioskodawca jaki i pozostali Uczestnicy Konsorcjum powinni rozpoznawać zarówno Przychody osiągane przez Konsorcjum, jak i Koszty ponoszone przez Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału ww. Stron w Konsorcjum, stosownie do art. 5 ustawy o CIT.

Kosztem ogólnym Konsorcjum, dzielonym pomiędzy Konsorcjantów według Proporcji Udziałów, będą również poniesione przez Konsorcjum koszty zabezpieczenia kursu EUR.

Uzasadnienie Ad 6. i 7.

Jak wynika z analizowanego stanu faktycznego (winno być : stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), Umowa Konsorcjum będzie przewidywać, że każda ze Stron może dodatkowo świadczyć usługi na rzecz drugiej Strony, jak również na rzecz Konsorcjum. Szczegółowy zakres świadczenia takich usług Strony każdorazowo określą poprzez podjęcie odpowiedniej uchwały Rady Przedstawicieli (Komitet Wykonawczy wezwie wybrane podmioty zewnętrzne oraz Strony do złożenia ofert na określony zakres robót, usług bądź dostaw - o wyborze konkretnego wykonawcy zdecyduje wynik procedury przetargowej, z zachowaniem zasady pierwszeństwa każdej ze Stron tylko w przypadku, gdy Strona ta będzie zdolna do wykonania takiego zakresu robót przy użyciu swoich zasobów i własnej organizacji). Strona, której zostanie powierzone wykonanie Robót będzie podlegała zasadom obowiązującym wszystkich podwykonawców i zgodnie z nimi będzie rozliczana, tj. będzie wystawiać faktury na Lidera, przy czym w przypadku, gdy w charakterze podwykonawcy występować będzie Lider Konsorcjum, wówczas przysługujące mu z tego tytułu wynagrodzenie uwzględnione zostanie w fakturze wystawianej na rzecz Zamawiającego. Przyjęcie przez Stronę zamówienia nie będzie miało wpływu na wielkość jej udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe zapisy Umowy Konsorcjum skutkują tym, że Strony Umowy Konsorcjum, które w ramach przewidzianych wyżej procedur umownych działać będą jako podwykonawcy Konsorcjum powinny rozpoznać skutki podatkowe takie, jakie wystąpiłyby gdyby wykonywały dany zakres Robót na rzecz podmiotu trzeciego. Tym samym, Konsorcjanci, działający w roli Podwykonawcy Konsorcjum, powinni rozpoznać w całości przychody osiągnięte na podstawie umowy podwykonawczej zawartej z Konsorcjum, a także uprawnieni będą w całości potrącić koszty uzyskania przychodu poniesione w związku z realizacją umowy podwykonawczej - uwzględniając wszystkie reguły ujmowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikające z przepisów o CIT.

W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, przychody i koszty ich uzyskania związane z realizacją umowy podwykonawczej nie będą stanowiły dla Konsorcjantów przychodów i kosztów z tytułu udziału we wspólnym przedsięwzięciu (Konsorcjum), a co za tym idzie nie będą podlegały regule wynikającej z art. 5 ustawy o CIT. Innymi słowy, dochód lub strata w rozumieniu ustawy o CIT, osiągnięte lub poniesione w wyniku realizacji umowy podwykonawczej przez Strony Konsorcjum na rzecz Konsorcjum będą dochodem lub stratą osiągniętym lub poniesioną przez Strony niejako „poza” Konsorcjum i z tego powodu w całości powinny zostać ujęte w wyniku podatkowym danej Strony Konsorcjum (działającej tutaj w roli Podwykonawcy Konsorcjum).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytań oznaczonych we wniosku wspólnym Nr 1-7 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą, co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - „umowy konsorcjum” nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie istniejących stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz, że owe ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli. Działalność wykonywana w ramach wspólnego przedsięwzięcia może być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, jednakże do uznania takiej działalności za wspólne przedsięwzięcie wystarczy jednokrotne jej wykonanie, nie musi to być więc działalność nastawiona na wykonanie w sposób powtarzający się.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwości jednego podmiotu. Ponieważ prawo nie wyszczególnia umowy konsorcjum, należy ona do tzw. umów nienazwanych. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane, nie musi mieć odrębnej nazwy ani też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem.

