0111-KDIB1-3.4010.560.2026.1.DW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 września 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest podatnikiem podatku CIT.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od (…) r. w zakresie produkcji i dystrybucji (…). Produkty Spółki kierowane są do klientów indywidualnych, (…). Część sprzedaży realizowana jest na rynkach zagranicznych, w szczególności na terenie państw Unii Europejskiej.

 

Działalność Spółki, zgodnie z aktualnym KRS, obejmuje następujące kody PKD:

- (…)

 

Plany utworzenia nowego zakładu skłoniły Spółkę do przeprowadzenia inwestycji. W związku z planowanymi inwestycjami Spółka pozyskała Decyzję o Wsparciu nr (…) (dalej: „Decyzja 1” lub „DoW 1”), wydaną (…) 2021 r. przez zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej S.A. na realizację nowej inwestycji na terenie nieruchomości położonych w (…).

 

Zgodnie z treścią niniejszej Decyzji 1 nowa inwestycja powinna zostać zrealizowana w terminie:

- do (…) 2023 r. - w wysokości (…) PLN;

- do (…) 2031 r. - w wysokości (…) PLN.

 

Decyzja o Wsparciu obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej na terenie w niej wskazanym w zakresie wyrobów i usług oznaczonych następującymi kodami PKWiU:

- (…)

W ramach nowej inwestycji Spółka planuje wybudowanie zakładu i utworzenie nowoczesnej linii technologicznej do produkcji innowacyjnych (…). Dzięki nowej inwestycji zostaną wdrożone rozwiązania innowacyjne, w tym produktowe i procesowe. Dodatkowo, w ramach inwestycji zostaną poniesione nakłady na nowe maszyny oraz magazyn chłodniczy. W ramach nowej inwestycji część kosztów ponoszona będzie w ramach długoletniej umowy dzierżawy, a ich wysokość została skalkulowana w oparciu o 10 letni okres dzierżawy.

Następnie, mając na celu dalszy rozwój działalności produkcyjnej Spółka pozyskała Decyzję o Wsparciu nr (…) (dalej: „Decyzja 2” lub „DoW 2”), wydaną (…) 2026 r. przez zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej S.A. na realizację nowej inwestycji na terenie nieruchomości położonych w (…). 

Zgodnie z treścią Decyzji 2 nowa inwestycja została zrealizowana w terminie do 30 czerwca 2026 r.

Spółka w ramach realizowanej nowej inwestycji będzie prowadziła działalność gospodarczą rozumianą jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wyrobów i usług określonych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie PKWiU w:

- (…)

Celem planowanej inwestycji jest zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu poprzez rozbudowę i unowocześnienie procesu produkcyjnego. Przedmiot planowanej inwestycji stanowi zakup nowoczesnego urządzenia technologicznego przeznaczonego do (…). W ramach realizacji przedsięwzięcia przewidziano także wykonanie odpowiedniej instalacji elektrycznej, umożliwiającej bezpieczne i zgodne z obowiązującymi normami uruchomienie urządzenia. Zastosowane w nim rozwiązania techniczne i technologiczne pozwolą na zwiększenie wydajności produkcji, poprawę jakości wytwarzanych wyrobów oraz dalszą automatyzację procesu technologicznego, co będzie miało bezpośredni wpływ na zwiększenie konkurencyjności Spółki na rynku krajowym i zagranicznym.

Łączne koszty inwestycji obejmują koszt nabycia urządzenia produkcyjnego oraz koszt prac instalacyjnych. Spółka wskazała, że zakup urządzenia zostanie sfinansowany w formie pożyczki, natomiast koszty związane z wykonaniem instalacji elektrycznej zostaną pokryte ze środków własnych Spółki.

Nowa inwestycja objęta Decyzją 2 będzie ściśle zintegrowana funkcjonalnie i technologicznie z zakładem wybudowanym w ramach Decyzji 1. Urządzenie do (…) zostanie włączone w istniejącą linię produkcyjną (…), a wytwarzany na nim półprodukt będzie następnie poddawany dalszej obróbce na urządzeniach nabytych w ramach Decyzji 1 oraz innych środkach trwałych wykorzystywanych w zakładzie. Nowe urządzenie nie będzie stanowiło odrębnej, samodzielnej linii technologicznej ani nie będzie służyło wytwarzaniu innego rodzaju produktów – będzie ono funkcjonalnie zależne od pozostałej części infrastruktury zakładu i będzie służyło wyłącznie produkcji (…).

Zarówno Decyzja 1, jak i Decyzja 2 obejmują ten sam rodzaj działalności gospodarczej – produkcję (…) – oraz dotyczą zakładu zlokalizowanego na tym samym obszarze w (…), funkcjonalnie stanowiącym jeden zakład produkcyjny Spółki.

