0111-KDIB1-3.4010.486.2026.2.JG

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 18 września 2026 r. oraz pismem z 12 października 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka została utworzona zgodnie z przepisami polskiego prawa, posiada siedzibę na terytorium Polski oraz jest polskim rezydentem podatkowym.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474).

Należy również wspomnieć, że Spółka nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej/w ramach Polskiej Strefy Inwestycji, tj. Spółka nie korzysta i nie korzystała ze zwolnień podatkowych o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „Ustawa CIT”, Dz. U. 2026 r. poz. 554).

Zgodnie z wpisem KRS jak i rzeczywistym stanem, podstawowym przedmiotem jej działalności są (…).

Spółka w ramach swojej działalności w przeważającym zakresie skupia się na sukcesywnym rozszerzaniu swojej oferty w zakresie (…).

Wnioskodawca (…). Koncentruje się na (…).

Wyzwania technologiczne

Ze względu na specyfikę działalności Wnioskodawcy niezbędne jest w tym miejscu wskazanie na wyzwania technologiczne, które wpłynęły na podjęcie przez Spółkę działań rozwojowych. (…). Występująca tam przerwa technologiczna (…) powoduje generowanie ogromnych obciążeń dynamicznych, co bezpośrednio wpływa na jej zwiększoną eksploatację. Spółka zidentyfikowała problem drastycznego wzrostu zużycia tych elementów, który jest potęgowany przez (…).

Standardowe metody regeneracji (…) okazały się niewystarczające, ponieważ nie uwzględniały (…), a także nie rozwiązały problemu degradacji nowych materiałów, takich np. jak (…).

Projekty realizowane przez Wnioskodawcę

W odpowiedzi na zidentyfikowane wyzwania, Spółka w latach 2022-2025 realizowała prace, mające na celu opracowanie innowacyjnych technologii i procedur (…), które oznaczają przejście z reaktywnego naprawiania usterek do proaktywnego planowania, w którym decyzje inżynieryjne łączone są z analizami finansowymi i biznesowymi.

Działania, które były podejmowane przez Spółkę wynikały w przeważającej mierze z potrzeb pojawiających w związku z pracami naprawczymi i regeneracyjnymi na (…) oraz obserwacji Działu (…) funkcjonującego w Spółce.

Spółka w związku z realizacją projektu podzieliła w sposób metodyczny prace na poniższe etapy:

I. Etap diagnozy i analizy badawczej

Cały proces rozpoczął się od analizy dokumentacji, wykonania pomiarów (…) oraz zbadania kierunku i charakteru (…). W oparciu o pomiary za pomocą specjalistycznych urządzeń (np. Y), Spółka przeanalizowała dynamikę (…). Różnicowano również badania ze względu na rodzaj materiału, z którego zbudowana była (…), oraz rodzaj (…).

II. Etap koncepcyjny i doboru technologii

Na podstawie zebranych danych Wnioskodawca opracował zindywidualizowaną koncepcję technologii naprawczej. Etap ten obejmował m.in.:

·      Sprawdzenie (…);

·      Próba usunięcia wad za pomocą (…).

W przypadku braku możliwości regeneracji za pomocą (…):

•      Dobór optymalnego (…);

•      Eksperymentalne prace nad technologią, polegające na (…).

III. Etap wdrożenia prototypowego

Aplikacja opracowanej technologii w warunkach rzeczywistych z uwzględnieniem eksperymentalnego podejścia do (…). Spółka badała zużycie (…) w okolicy (…) i wykonywała naprawy za pomocą (…). Takie podejście przyjęto w celu uniknięcia powstawania (…).

IV. Etap walidacji, testów i iteracji

Testowanie zregenerowanego elementu w otoczeniu rzeczywistym. Wnioskodawca cyklicznie pobierał (…) nakładał na siebie pomiary przed i po wdrożeniu technologii. Na tej podstawie weryfikowano skuteczność przyjętej koncepcji i w razie potrzeby ją modyfikowano (np. (…)).