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Umowa konsorcjum, jak już wskazano wyżej, należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, i o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego mogą traktować zawartą umowę jako nieuregulowaną przepisami kodeksu cywilnego umowę konsorcjum. Zatem dla uznania konsorcjum za wspólne przedsięwzięcie nie jest konieczne aby umowa, która konsorcjum to zawiązuje określała procentowy udział konsorcjantów we wspólnym przedsięwzięciu.

Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność - związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni konsorcjanci wywiązują się na własny koszt. Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez Lidera. Pozostałe firmy wystawiają faktury liderowi konsorcjum i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc uzyskiwane przychody, ponoszone koszty, podejmowane zobowiązania, itp. rejestrowane są w ich księgach i sprawozdaniach finansowych.

Należy zauważyć, że konsorcjum stanowi określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy podmiotami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z zamawiającym. Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni dokonywać podziału kosztów, czy przychodów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z zamawiającym.

Wskazać należy, że ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia, np. w formie konsorcjum.

I tak, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o CIT:

Z kolei w myśl art. 5 ust. 2 ustawy o CIT:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera również definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

 

W świetle art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

W świetle art. 12 ust. 3d ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT,

Natomiast, art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że:

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

 

W świetle art. 15 ust. 4b ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

 1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

 2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

         - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

W świetle art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Ad 1.

Wątpliwości Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 dotyczą ustalenia, czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny rozpoznawać Przychody Konsorcjum oraz Koszty Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału (Proporcji Udziałów) Stron w Konsorcjum, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że skoro z opisu sprawy wynika, że:

   - Umowa Konsorcjum będzie regulować wzajemne prawa i obowiązki Uczestników Konsorcjum, zasady współpracy Stron tej Umowy na potrzeby realizacji Projektu, a także zasady rozliczeń pomiędzy Konsorcjum a Zamawiającym,

   - każda ze Stron Umowy Konsorcjum uczestniczyć będzie we wszystkich prawach i obowiązkach wynikających z Umowy Konsorcjum i Kontraktu zawartego z Zamawiającym, zwłaszcza w zyskach i stratach, zabezpieczeniach finansowych, odpowiedzialności, gwarancjach, ubezpieczeniach w przewidzianej w Umowie Konsorcjum proporcji (wyrażonej procentowo);

   - każda ze Stron Umowy Konsorcjum będzie względem Zamawiającego odpowiedzialna solidarnie za wykonanie Robót będących przedmiotem Kontraktu z Zamawiającym,

to opisana we wniosku Umowa Konsorcjum, którą (A) zawarł (…) 2024 r. z innym Uczestnikami, tj. z (B) oraz z (C) będzie stanowić wspólne przedsięwzięcie, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem, skoro opisana we wniosku Umowa Konsorcjum stanowi wspólne przedsięwzięcie, to Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny rozpoznawać wskazane we wniosku przychody oraz koszty uzyskania przychodów, ponoszone przez Konsorcjum, w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału (Proporcji Udziałów) Stron w Konsorcjum, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2. i 3.

Wątpliwości Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i Nr 3 dotyczą ustalenia, czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny ustalać moment powstania przychodów zgodnie z art. 12 ust. 3 oraz art. 12 ust. 3a-3e ustawy o CIT oraz ujmować jako koszty uzyskania przychodów zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz potrącać te koszty w czasie na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT, które to przychody i koszty uzyskania przychodów są uzyskiwane lub ponoszone przez Konsorcjum w części wynikającej z udziału Stron w Konsorcjum.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości ponownie należy wskazać, że konsorcjum stanowi określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy podmiotami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z Zamawiającym. Przedsiębiorcy działający w ramach Konsorcjum powinni dokonywać podziału kosztów, czy przychodów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między Uczestnikami Konsorcjum.

Jak już wskazano powyżej opisana we wniosku Umowa Konsorcjum spełnia wymogi określone w art. 5 ustawy o CIT, tym samym Strony Konsorcjum powinny dla celów podatku CIT ustalać moment powstania wskazanych we wniosku przychodów przypadających na Konsorcjantów z tytułu udziału w Konsorcjum na zasadach wynikających z art. 12 ust. 3 oraz art. 12 ust. 3a-3e ustawy o CIT oraz powinni ujmować jako koszty uzyskania przychodów wskazane we wniosku koszty ponoszone przez Konsorcjum w części wynikającej z udziału (Proporcji Udziałów) Konsorcjantów w Konsorcjum, przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz potrącać te koszty w czasie na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i Nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad 4.