W przyszłości Spółka planuje występować po kolejne decyzje o wsparciu w przypadku zaistnienia potrzeby przeprowadzenia dalszych inwestycji mających na celu zwiększenie jej zdolności produkcyjnych.

Obecnie Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie dostępnego limitu pomocy publicznej wygenerowanego z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w ramach inwestycji objętej Decyzją 1.

Jednocześnie, Spółka nadmienia, że celem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie możliwości zwolnienia dochodu z obu Decyzji, ani określenie istnienia lub nieistnienia ścisłych powiązań, o których mowa w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 25 października 2019 r. (sygn. DD5.8201.10.2019), a jedynie odpowiedź dotyczącą możliwości połączenia limitów pomocy publicznej z obu Decyzji i ich chronologiczne wykorzystanie.

 

Pytanie

 

    Czy dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, z tytułu działalności produkcyjnej (…) prowadzonej na terenie określonym w Decyzji o Wsparciu nr (…) oraz Decyzji o Wsparciu nr (…), Wnioskodawca może traktować limity pomocy publicznej wynikające z obu tych decyzji jako jeden łączny limit pomocy publicznej, w ten sposób, że:

 a) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym jest rozliczany najpierw do wysokości limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…), a w przypadku braku (wyczerpania) tego limitu w tym roku,

 b) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym po wyczerpaniu limitu z Decyzji nr (…), rozliczony zostanie w ramach limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…),

   - przy czym Wnioskodawca uprawniony jest do prowadzenia jednej wspólnej ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, bez obowiązku wyodrębniania i przyporządkowywania przychodów oraz kosztów do poszczególnych decyzji o wsparciu?

 

Państwa stanowisko w sprawie

 

Zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, z tytułu działalności produkcyjnej (…) prowadzonej na terenie określonym w Decyzji o Wsparciu nr (…) oraz Decyzji o Wsparciu nr (…), Wnioskodawca może traktować limity pomocy publicznej wynikające z obu tych decyzji jako jeden łączny limit pomocy publicznej, w ten sposób, że:

 a) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym jest rozliczany najpierw do wysokości limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…), a w przypadku braku (wyczerpania) tego limitu w tym roku,

 b) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym po wyczerpaniu limitu z Decyzji nr (…), rozliczony zostanie w ramach limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…),

   - przy czym Wnioskodawca uprawniony jest do prowadzenia jednej wspólnej ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, bez obowiązku wyodrębniania i przyporządkowywania przychodów oraz kosztów do poszczególnych decyzji o wsparciu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 Ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 469, dalej: „ustawa o WNI”), wsparcie na realizację nowej inwestycji, udzielane jest w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, zgodnie z art. 4 Ustawy WNI, takie zwolnienie stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3 Ustawy WNI.

Na podstawie art. 13 ust. 6 Ustawy WNI, jeżeli przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu.

Ponadto, zgodnie z art. 13 ust. 8 Ustawy WNI, rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której rozpoczęto inwestycję, w oparciu o którą jest prowadzona działalność gospodarcza. Przepis ten dodatkowo potwierdza, że rozliczenie pomocy publicznej odbywa się każdorazowo w ramach konkretnej, zindywidualizowanej decyzji o wsparciu, co koresponduje z proponowanym przez Wnioskodawcę mechanizmem rozliczania dochodu zwolnionego w pierwszej kolejności w ramach Decyzji nr (…), a następnie – po wyczerpaniu przypadającego na nią limitu – w ramach Decyzji nr (…).

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie WNI, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Na wstępie należy wskazać, że zwolnienie przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT stanowi wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, dlatego przepisy regulujące to zwolnienie należy interpretować ściśle, w szczególności w oparciu o ich brzmienie językowe i przy założeniu racjonalności ustawodawcy.

Dla procesu wykładni przepisów prawa podatkowego podstawowe znaczenie mają dyrektywy interpretacyjne dotyczące wykładni literalnej i przyjęcia założenia o racjonalności ustawodawcy. Domniemanie to zakłada istnienie prawodawcy tworzącego przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie same znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań (por. Z. Ziembiński „Teoria prawa”, PWN 1978, s. 106-123, jak też postanowienie SN z 22 czerwca 1999 r., sygn. akt I KZP 19/99, OSNKW 1999/7-8/42). Nie jest zatem dopuszczalne, aby przepisy określające ciężary lub świadczenia publiczne były w praktyce organów podatkowych czy sądów interpretowane w sposób rozszerzający przy wykorzystaniu pozajęzykowych metod wykładni prawa (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2023 r., sygn. akt II FSK 1462/20, uchwała NSA z 22 czerwca 2011 r., sygn. akt I GSP 1/1).