Jednocześnie w celu realizacji powyższych etapów pracownicy Spółka nabywali, łączyli i kształtowali posiadaną wiedzę w celu realizacji projektu, w postaci optymalizacji metodyki (…). Wiedza, która była potrzebna do realizacji projektu to m.in. (…).

Należy również zaznaczyć, że proces nie był realizowany w związku z rutynowymi działaniami pracowników, a wymagały od nich twórczego podejścia do tematu oraz przeprowadzania skomplikowanych analiz, o których mowa powyżej.

W ramach projektu powstała nowa metoda regeneracji, która bezapelacyjnie stanowi przejaw działalności twórczej oraz jest innowacyjna na poziomie nie tylko samego przedsiębiorstwa, ale również kraju, co potwierdza udział w licznych konferencjach branżowych przez Spółkę.

Dotychczasowa metoda funkcjonująca na rynku nie pozwalała na tak efektywne oraz optymalne ekonomicznie rozwiązanie powyższego problemu. Wnioskodawca w wyniku prowadzonych analiz oraz skrupulatnej pracy opracował nową metodę, która wyróżnia się eksperymentalnym (…), co zapobiega zużyciu materiału w pobliżu niemożliwego do naprawy (…). Rozwiązania te umożliwiają łagodzenie przejścia (…). Dzięki tej metodzie (opracowanej przez Wnioskodawcę), Spółka będzie wyróżniać się na rynku, z uwagi na stosowanie najnowocześniejszej (opracowanej samodzielnie) technologii (…).

Dokumentacja

Spółka prowadzi swoją dokumentację projektową w metodyce (…). Oznacza to, że nie prowadzi szczegółowej i wyczerpującej dokumentacji potwierdzającej przebieg każdej pojedynczej iteracji procesu badawczego (obejmującej np. opisy każdej drobnej zmiany, archiwizację wszystkich wersji roboczych czy szczegółowe dzienniki nieudanych testów).

Spółka realizuje prace w oparciu o zwinne metodyki szybkiego rozwoju (tzw. (…)), które opierają się na innowacji przyrostowej. W związku z tym proces dokumentowania jest celowo zoptymalizowany. Spółka nie jest w tym zakresie odosobnionym przypadkiem.

Metodyka (…) jest powszechna wśród przedsiębiorców realizujących działalność badawczo-rozwojową i jest ona akceptowalna przez organy skarbowe, zarówno Dyrektora KIS jak i urzędy skarbowe, przykładem tego są m.in. interpretacja z 21 maja 2025 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.136.2025.2.AZ, interpretacja z 2 czerwca 2025 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.245.2025.2.AN oraz interpretacja z 23 grudnia 2025 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.622.2025.2.JKU.

Zamiast obszernego „dziennika prób i błędów”, Spółka gromadzi dokumentację potwierdzającą systematyczny i twórczy charakter prac, skupiając się na ostatecznym rezultacie.

Brak szczegółowej dokumentacji iteracyjnej wynika bezpośrednio ze specyfiki prowadzonych prac:

1.  Priorytet szybkości (…) i prototypowania: W środowisku, gdzie zmiany są wprowadzane z dużą dynamiką (często z dnia na dzień), priorytetem jest jak najszybsze stworzenie działającego prototypu. Tworzenie dokumentacji pośredniej jest sprzeczne z celem szybkiego (…) i znacząco opóźniałoby prace zespołu inżynierskiego.

2.  Optymalizacja zasobów (…): Środki oraz czas, które musiałyby zostać przeznaczone na raportowanie i archiwizację wczesnych (często nieudanych) prób, Spółka kieruje bezpośrednio w działania badawcze. Pozwala to na maksymalizację innowacyjności i obniżenie kosztów administracyjnych.

3.  Zgodność z istotą prac rozwojowych: Z punktu widzenia oceny prac B+R kluczowe jest osiągnięcie celu (nowej wiedzy, technologii lub produktu). Zgromadzona ewidencja czasu pracy oraz raporty z finalnych testów w pełni wystarczają do wykazania twórczego i systematycznego charakteru działań. Rejestrowanie każdej z osobna iteracji nie jest do tego celu wymagane.