Wątpliwości Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 dotyczą ustalenia, czy obciążenie Lidera ponoszonymi przez Uczestników Konsorcjum kosztami związanymi z ich udziałem w Konsorcjum, dokonane na podstawie noty księgowej (obciążeniowej) wystawionej na Lidera, wywoła po stronie Konsorcjantów możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum oraz czy przeniesienie przez Lidera na Konsorcjum poniesionych przez niego kosztów związanych z jego udziałem w Konsorcjum, dokonane w drodze wystawienia przez Lidera noty wewnętrznej, skutkować będzie po stronie Konsorcjantów możliwością rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że z wniosku wynika, że w związku z realizacją Kontraktu, Konsorcjum ponosi koszty bezpośrednie oraz koszty ogólne.

Koszty bezpośrednie (w tym umowy z podmiotami zewnętrznymi, tj. podwykonawcami Konsorcjum) - wszelkie umowy na realizację Projektu z podmiotami zewnętrznymi zawierane są na rzecz Konsorcjum przez Lidera. Przy czym, jak już to zostało wskazane, może się zdarzyć, że faktury dotyczące zakupu towarów/usług od podmiotów trzecich zostaną wystawione na innego niż Lider Uczestnika Konsorcjum, który z kolei będzie refakturował przedmiotowe koszty na Lidera. Realizacja umów, w tym wystawiane przez podmioty zewnętrzne protokoły odbioru, faktury i inne dokumenty księgowe podlegają nadzorowi i zatwierdzeniu przez Komitet Wykonawczy. Faktury są zatwierdzane przez Komitet Wykonawczy w momencie, gdy trafiają na listę płatności, która jest podpisywana przez Komitet Wykonawczy lub w momencie gdy zostaje potwierdzony podział kosztów Konsorcjum. Konsorcjanci także podpisują protokoły przerobowe dla podwykonawców dotyczące nadzorowanego zakresu prac. Każda umowa zawarta na realizację Kontraktu z podmiotem zewnętrznym będzie regulowała zasady fakturowania na Lidera (ewentualnie, w określonych przypadkach, na innego niż Lider Uczestnika Konsorcjum, przy czym w takiej sytuacji, dany Uczestnik Konsorcjum wystawi na Lidera refakturę kosztów). Zapłata na rzecz podmiotu zewnętrznego odbywa się ze środków zgromadzonych przez Konsorcjum na rachunku Konsorcjum (rachunek Escrow, o którym mowa we wniosku). Zapłata na rzecz Strony działającej w charakterze podwykonawcy Konsorcjum również odbywa się ze środków zgromadzonych przez Konsorcjum na rachunku Konsorcjum. Rozliczenie kosztów bezpośrednich pomiędzy Stronami (Uczestnikami Konsorcjum) następuje według Proporcji Udziałów.

Koszty ogólne - są ponoszone w oparciu o schemat organizacyjny oraz stawki określone w budżecie kosztów ogólnych. Koszty osobowe podlegają zatwierdzeniu po potwierdzeniu przez Komitet Wykonawczy udziału personelu na Projekcie, zgodnie z założeniami „harmonogramu zatrudnienia”. Sprawozdaniem z wykonania budżetu kosztów ogólnych jest „Wykonanie budżetu kosztów ogólnych” przygotowane równolegle do miesięcznego rozliczenia wyniku Kontraktu i bazuje na fakturach zewnętrznych lub/oraz dokumentach wewnętrznych Konsorcjum. Pokrycie kosztów ogólnych następuje z rachunku Konsorcjum, na podstawie uzgodnionej listy przelewów, w cyklach miesięcznych. Zgodnie z Umową Konsorcjum, rozliczenie kosztów ogólnych pomiędzy Stronami (Uczestnikami Konsorcjum) następuje według Proporcji Udziałów.

Zatem, jeżeli w Umowie Konsorcjum Strony ustalą, że w przypadkach wskazanych w opisie sprawy Uczestnik (nie działający jako podwykonawca) będzie refakturował koszty wynikające z Umowy Konsorcjum (wspólnego przedsięwzięcia) na Lidera Konsorcjum, który nie będzie w tym przypadku działał jako podwykonawca, to koszty te będą ponoszone przez Konsorcjum i powinny być ponoszone stosownie do wysokości udziału Stron w Konsorcjum.