Z literalnego brzmienia art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI wynika, że w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, „rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu”. Przepis ten wprowadza zatem zasadę chronologicznego wykorzystania przysługujących przedsiębiorcy limitów pomocy publicznej, wynikających z poszczególnych decyzji o wsparciu.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że limit pomocy publicznej dostępny „w danym roku podatkowym”, o którym mowa w opisanym mechanizmie, nie stanowi odrębnej, rocznej puli pomocy przyznawanej na nowo w każdym roku podatkowym, lecz każdorazowo bieżąco dostępną (tj. dotychczas niewykorzystaną) część zdyskontowanej na dzień udzielenia pomocy łącznej wartości pomocy publicznej przysługującej z danej decyzji o wsparciu, ustaloną jako iloczyn maksymalnej intensywności regionalnej pomocy inwestycyjnej oraz poniesionych kosztów kwalifikowanych, pomniejszoną o wartość pomocy już wykorzystanej w latach poprzednich.

W ocenie Wnioskodawcy, kluczowe jest jednak to, że z art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI nie wynika obowiązek odrębnego ustalania dochodu dla każdej decyzji o wsparciu, ani zakaz traktowania sumy limitów pomocy wynikającej z kilku decyzji jako jednej łącznej puli pomocy publicznej, wykorzystywanej przy zastosowaniu jednej ewidencji dla działalności zwolnionej. Przepis ten określa wyłącznie kolejność wykorzystania dostępnych limitów (najpierw decyzja wcześniejsza, następnie późniejsza), nie ingeruje natomiast w sposób ustalania dochodu zwolnionego ani w sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej.

Takie rozumienie art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI jest współcześnie utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych. W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 lipca 2023 r., sygn. II FSK 78/21, odnosząc się do analogicznego przepisu art. 12 ust. 2 Ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, stwierdził, że rozliczanie pomocy następuje zgodnie z chronologią wydanych zezwoleń, przy uwzględnieniu dochodu ustalanego łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie strefy, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji. NSA podkreślił również, że regulacje dotyczące sposobu rozliczania pomocy przyznanej na podstawie decyzji o wsparciu są analogiczne do tych, które dotyczą zezwoleń strefowych (por. II FSK 78/21 w zw. z art. 13 ust. 7 Ustawy o WNI).

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 21 stycznia 2026 r., sygn. I SA/Wr 676/25, wyraźnie wskazał, że przepisy Ustawy CIT oraz Ustawy o WNI nie nakładają na przedsiębiorcę obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji dla działalności zwolnionej realizowanej na podstawie poszczególnych zezwoleń i decyzji o wsparciu. Sąd uznał, że ewidencja powinna umożliwiać ustalenie wyniku działalności zwolnionej i prawidłowości wykorzystania pomocy publicznej, natomiast brak jest normatywnego zakazu prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej oraz rozliczania pomocy publicznej zgodnie z kolejnością wydania zezwoleń i decyzji o wsparciu. Podkreślono również, że przyjęcie odmiennej wykładni prowadziłoby do pozbawienia przepisów art. 12 ust. 2 Ustawy o SSE i art. 13 ust. 6–7 Ustawy o WNI treści normatywnej, czyniąc je przepisami „pustymi”.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że identyczny kierunek interpretacyjny prezentują także inne sądy administracyjne (m.in. WSA w Łodzi w wyroku z 23 marca 2023 r., sygn. I SA/Łd 122/23 oraz WSA w Olsztynie w wyroku z 13 października 2021 r., sygn. I SA/Ol 538/21), a także Naczelny Sąd Administracyjny w nowszych rozstrzygnięciach dotyczących jednoczesnego korzystania z zezwoleń SSE oraz decyzji o wsparciu, w tym w wyroku z 26 marca 2026 r., sygn. II FSK 841/23, gdzie zaakcentowano, że przepisy nie przewidują obowiązku rozdzielania działalności zwolnionej według poszczególnych instrumentów wsparcia, ani zakazu prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności objętej różnymi instrumentami.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że posiadanie dwóch decyzji o wsparciu (Decyzji 1 i Decyzji 2) uprawnia go do potraktowania wynikających z nich limitów pomocy publicznej jako jednej łącznej puli pomocy, przy czym – zgodnie z art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI – pula ta jest konsumowana zgodnie z kolejnością wydania decyzji (najpierw limit wynikający z Decyzji 1, następnie limit wynikający z Decyzji 2). Nie oznacza to jednak, że Spółka powinna ustalać odrębne wyniki podatkowe dla każdej decyzji. Przeciwnie – zgodnie z przywołanym orzecznictwem dochód zwolniony powinien być ustalany łącznie z całej działalności produkcyjnej (…) prowadzonej na terenie objętym Decyzją 1 i Decyzją 2, a dopiero następnie odnoszony do łącznego limitu pomocy publicznej wynikającego z obu decyzji.