Podsumowując, działania Spółki skupiają się na efektywności i ostatecznym rezultacie (innowacji). Prowadzona dokumentacja jest zwięzła i adekwatna do modelu szybkiego wprowadzania produktów na rynek (time-to-market).

Koszty kwalifikowane

W prace nad nowymi, innowacyjnymi rozwiązaniami zaangażowany był Dział (…) oraz pracownicy (…) (dalej łącznie jako: „Pracownicy”). Wskazać należy, że Dział (…) poza opracowywaniem koncepcji, prezentował wyniki swoich prac (w ramach omawianego projektu) na licznych konferencjach (…) oraz spotkaniach na najwyższych szczeblach (…). Pracownicy (…) natomiast wdrażali i testowali koncepcje na poszczególnych (…) w całej Polsce.

W celu odpowiedniego udokumentowania czasu pracy, Spółka prowadziła dodatkową ewidencję w formie Excel, z której to wynika dokładny czas pracy poświęcony przez Pracowników na prace twórcze związane z opracowywaniem innowacyjnych technologii i procedur (…). Przedmiotem wniosku są koszty pracownicze, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1-1a) ustawy o CIT. Koszty pracownicze stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT. Spółka zatrudnia pracowników zarówno na umowy o pracę jak i umowy zlecenia. Wskazać jednak należy, że wszyscy pracownicy zaangażowani w projekty, o których mowa we wniosku, byli zatrudnieni na podstawie umowy o pracę.

Spółka poniosła również koszty niezbędnych materiałów do prowadzenia opisywanego projektu w postaci (…). Dodatkowo, Spółka korzystała w tym zakresie z leasingowanego Y. Y jest wykorzystywany zarówno w ramach opisanych we wniosku projektach jak i w bieżącej działalności Wnioskodawcy, tj. do wykonywania pomiarów do dokumentacji technicznych. Wnioskodawca jest jednak w stanie określić procentowe wykorzystanie Y do wskazanych we wniosku projektów. Dodatkowo Spółka korzystała ze specjalistycznego oprogramowania (…).

Spółka obecnie jest opodatkowana na zasadach tzw. Estońskiego CITu i ma zamiar skorzystać z ulgi w odniesieniu do okresu, w którym była opodatkowana na zasadach ogólnych.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że wydatki, które zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu oraz nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie lub odliczone od podstawy opodatkowania. Prowadzona jest również ewidencja określona w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

Ponadto, w piśmie z 18 września 2026 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazali Państwo:

1. W ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Zasoby ludzkie:

W prace zaangażowani byli pracownicy Działu (…) (odpowiedzialni za analizy, koncepcje, dobór technologii i walidację) oraz pracownicy (…) (odpowiedzialni za bezpośrednie próby, wdrażanie rozwiązań oraz testowanie w warunkach rzeczywistych).

Zasoby rzeczowe:

Specjalistyczne urządzenia pomiarowe (Y), dedykowane oprogramowanie analityczne (…), materiały eksploatacyjne (…) oraz (…).

Zasoby finansowe:

Całość prac realizowaną była ze środków obrotowych Wnioskodawcy.

2. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem działalności, o której mowa we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych przez Państwa prac będących przedmiotem wniosku – w odniesieniu do każdego z obszarów tej działalności?

Zasoby wiedzy, którymi Spółka dysponowała przed rozpoczęciem prac:

Przed przystąpieniem do realizacji projektu Spółka opierała się na wiedzy i doświadczeniu obejmującym:

•      Długoletnie doświadczenie rynkowe i inżynieryjne: Ponad 30-letnia praktyka w branży specjalistycznych napraw (…).

•      Standardowe technologie (…): Znajomość dotychczasowych, powszechnie stosowanych metod (…).

•      Wiedza z zakresu inżynierii i materiałoznawstwa: Podstawowa wiedza materiałowa dotycząca (…).