Wobec powyższego obciążanie Spółki jako Lidera ponoszonymi przez Uczestników Konsorcjum kosztami związanymi z ich udziałem w Konsorcjum (ale nie w ramach działania jako podwykonawcy Konsorcjum), dokonywane na podstawie noty księgowej (obciążeniowej) na Lidera, nie spowoduje po stronie Spółki (Wnioskodawcy) powstania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT. Przedmiotowe koszty Spółka (Wnioskodawca) jako Lider będzie gromadziła w puli kosztów wspólnych, które następnie będą alokowane na poszczególnych Uczestników według ich udziału w Konsorcjum.

Tym samym zgodzić należy się z Zainteresowanymi, że obciążenie Lidera ponoszonymi przez Uczestników Konsorcjum kosztami związanymi z ich udziałem w Konsorcjum, dokonane na podstawie noty księgowej (obciążeniowej) wystawionej na Lidera, wywoła po stronie Konsorcjantów możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT). Analogicznie, przeniesienie przez Lidera na Konsorcjum poniesionych przez niego kosztów związanych z jego udziałem w Konsorcjum, dokonane w drodze wystawienia przez Lidera noty wewnętrznej, skutkować będzie po stronie Konsorcjantów możliwością rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT).

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Ad 5.

Wątpliwości Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 dotyczą ustalenia, czy w przypadku, gdy w ramach działania Konsorcjum powstaną różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT, stanowiące Przychód lub Koszt Konsorcjum, wówczas przedmiotowy Przychód/Koszt Konsorcjum powinien być dzielony między Konsorcjantów według ustalonej w Umowie Konsorcjum Proporcji Udziałów oraz czy koszt zabezpieczenia kursu EUR również powinien być dzielony między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów określonej w Umowie Konsorcjum.

Z opisu sprawy wynika, że 3 lipca 2025 r. Strony Konsorcjum zawarły z (…) umowę rachunku zastrzeżonego (rachunek Escrow), na mocy której Bank otworzył na potrzeby działalności Konsorcjum rachunek bankowy w walucie polskiej (PLN) oraz w walucie Euro (EUR). Przedmiotowy rachunek został otwarty i jest prowadzony wyłącznie do przechowywania oraz wypłacania środków pieniężnych, które są wpłacane na ten rachunek na podstawie Umowy Konsorcjum oraz Kontraktu z Zamawiającym. Na przedmiotowy rachunek wpłynęła m.in. Zaliczka od Zamawiającego na poczet realizacji Kontraktu oraz wpływy z wystawionych na Zamawiającego faktur za wykonane przez Konsorcjum prace. Również przyszłe wpływy z wystawianych na Zamawiającego faktur za prace wykonywane przez Konsorcjum będą realizowane na ten rachunek Escrow. Koszty związane z prowadzeniem rachunku Escrow stanowią koszty ogólne Konsorcjum i są rozliczane przez Strony Konsorcjum zgodnie z Proporcją Udziałów.

W związku z realizacją Projektu na rzecz Zamawiającego, Konsorcjum może otrzymywać faktury/noty obciążeniowe wyrażone w walucie EUR. Przykładowo, (C) działając na rzecz Konsorcjum w charakterze podwykonawcy może wystawiać faktury za zrealizowane przez siebie prace (w roli podwykonawcy Konsorcjum) zarówno w walucie polskiej, jak i w walucie EUR. Podobnie, noty obciążeniowe dotyczące kosztów ogólnych poniesionych przez (C) mogą być wystawiane w walucie EUR. Dodatkowo, część dostaw/usług na rzecz Konsorcjum realizowana będzie przez zagraniczne podmioty trzecie (zewnętrznych zagranicznych podwykonawców), które wystawiać będą faktury dokumentujące ten fakt w walucie obcej. W sytuacji zatem, gdy zapłata za ww. dostawy/usługi następować będzie z rachunku Escrow Konsorcjum prowadzonego w walucie EUR, wówczas po stronie Konsorcjum mogą powstać różnice kursowe (pomiędzy kosztem poniesionym i zapłaconym). Konsorcjum rozpoznawać będzie także różnice kursowe od „własnych” środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku Escrow w walucie EUR.