Szczególne znaczenie ma przy tym fakt, że w przypadku Wnioskodawcy znaczna część kosztów kwalifikowanych w ramach Decyzji 1 stanowią długoterminowe koszty dzierżawy nieruchomości (ok. (…) PLN, skalkulowane na 10-letni okres dzierżawy). W praktyce oznacza to, że proces ponoszenia kosztów kwalifikowanych w ramach Decyzji 1 oraz związane z tym wykorzystanie limitu pomocy będą rozciągnięte w czasie na wiele lat. Gdyby przyjąć, że każda decyzja o wsparciu wymaga odrębnego ustalania dochodu i odrębnego rozliczania puli pomocy, to faktyczne wykorzystanie puli pomocy wynikającej z Decyzji 2 zostałoby istotnie opóźnione lub wręcz zablokowane, mimo że nowa inwestycja (zakup i instalacja urządzenia do (…)) jest funkcjonalnie i technologicznie zintegrowana z zakładem wytworzonym w ramach Decyzji 1 i służy tej samej działalności gospodarczej.

Taki skutek pozostawałby w sprzeczności z celem Ustawy o WNI oraz z ratio legis art. 13 ust. 6 tej Ustawy, który – jak wynika z przywołanych orzeczeń NSA i WSA, a także z objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 6 marca 2020 r. – ma umożliwić uproszczone, łączne rozliczanie pomocy publicznej przy jednoczesnym zachowaniu zasady chronologicznego korzystania z kolejnych decyzji, a nie tworzyć dodatkowe, pozaustawowe ograniczenia w korzystaniu z przyznanego wsparcia. W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowa wykładnia art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI prowadzi zatem do wniosku, że może on traktować limity pomocy publicznej wynikające z Decyzji 1 i Decyzji 2 jako jedną wspólną pulę pomocy publicznej, rozliczaną w kolejności wynikającej z dat wydania decyzji, przy ustalaniu dochodu zwolnionego na podstawie jednej wspólnej ewidencji.

Powyższe podejście zostało także zaprezentowane na stronie 20 i 21 objaśnień podatkowych z 6 marca 2020 r., dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Objaśnienia podatkowe”) oraz w powołanym na stronie 22 Objaśnień podatkowych przykładzie nr 14 potwierdzają takie podejście: podatnik posiadający kilka decyzji o wsparciu może wykorzystać pomoc publiczną w łącznej wysokości odpowiadającej sumie limitów z tych decyzji, przy czym w pierwszej kolejności korzysta z limitu wynikającego z decyzji wydanej najwcześniej, a następnie z kolejnej.

Objaśnienia te zostały wydane zgodnie z art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej i stanowią ogólne wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów. Stosownie do art. 14n § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do objaśnień podatkowych powoduje objęcie go ochroną przewidzianą w art. 14k‑14m tej Ustawy, tj. zastosowanie się do objaśnień powoduje objęcie podatnika ochroną prawno-podatkową wynikającą z art. 14k-14m Ordynacji podatkowej.

Przyjęcie odmiennej interpretacji przywołanych przepisów, skutkujące koniecznością odrębnego rozliczania wyniku podatkowego dla każdej decyzji o wsparciu, prowadziłoby do podważenia sensu istnienia tych regulacji. A to ze względu na fakt, że rozliczanie pomocy publicznej następowałoby na zasadach rozłącznego kalkulowania odrębnie dochodu dla każdej decyzji o wsparciu i odniesienia do odrębnych limitów pomocy publicznej. W konsekwencji, rozliczanie uzyskanej pomocy chronologicznie nie byłoby możliwe. Zgodnie z koncepcją racjonalności prawodawcy, ustawodawca nie uchwala norm prawnych nieniosących za sobą żadnej treści. W związku z tym zasadne jest założenie, że powyższe przepisy mają znaczenie tylko w przypadku, gdy przyjęta zostanie możliwość wspólnego rozliczania pomocy publicznej wynikającej z decyzji o wsparciu, skutkująca rozliczaniem całości przyznanej pomocy publicznej w formie niezapłaconego podatku zgodnie z kolejnością wydawania decyzji o wsparciu. W ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca nakłada w ten sposób obowiązek wykorzystania limitu pomocy publicznej chronologicznie zgodnie z kolejnością wydawanych decyzji o wsparciu.