•      Zidentyfikowane luki i ograniczenia technologiczne: Świadomość, że dotychczasowa wiedza i standardowe metody rynkowe były niewystarczające w obliczu:

-     braku technologii umożliwiającej naprawę (…),

-     degradacji nowych materiałów (…),

-     powstawania niekorzystnych „(…)” potęgujących (…).

Zasoby wiedzy pozyskane w toku prowadzonych prac:

W toku realizacji projektu pracownicy Spółki (Dział (…) oraz pracownicy (…)) nabywali, łączyli i kształtowali nową wiedzę w następujących obszarach:

A. Obszar (…)

B. Obszar (…).

C. Obszar (…).

D. Obszar (…).

E. Obszar (…).

3. Jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują i rozwijają Państwo oraz zdobywają Państwo w ramach opisanej we wniosku działalności? Proszę o wskazanie konkretnych dziedzin wiedzy, z których dorobku Państwo korzystacie i które Państwo rozwijają oraz zdobywają.

W ramach działalności przedstawionej we wniosku Wnioskodawca wykorzystuje, rozwija oraz zdobywa wiedzę i umiejętności w obrębie następujących dziedzin:

Inżynieria materiałowa i materiałoznawstwo:

• Wykorzystywana i rozwijana wiedza:

Znajomość właściwości (…).

• Zdobyte umiejętności i nowa wiedza:

Praktyczna umiejętność sterowania (…).

Inżynieria (…):

• Wykorzystywana i rozwijana wiedza:

Praktyka w zakresie (…).

• Zdobyte umiejętności i nowa wiedza:

Umiejętność doboru optymalnych (…). Rozwinięto także wiedzę w zakresie (…).

Inżynieria mechaniczna i (…):

• Wykorzystywana i rozwijana wiedza:

Wykonywanie precyzyjnych prac (…).

• Zdobyte umiejętności i nowa wiedza:

Eksperymentalne podejście do (…).

Metrologia, badania (…):

• Wykorzystywana i rozwijana wiedza:

Obsługa aparatury pomiarowej, analiza dokumentacji technicznej i przeprowadzanie pomiarów (…).

• Zdobyte umiejętności i nowa wiedza:

Prowadzenie zaawansowanych, wieloetapowych badań (…).

Inżynieria (…):

• Wykorzystywana i rozwijana wiedza: Wiedza o budowie (…).

• Zdobyte umiejętności i nowa wiedza:

Zrozumienie (…).

Zarządzanie majątkiem technicznym (…):

• Wykorzystywana i rozwijana wiedza:

Standardowe, reaktywne procedury (…).

• Zdobyte umiejętności i nowa wiedza:

Wdrożenie nowej metodyki zarządzania infrastrukturą polegającej na (…).

4. Czy prace będące przedmiotem wniosku prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany wg ustalonego harmonogramu?

Tak, prace będące przedmiotem wniosku prowadzone były w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany według określonych wytycznych i harmonogramów.

Potwierdzają to bezpośrednio następujące elementy opisu stanu faktycznego oraz stanowiska Spółki:

• Podział na metodyczne etapy:

Spółka w sposób metodyczny podzieliła realizację projektu na logicznie następujące po sobie etapy tworzące spójny proces badawczo-rozwojowy:

1. Etap diagnozy i analizy badawczej (analiza dokumentacji, badania (…)),

2. Etap koncepcyjny i doboru technologii (…),

3. Etap wdrożenia prototypowego (…),

4. Etap walidacji, testów i iteracji (…).

• Ciąg przyczynowo-skutkowy:

Cały cykl realizacji stanowi nierozerwalny ciąg prac, w którym poszczególne etapy wykazują wyraźny związek przyczynowo-skutkowy – wyniki diagnozy warunkują koncepcję technologii, ta z kolei prowadzi do stworzenia prototypu, a testy (…) dostarczają danych do kolejnych iteracji i optymalizacji metodyki.

• Praca według harmonogramów i wytycznych:

W uzasadnieniu prawnym Spółka jednoznacznie podkreśla, że prace są „prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie”.