Przedmiotowe różnice kursowe stanowić będą koszt/przychód Konsorcjum, który dzielony będzie między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów. Wydatki walutowe, jak i środki w walucie na rachunku Escrow (które generują różnice kursowe) są przynależne wspólnie Uczestnikom Konsorcjum, a nie wyłącznie jednemu z nich - w oparciu o wspólnie realizowany Projekt dla Zamawiającego. W umowie rachunku Escrow Lider jest wprawdzie wskazany jako „posiadacz rachunku”, ale sama umowa rachunku została podpisana przez wszystkich Konsorcjantów, a ponadto są w niej zawarte regulacje uniemożliwiające samodzielne dysponowanie środkami przez któregokolwiek z Konsorcjantów. Tym samym, rachunek Escrow należy traktować jako rachunek wspólny Uczestników Konsorcjum. Kosztem ogólnym Konsorcjum, dzielonym pomiędzy Konsorcjantów według Proporcji Udziałów, będą również koszty zabezpieczenia kursu EUR kontraktami terminowymi typu Forward. Kontrakty terminowe zabezpieczające kurs EUR są zawierane za wiedzą i akceptacją oraz na rzecz wszystkich Uczestników Konsorcjum - zabezpieczają one bowiem wspólne wydatki walutowe.

Na rachunek Escrow Konsorcjum przekazywane są/będą:

  - płatności od Zamawiającego (Zaliczka 11%, płatności za prace wykonane przez Konsorcjum w ramach realizacji Kontraktu na rzecz Zamawiającego, rozliczenie końcowe Kontraktu),

  - wynagrodzenie od zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum (wyliczone jako uzgodniony procent wynagrodzenia danego zewnętrznego podwykonawcy mający na celu pokrycie kosztów utrzymania placu budowy/montażu np. media, wywóz śmieci; to wynagrodzenie należne od zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum fakturowane jest/będzie przez Lidera na zewnętrznych podwykonawców Konsorcjum),

  - wszelkie wpłaty przekazywane przez Uczestników Konsorcjum będą również wpłacane na ten rachunek (w sytuacji, w której powstanie konieczność dokonania takiej wpłaty przez Uczestników Konsorcjum w związku z funkcjonowaniem Konsorcjum i realizacją Kontraktu).

Z rachunku Escrow Konsorcjum realizowane będą płatności na rzecz podmiotów trzecich - podwykonawców Konsorcjum oraz płatności na rzecz Uczestników Konsorcjum (za faktury wystawione przez Uczestników Konsorcjum działających jako podwykonawcy Konsorcjum, za faktury (refaktury) wystawione przez Uczestników nabywających towary/usługi od podmiotów trzecich na rzecz Konsorcjum, przelewy przychodów/dochodów Konsorcjum zgodnie z Proporcją Udziałów poszczególnych Uczestników w Konsorcjum).

Za zgodą Uczestników Konsorcjum wszelkie nadwyżki środków na rachunku Escrow będą lokowane na oprocentowanych lokatach (odsetki z tych lokat będą rozdzielane pomiędzy Uczestników Konsorcjum zgodnie z Proporcją Udziałów poszczególnych Uczestników w Konsorcjum).

 

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

 1) art. 15a, albo

 2) przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

W myśl art. 15a ust. 1 ustawy o CIT:

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych, wymienione zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice kursowe) i ust. 3 (ujemne różnice kursowe) ustawy o CIT.

 

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 2 i 3 ustawy o CIT:

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

2)  ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

 

Stosownie do art. 15a ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o CIT:

Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

 2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

 3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

W przepisach art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy ustawodawca przewidział zamknięty katalog przypadków, w których powstają różnice kursowe dla celów podatkowych. Zatem, dla podatników ustalających różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o CIT (różnice kursowe podatkowe), różnice kursowe powiększające odpowiednio przychody albo koszty uzyskania przychodów powstają w przypadkach wskazanych w ww. przepisach.

W myśl art. 15a ust. 4 ustawy o CIT:

Na mocy art. 15a ust. 7 ustawy o CIT:

Różnice kursowe, jako kategoria ekonomiczna, najogólniej oznaczają różnice wynikające z wartości walut obcych wyrażonych w walucie polskiej w różnych momentach czasu. Powstają na skutek wahań kursów (kurs - cena jednej waluty w jednostkach innej waluty) kupna i sprzedaży waluty krajowej w stosunku do walut obcych, wzajemnych zmian poziomów kursów innych walut oraz wystąpienia odchyleń między kursem średnim walut obcych, ogłaszanym przez bank centralny (NBP) a faktycznymi, najczęściej bankowymi kursami sprzedaży lub zakupu poszczególnych walut.