Zaznaczyć przy tym należy, że chronologiczne wykorzystanie limitu pomocy publicznej nie oznacza obowiązku odrębnego ustalania wyniku podatkowego (dochodu lub straty) dla każdej z posiadanych decyzji o wsparciu z osobna, lecz wyłącznie określa kolejność konsumpcji jednego, łącznego limitu pomocy publicznej przysługującego Wnioskodawcy z tytułu obu posiadanych decyzji. Innymi słowy, chronologia dotyczy wyłącznie sposobu „zużywania” dostępnej puli pomocy publicznej, nie zaś sposobu ustalania samego dochodu zwolnionego, który – jak wskazano powyżej – powinien być kalkulowany łącznie, na podstawie jednej wspólnej ewidencji, dla całej działalności prowadzonej w ramach obu decyzji.

Wnioskodawca także podkreśla, że brak jest jakichkolwiek uregulowań prawnych, które bezpośrednio nakładałyby na przedsiębiorców obowiązek wydzielania organizacyjnego działalności prowadzonej na podstawie różnych decyzji o wsparciu, jak również samego wyodrębniania wyniku podatkowego, który został osiągnięty w ramach poszczególnych projektów inwestycyjnych, objętych odrębnymi decyzjami o wsparciu. W konsekwencji, skoro przedmiotowy obowiązek nie został bezpośrednio sformułowany przez ustawodawcę, nie można go domniemywać i wymagać jego wypełniania przez przedsiębiorców (tak przykładowo stanowisko skarżącej, do którego przychylił się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 23 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 122/23). Warto także zwrócić uwagę, że w przepisie art. 13 ust. 6 Ustawy WNI nie zawarto żadnych zastrzeżeń dotyczących wyjątków od zasady chronologicznego rozliczania pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu, dlatego w ocenie Wnioskodawcy, skoro ustawodawca tych rozróżnień nie wprowadził, to nie powinny być one domniemywane.

Nadto, stosownie do treści art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 Ustawy CIT, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu zwolnionego spod opodatkowania. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 4 Ustawy CIT, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Analiza powyższych przepisów wskazuje zatem na to, że na podatnikach prowadzących działalność na podstawie decyzji o wsparciu spoczywa obowiązek prowadzenia ewidencji zapewniającej wyłącznie określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. Ustawodawca nie wymaga natomiast prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o więcej niż jedną decyzję o wsparciu.

Podobne wnioski wynikają także z analizy art. 17 ust. 6a Ustawy CIT, zgodnie z którym, w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

Stosownie do art. 17 ust. 6aa Ustawy CIT, przepis ust. 6a stosuje się odpowiednio do ustalania wielkości zwolnienia od podatku dochodowego w przypadku, gdy na terenie określonym w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu jest prowadzona działalność gospodarcza określona w tym zezwoleniu lub działalność gospodarcza, w ramach której jest realizowana nowa inwestycja, oraz inna działalność tego podatnika.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Zatem, wymagane jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w oparciu o nową inwestycję na terenie określonym w decyzji o wsparciu oraz działalnością prowadzoną poza nową inwestycją.

Z Objaśnień podatkowych wynika, że „podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej, w ramach której realizowana jest nowa inwestycja, określona w decyzji o wsparciu, powinien poprzez odpowiednie zmiany w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących tej działalności. Dokonane zmiany powinny umożliwić uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu. Zapewnienie ww. wyodrębnionej ewidencji oznacza co najmniej wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych” (str. 50, pkt 75 Objaśnień podatkowych).

Jednocześnie, z ww. objaśnień wynika, że gdy przedsiębiorca osiąga dochody z nowych inwestycji na podstawie co najmniej dwóch decyzji o wsparciu istnieje możliwość kumulacji przychodów oraz kosztów, a także wyliczania dochodu podlegającego zwolnieniu (str. 40 pkt 63 Objaśnień podatkowych). Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi (str. 34 pkt 44) jeżeli podatnik uzyska kilka decyzji o wsparciu przychody wynikające z realizacji nowych inwestycji podlegają sumowaniu (nie muszą być wydzielane na poszczególne nowe inwestycje).

Analiza przedstawionego zagadnienia prowadzi zatem do wniosku, że ewidencja powinna być prowadzona w sposób pozwalający na określenie dochodu zwolnionego z opodatkowania oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. W przypadku posiadania więcej niż jednej decyzji o wsparciu może być prowadzona jedna wspólna ewidencja rachunkowa dla działalności podlegającej zwolnieniu oraz odrębna ewidencja dla działalności podlegającej opodatkowaniu.