• Systematyczna metodyka (…):

Prace zaplanowano i realizowano w zwinnej metodyce szybkiego rozwoju opierającej się na (…). Oznacza to uporządkowaną pracę w cyklach iteracyjnych, gdzie po wdrożeniu prototypu następuje systematyczny pomiar (np. w seriach (…)), analiza (…).

5. Jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane, które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do opisanych prac?

W ramach realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca opracował harmonogram realizacji projektu obejmujący okres 2022-2025. Ze względu na specyfikę prowadzonych prac, których istotą było opracowanie nowej technologii (…), dostosowanym do wyników kolejnych prób, badań i testów prowadzonych w warunkach rzeczywistych.

W praktyce planowanie prac realizowano na dwóch poziomach:

-     Harmonogram strategiczny projektu, obejmujący cały okres realizacji prac w latach 2022-2025, wyznaczający główne cele badawcze, kamienie milowe oraz kolejność realizacji poszczególnych faz projektu.

-     Harmonogramy operacyjne (iteracyjne), przygotowywane na potrzeby kolejnych cykli badawczych, obejmujące w szczególności:

·      wykonanie badań i pomiarów wyjściowych,

·      opracowanie oraz weryfikację kolejnych wariantów technologii (…),

·      dobór materiałów i parametrów procesu,

·      przeprowadzenie prób technologicznych w warunkach rzeczywistych,

·      realizację kolejnych serii pomiarów oraz ocenę uzyskanych wyników,

·      modyfikację założeń technologicznych na podstawie rezultatów wcześniejszych testów.

Przyjęta metodyka prowadzenia prac nie zakładała sporządzenia jednego szczegółowego, niezmiennego harmonogramu dla całego projektu. Harmonogramy były aktualizowane wraz z pozyskiwaniem nowych danych oraz wyników testów polowych, co było niezbędne z uwagi na występującą niepewność technologiczną i eksperymentalny charakter prowadzonych prac.

Wszystkie opracowane harmonogramy zostały faktycznie zrealizowane. W szczególności zrealizowano zaplanowane działania obejmujące diagnozę problemu technologicznego, opracowanie i weryfikację kolejnych rozwiązań technologicznych, wykonanie prób w warunkach eksploatacyjnych oraz przeprowadzenie serii pomiarów i badań walidacyjnych. Efektem realizacji harmonogramu projektu było opracowanie innowacyjnej technologii (…) umożliwiającej wyeliminowanie stosowanych dotychczas (…) oraz ograniczenie problemów związanych z (…).

6. Czy przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracownika (jakiej?).

Nie, wynagrodzenie za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracownika nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

7. Jakie elementy kosztów pracowniczych są przedmiotem wniosku?

Przedmiotem wniosku są koszty, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1-1a) ustawy o CIT.

8. Czy korzystanie z Y nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Korzystanie z Y nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

9. Na podstawie jakiego rodzaju umowy leasingu operacyjnego czy finansowego użytkują Państwo wskazany we wniosku Y?

Y jest użytkowany na podstawie leasingu operacyjnego.

Wnioskodawca omyłkowo wskazał w stanie faktycznym, że wszyscy jego pracownicy są zatrudnieni na podstawie umowy o pracę. Wnioskodawca zatrudnia swoich pracowników na podstawie umów o pracę jak i nawiązuje współpracę w ramach umów zlenienia. Powyższe dotyczy również osób zaangażowanych w projekty B+R.

Ponadto, w piśmie z 12 października 2026 r. doprecyzowali Państwo:

W odpowiedzi na zapytanie dotyczące oprogramowania (…), wskazuję, że niniejsze oprogramowanie nie stanowi w Spółce odrębnej wartości niematerialnej i prawnej. Oprogramowanie zostało nabyte jako integralna część urządzenia. Cena nabycia Y obejmowała oprogramowanie wraz z bezterminową licencją. Oprogramowanie nie zostało nabyte odrębnie.

Pytania

1.  Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego dotycząca opracowywania innowacyjnych technologii i procedur (…), stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?