Zatem w świetle ww. przepisów, różnice kursowe stanowią, co do zasady, przychody lub koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie, przywoływana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie metody prowadzące do ustalenia przychodów i kosztów z tego tytułu.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodzić należy się z Zainteresowanymi, że w przypadku, gdy w ramach działania Konsorcjum powstaną różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT, stanowiące Przychód lub Koszt Konsorcjum, wówczas przedmiotowy Przychód/Koszt Konsorcjum powinien być dzielony między Konsorcjantów według ustalonej w Umowie Konsorcjum Proporcji Udziałów, również koszt zabezpieczenia kursu EUR powinien być dzielony między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów określonej w Umowie Konsorcjum.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad 6. i 7.

Wątpliwości Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 6 i Nr 7 dotyczą ustalenia, czy przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Spółce (Wnioskodawcy) lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Spółka (Wnioskodawca) lub pozostali Konsorcjanci (działający jako Podwykonawcy) powinni ująć w swoich przychodach podatkowych całą kwotę należną na podstawie umowy/oferty/ustaleń między Spółką (Wnioskodawcą) lub pozostałymi Konsorcjantami a Konsorcjum z tytułu realizacji tej części Robót i jednocześnie, czy Spółka (Wnioskodawca) lub pozostali Konsorcjanci mają prawo ująć w swoich kosztach uzyskania przychodów, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisu art. 15 ustawy o CIT, całość kosztów niezbędnych dla wykonania danej części Robót, bez uwzględniania proporcji udziałów Spółki (Wnioskodawcy) lub pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, czyli bez uwzględniania zasady wynikającej z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o CIT.

Wskazać należy, że z opisu sprawy wynika, że Umowa Konsorcjum przewiduje, że każda ze Stron może dodatkowo świadczyć usługi na rzecz drugiej Strony, jak również na rzecz Konsorcjum. Strona, której zostanie powierzone wykonanie Robót będzie podlegała zasadom obowiązującym wszystkich podwykonawców i zgodnie z nimi będzie rozliczana, tj. będzie wystawiać faktury na Lidera. Przyjęcie przez Stronę zamówienia nie będzie miało wpływu na wielkość jej udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum. W przypadku, gdy w charakterze podwykonawcy występować będzie Lider Konsorcjum, wówczas przysługujące mu z tego tytułu wynagrodzenie uwzględnione zostanie w fakturze wystawianej na rzecz Zamawiającego.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazują Państwo, że w przypadku, gdy Uczestnicy Konsorcjum będą działać jako Podwykonawcy, wówczas osiągnięte przez nich przychody lub poniesione koszty nie będą uzyskiwane/ponoszone ze wspólnego przedsięwzięcia (Konsorcjum). W takim wypadku Uczestnicy Konsorcjum działający jako Podwykonawcy Konsorcjum będą rozpoznawać skutki podatkowe takie, jakie wystąpiłyby gdyby wykonywali dany zakres Robót na rzecz podmiotu trzeciego. Tym samym Konsorcjanci, działający w roli Podwykonawcy Konsorcjum, będą rozpoznać w całości przychody osiągnięte na podstawie umowy podwykonawczej zawartej z Konsorcjum, a także uprawnieni będą w całości potrącać koszty uzyskania przychodu poniesione w związku z realizacją umowy podwykonawczej - uwzględniając wszystkie reguły ujmowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów wynikające z przepisów ustawy o CIT, bez uwzględniania proporcji udziałów Spółki (Wnioskodawcy) lub pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum.