 

Ponadto, brak obowiązku prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o więcej niż jedną decyzję podkreśla się także w piśmiennictwie tak np.:

   - w komentarzu do art. 17 Ustawy CIT, K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019 r., napisano, że: 

„Zgodnie z art. 13 ust. 6 WspNowInwU, w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu, zgodnie z ust. 7 tego artykułu, powyższa zasada jest stosowana także w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia strefowego. Analiza wyżej wskazanych przepisów wskazuje, że przedsiębiorcy mają obowiązek chronologicznego rozliczania pomocy publicznej uzyskanej na podstawie dwóch lub więcej decyzji o wsparciu bądź decyzji o wsparciu i zezwolenia strefowego”;

   - w artykule Sienkiewicz Marek i Zwolenik Marcin „Polska Strefa Inwestycji. Czy zwolnieniu z opodatkowania powinien podlegać jedynie dochód generowany z nowej inwestycji?” Przegląd Podatkowy, 2020, nr 2, s. 19-25, wskazano, że:

„W tym aspekcie sposób dokonania rozliczeń został wskazany w treści art. 13 ust. 6 u.w.n.i., zgodnie z którym w przypadku, gdy przedsiębiorca uzyskał kilka DoW, uzyskana w ich ramach pomoc jest rozliczana chronologicznie (analogiczne założenia zostały wskazane w art. 13 ust. 7 u.w.n.i., który odnosi się do rozliczania pomocy na podstawie zarówno zezwolenia, jak i DoW). Powyższe wprowadza możliwość prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla działalności podlegającej zwolnieniu z kilku inwestycji, z wykorzystaniem w pierwszej kolejności limitu pomocy publicznej w ramach wcześniej wydanej DoW, a po jego wyczerpaniu – limitu dostępnego w ramach następnej chronologicznie DoW”.

Spółka stoi na stanowisku, że brak jest nakazu przypisywania dochodu do poszczególnych decyzji o wsparciu, bowiem z przepisów wynika jedynie konieczność wydzielenia organizacyjnego działalności zwolnionej i opodatkowanej. W konsekwencji, Wnioskodawca może dokonać zsumowania przychodów oraz kosztów (bez wydzielenia poszczególnych inwestycji) i ustalić łączną sumę dochodów na podstawie jednej wspólnej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z CIT, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu.

Wartym podkreślenia jest fakt, że sądy administracyjne przychylają się do stanowiska podatników potwierdzającego możliwość chronologicznego rozliczania pomocy publicznej dostępnej w ramach kilku decyzji o wsparciu oraz analogicznie w przypadku prowadzenia działalności w oparciu o zezwolenia i decyzji o wsparciu. Przykładowo, w nieco odmiennej sprawie względem Spółki dotyczącej łączenia zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej w ramach specjalnej strefy ekonomicznej oraz decyzji o wsparciu jednoznacznie i wprost wypowiedział się w tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 13 października 2021 r. (sygn. akt I SA/Ol 538/21):

„Odczytując więc literalnie treść omawianych przepisów Ustawy o SSE oraz Ustawy o WNI należy dojść do wniosku, że pomoc publiczna w formie zwolnień podatkowych wynikających z zezwoleń strefowych oraz z decyzji o wsparciu powinna być rozliczana chronologicznie, w sposób, jaki zaproponowano we wniosku o wydanie interpretacji”.

Podobnie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 23 marca 2023 r. (sygn. I SA/Łd 122/23) wskazał, że:

„Lektura przywołanych norm prawnych jasno wskazuje na ich podobieństwo, co dostrzegła i strona skarżąca w swej argumentacji - wynika z nich chronologiczna kolejność rozliczania pomocy. Także i w tej kwestii, na co już Sąd zwrócił uwagę, wypowiadały się sądy administracyjne wypracowując jednolitą linię orzeczniczą, zgodnie z którą zasadne jest rozliczanie pomocy zgodnie z chronologią wydanych zezwoleń, przy uwzględnieniu dochodu ustalanego łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach (por. ww. wyroki NSA z: 19 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1849/14, 20 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 696/16, 14 września 2018 r. sygn. akt II FSK 2233/16, wyrok WSA w Gliwicach z 25 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 15/20, wyrok WSA w Gdańsku z 19 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 49/19). 

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela ugruntowaną linię orzeczniczą, gdyż trafnie zwrócono w niej uwagę, że unormowania prawne dotyczące sposobu rozliczania pomocy publicznej przyznanej na podstawie decyzji o wsparciu są analogiczne do tych, które dotyczą zezwoleń. Brzmienie art. 13 ust. 7 Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wprost stanowi o takiej sytuacji, gdy przedsiębiorca korzysta ze zwolnienia zarówno na podstawie wydanych zezwoleń, jak i decyzji o wsparciu”.