Zatem, skoro z wniosku wynika, że w przypadku, gdy Uczestnicy Konsorcjum będą działać jako Podwykonawcy, wówczas osiągnięte przez nich przychody oraz poniesione koszty nie będą uzyskiwane/ponoszone ze wspólnego przedsięwzięcia, to zgodzić się należy ze stanowiskiem Zainteresowanych, że w przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Spółce (Wnioskodawcy) lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Spółka (Wnioskodawca)/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako Podwykonawcy Konsorcjum) powinni ująć w swoich przychodach podatkowych całą kwotę należną na podstawie umowy/oferty/ustaleń między Spółką (Wnioskodawcą)/pozostałymi Konsorcjantami a Konsorcjum z tytułu realizacji tej części Robót. Jednocześnie Spółka (Wnioskodawca)/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako Podwykonawcy Konsorcjum) mają prawo ująć w swoich kosztach uzyskania przychodów, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisu art. 15 ustawy o CIT, całość kosztów niezbędnych dla wykonania danej części Robót, bez uwzględniania Proporcji Udziałów Spółki (Wnioskodawcy)/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 6 i Nr 7 należało uznać za prawidłowe.

Reasumując stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia:

   - czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny rozpoznawać Przychody Konsorcjum oraz Koszty Konsorcjum w wysokości wynikającej z wyrażonego w Umowie Konsorcjum udziału (Proporcji Udziałów) Stron w Konsorcjum, zgodnie z art. 5 ustawy o CIT - jest prawidłowe;

   - czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny ustalać moment powstania przychodów przypadających na Konsorcjantów z tytułu udziału w Konsorcjum na zasadach wynikających z art. 12 ust. 3 oraz art. 12 ust. 3a - 3e ustawy o CIT - jest prawidłowe;

   - czy Strony Konsorcjum, dla celów podatku CIT powinny ujmować jako koszty uzyskania przychodów koszty ponoszone przez Konsorcjum w części wynikającej z udziału (Proporcji Udziałów) Konsorcjantów w Konsorcjum, przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz potrącać te koszty w czasie na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT - jest prawidłowe;

   - czy obciążenie Lidera ponoszonymi przez Uczestników Konsorcjum kosztami związanymi z ich udziałem w Konsorcjum, dokonane na podstawie noty księgowej (obciążeniowej) wystawionej na Lidera, wywoła po stronie Konsorcjantów możliwość rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT) oraz czy przeniesienie przez Lidera na Konsorcjum poniesionych przez niego kosztów związanych z jego udziałem w Konsorcjum, dokonane w drodze wystawienia przez Lidera noty wewnętrznej, skutkować będzie po stronie Konsorcjantów możliwością rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na gruncie CIT, proporcjonalnie do ich udziału (Proporcji Udziałów) w Konsorcjum (przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz zasad rozliczania tych kosztów w czasie wynikających z art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4e ustawy o CIT) - jest prawidłowe;

  - czy w przypadku, gdy w ramach działania Konsorcjum powstaną różnice kursowe, w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT, stanowiące Przychód lub Koszt Konsorcjum, wówczas przedmiotowy Przychód/Koszt Konsorcjum powinien być dzielony między Konsorcjantów według ustalonej w Umowie Konsorcjum Proporcji Udziałów oraz czy koszt zabezpieczenia kursu EUR również powinien być dzielony między Konsorcjantów według Proporcji Udziałów określonej w Umowie Konsorcjum - jest prawidłowe;

  - czy w przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Wnioskodawcy lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Wnioskodawca/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako Podwykonawcy Konsorcjum) powinni ująć w swoich przychodach podatkowych całą kwotę należną na podstawie umowy/oferty/ustaleń między Wnioskodawcą/pozostałymi Konsorcjantami a Konsorcjum z tytułu realizacji tej części Robót bez uwzględniania Proporcji Udziałów Wnioskodawcy/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, czyli bez uwzględniania zasady wynikającej z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT - jest prawidłowe;

  - czy w przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przypadku, w którym Konsorcjum udzieli Wnioskodawcy lub pozostałym Konsorcjantom zlecenia na realizację danej części Robót w charakterze podwykonawcy Konsorcjum, Wnioskodawca/pozostali Konsorcjanci (działający tutaj jako podwykonawcy Konsorcjum) mają prawo ująć w swoich kosztach uzyskania przychodów, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisu art. 15 ustawy o CIT, całość kosztów niezbędnych dla wykonania danej części Robót, bez uwzględniania Proporcji Udziałów Wnioskodawcy/pozostałych Konsorcjantów w Konsorcjum, czyli bez uwzględniania zasady wynikającej z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT - jest prawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 1-7 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazać także trzeba, że oceny Państwa stanowiska dokonano wyłącznie na gruncie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz w kontekście zadanych we wniosku ww. pytań.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

(A) (Zainteresowany będący stroną postępowania - zgodnie z art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.