W ocenie Spółki, mając na względzie, że w orzecznictwie dominuje pogląd, zgodnie z którym możliwe jest prowadzenie łącznej ewidencji dla posiadanych przez podatników zezwoleń na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej (SSE) oraz decyzji o wsparciu, uznać należy, iż tym bardziej dopuszczalne jest prowadzenie jednej łącznej ewidencji dla posiadanych decyzji o wsparciu.

 

Podkreślenia wymaga także fakt, że stanowisko w podobnych stanach faktycznych potwierdzające możliwość chronologicznego korzystania z dostępnej pomocy publicznej w sytuacji uzyskania więcej niż jednej decyzji o wsparciu zaprezentowane zostało w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w:

  - interpretacji indywidualnej z 19 października 2023 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.552.2023.1.JG, w której Organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe „Zdaniem Spółki, zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu wykonywania działalności prowadzonej w ramach decyzji o wsparciu w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach Decyzji 1, a po jej wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej wynikający z tej decyzji nie będzie wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem z opodatkowania CIT, otrzymana pomoc publiczna będzie rozliczana z dostępnym limitem pomocy publicznej wynikającym z Decyzji 2, a następnie z każdej kolejnej uzyskanej przez Spółkę decyzji o wsparciu, na podstawie jednej wspólnej ewidencji - tj. chronologicznie, w kolejności ustalonej zgodnie z datami wydania decyzji o wsparciu.”;

  - interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.298.2023.1.AN, w której DKIS wskazał w odpowiedzi na pytanie wnioskodawcy „czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu)?” co następuje:

„(…) Analizując ww. przepisy w kontekście stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego także za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, tj. ustalenia, czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu)”.

  - interpretacji indywidualnej z 1 marca 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.11.2023.1.ZK w której natomiast wskazano w odpowiedzi na pytanie wnioskodawcy w brzmieniu: „ Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanej Decyzji nr 1 oraz Decyzji nr 2, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej i podatkowej dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (wspólnej dla obu Decyzji), wykorzystując w konsekwencji prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla działalności zwolnionej najpierw limit pomocy publicznej w ramach posiadanej Decyzji nr 1, a po jego wyczerpaniu limit dostępny w ramach Decyzji nr 2?” stwierdził co następuje:

„(…) Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy: - dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanej Decyzji nr 1 oraz Decyzji nr 2, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej i podatkowej dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (wspólnej dla obu Decyzji), wykorzystując w konsekwencji prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla działalności zwolnionej najpierw limit pomocy publicznej w ramach posiadanej Decyzji nr 1, a po jego wyczerpaniu limit dostępny w ramach Decyzji nr 2, jest prawidłowe”.

  - interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.706.2021.1.AN, w której wskazano w odpowiedzi na pytanie wnioskodawcy: „Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanej DoW I oraz DoW II, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW I posiadanej przez Spółkę, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystraczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnej decyzji o wsparciu (DoW II) w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania” stwierdził co następuje:

„(…) Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

  - dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanych DoW I oraz DoW II, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu, jest prawidłowe,

  - zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanej DoW I oraz DoW II, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW I posiadanej przez Spółkę, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystraczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnej decyzji o wsparciu (DoW II) w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania, jest prawidłowe.”

   - interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.31.2023.1.JG,

   - interpretacji indywidualnej z 26 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.176.2021.2.JKU,

   - interpretacji indywidualnej z 9 września 2020 r. znak: 0114-KDIP2-1.4010.237.2020.1.JC.

 

Podsumowując, mając na względzie zaprezentowaną argumentację, zdaniem Spółki, dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, z tytułu działalności produkcyjnej (…) prowadzonej na terenie określonym w Decyzji o Wsparciu nr (…) oraz Decyzji o Wsparciu nr (…), Wnioskodawca może traktować limity pomocy publicznej wynikające z obu tych decyzji jako jeden łączny limit pomocy publicznej, w ten sposób, że:

 a) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym jest rozliczany najpierw do wysokości limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…), a w przypadku braku (wyczerpania) tego limitu w tym roku, 

 b) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym po wyczerpaniu limitu z Decyzji nr (…), rozliczony zostanie w ramach limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…),

   - przy czym Wnioskodawca uprawniony jest do prowadzenia jednej wspólnej ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT bez obowiązku wyodrębniania i przyporządkowywania przychodów oraz kosztów do poszczególnych decyzji o wsparciu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

 

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT,

przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

 1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;

 2) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o CIT,

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 469, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

Analiza powyższych przepisów wskazuje zatem na to, że na podatnikach prowadzących działalność na podstawie decyzji o wsparciu spoczywa obowiązek prowadzenia ewidencji zapewniającej wyłącznie określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. Ustawodawca nie wymaga natomiast prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o więcej niż jedną decyzję o wsparciu.

Zgodnie z art. 17 ust. 6a ustawy o CIT,

Stosownie do art. 17 ust. 6aa ustawy o CIT,

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o WNI,

W myśl art. 4 ustawy o WNI,

Wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję w drodze decyzji, zwaną dalej „decyzją o wsparciu” (art. 13 ust. 1 ustawy o WNI).

Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI,

Stosownie do art. 13 ust. 8 ustawy o WNI,

Przedmiotem decyzji o wsparciu, w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI, jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych z 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, w przedsiębiorstwach korzystających ze zwolnienia podatkowego z tytułu realizacji nowej inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu nie wystarczy standardowa ewidencja kosztów z rozróżnieniem kosztów w rozumieniu prawa bilansowego i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT (str. 47 objaśnień).

Niezbędna jest dodatkowa ewidencja/konta, czyli tzw. wydzielenie rachunkowe:

  - kosztów bezpośrednio związanych z przychodami na terenie określonym w decyzji o wsparciu i poza nią,

  - w zakresie realizacji nowej inwestycji - kosztów bezpośrednio związanych z przychodami z działalności objętej zwolnieniem oraz kosztów pozostałej działalności, jeżeli taka występuje,

  - pozostałych (innych niż bezpośrednie) kosztów uzyskania przychodów, umożliwiająca ich przyporządkowanie do przychodów z działalności zwolnionej i do przychodów z działalności opodatkowanej.

Podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej, w ramach której realizowana jest nowa inwestycja, określona w decyzji o wsparciu, powinien poprzez odpowiednie zmiany w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących tej działalności. Dokonane zmiany powinny umożliwić uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu. Zapewnienie ww. wyodrębnionej ewidencji oznacza co najmniej wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych (str. 50 objaśnień).

Jednocześnie, z ww. objaśnień wynika, że gdy przedsiębiorca osiąga dochody z nowych inwestycji na podstawie co najmniej dwóch decyzji o wsparciu istnieje możliwość kumulacji przychodów oraz kosztów, a także wyliczania dochodu podlegającego zwolnieniu (str. 40 pkt 63 objaśnień). Zgodnie z objaśnieniami (strona 34 pkt 44), jeżeli podatnik uzyska kilka decyzji o wsparciu przychody wynikające z realizacji nowych inwestycji podlegają sumowaniu (nie muszą być wydzielane na poszczególne nowe inwestycje).

Analiza przedstawionego zagadnienia prowadzi zatem do wniosku, że ewidencja powinna być prowadzona w sposób pozwalający na określenie dochodu zwolnionego z opodatkowania oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. W przypadku posiadania więcej niż jednej decyzji o wsparciu może być prowadzona jedna wspólna ewidencja rachunkowa dla działalności podlegającej zwolnieniu oraz odrębna ewidencja dla działalności podlegającej opodatkowaniu.

Zatem, jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów, podatnik prowadzący działalność na podstawie kilku decyzji o wsparciu może prowadzić jedną, wspólną ewidencję dochodów uzyskiwanych na podstawie tych decyzji na potrzeby rozliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania. Przepisy wskazują, aby na podstawie prowadzonych przez podatnika ksiąg możliwe było ustalenie odrębnego wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej, z której dochód korzysta ze zwolnienia od opodatkowania oraz dla działalności, z której dochód podlega opodatkowaniu.

W konsekwencji, rozliczenie pomocy publicznej „następuje” zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu. Rozliczenie pomocy publicznej winno nastąpić w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej, a gdy limit wynikający z tej decyzji o wsparciu jest niewystarczający, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu, w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

 

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy dla ustalenia wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, z tytułu działalności produkcyjnej (…) prowadzonej na terenie określonym w Decyzji o Wsparciu nr (…) oraz Decyzji o Wsparciu nr (…), Wnioskodawca może traktować limity pomocy publicznej wynikające z obu tych decyzji jako jeden łączny limit pomocy publicznej, w ten sposób, że:

 a) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym jest rozliczany najpierw do wysokości limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…), a w przypadku braku (wyczerpania) tego limitu w tym roku,

 b) dochód zwolniony z opodatkowania osiągnięty w danym roku podatkowym po wyczerpaniu limitu z Decyzji nr (…), rozliczony zostanie w ramach limitu pomocy publicznej dostępnego w danym roku podatkowym dla Decyzji nr (…),

przy czym Wnioskodawca uprawniony jest do prowadzenia jednej wspólnej ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT bez obowiązku wyodrębniania i przyporządkowywania przychodów oraz kosztów do poszczególnych decyzji o wsparciu, należy uznać za prawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.