2.  Czy Koszty prowadzenia prac ponoszone przez Spółkę i wskazane w opisie stanu faktycznego stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w opisie stanu faktycznego opracowywanie nowych technologii i procedur (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, co uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej określonej w art. 18d Ustawy CIT.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, który mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”), we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”, „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.” Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych, nie istniejących wcześniej rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności. Prace realizowane w zakresie opracowywania nowych technologii i procedur (…), mają charakter twórczy, oryginalny, indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego.

Dodatkowo, prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności. W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”. W art. 4a pkt 28 Ustawy CIT wskazano, że „prace rozwojowe” (w odniesieniu do art. 4 ust. 3 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce) są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy również wspomnieć, że realizowane prace były dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miały różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy, nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy. Czynności podejmowane przez pracowników mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich prowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”, „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających.

Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ czynności związane z opracowywaniem innowacyjnych technologii i (…) podejmowane były w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie. Wnioskodawca, wskazuje dodatkowo, że prace realizowane przez pracowników są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, jaki przedstawiono w opisie stanu faktycznego. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi iż nie są incydentalne. Należy więc zauważyć, że cały cykl realizacji projektu stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na opracowanie innowacyjnych technologii i procedur (…). Nie byłoby to możliwe bez opracowania koncepcji, stworzenia projektu, fazy testów, opracowania technologii. W konsekwencji między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Wnioskodawca był odpowiedzialny za samodzielne opracowanie koncepcji, która pozwoliła na osiągnięcie zamierzonych efektów. Podstawą do działania była wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych pracowników. Prace realizowane w zakresie opisanej działalności Wnioskodawcy nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Reasumując, realizowane przez Spółkę prace, zdaniem Wnioskodawcy, wpisują się w definicję prac badawczo-rozwojowych zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę projekty dążą do stworzenia nowych rozwiązań technologicznych. W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty prowadzenia prac ponoszone przez Spółkę i wskazane w opisie w stanu faktycznego stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 Ustawy CIT.

Ustawodawca, w art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy CIT, wskazał, że kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226; dalej: „Ustawa PIT”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Ustawa ZUS”), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu. Dodatkowo, stosownie do art. 18d ust. 5 Ustawy CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

-     w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

-     w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 -4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

-     w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 Ustawy CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane.

W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo rozwojową;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k Ustawy CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, w rozumieniu z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1)  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

2)  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

·      podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

·      koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;

·      koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 Ustawy CIT;

·      w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, Wnioskodawca wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

·      podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

·      kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;

·      koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie;

·      Wnioskodawca w roku podatkowym, za który ma być zastosowana ulga badawczo- rozwojowa, nie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT oraz nie zamierza z niego skorzystać w latach kolejnych.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. Poniesione wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową, za którą uznaje się działalność w zakresie opracowywania innowacyjnych technologii i procedur (…), koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu, wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d u.p.d.o.p. - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-     w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-     w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisu sprawy wynika, że w latach 2022-2025 realizowali Państwo prace, mające na celu opracowanie innowacyjnych technologii i procedur (…), w oparciu o zasady (…), które oznaczają przejście z reaktywnego naprawiania usterek do proaktywnego planowania, w którym decyzje inżynieryjne łączone są z analizami finansowymi i biznesowymi. W ramach projektu powstała nowa metoda (…), która bezapelacyjnie stanowi przejaw działalności twórczej oraz jest innowacyjna na poziomie nie tylko samego przedsiębiorstwa, ale również kraju, co potwierdza udział w licznych konferencjach branżowych przez Państwa Spółkę. Jednocześnie w celu realizacji powyższych etapów pracownicy Państwa Spółka nabywali, łączyli i kształtowali posiadaną wiedzę w celu realizacji projektu, w postaci optymalizacji (…). Wiedza, która była potrzebna do realizacji projektu to m.in. inżynieria oraz materiałoznawstwo. Prace będące przedmiotem wniosku prowadzone były w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany według określonych wytycznych i harmonogramów.

Biorąc pod uwagę powyższe uznaję, że realizowana przez Państwa działalność szczegółowo opisana w stanie faktycznym, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, dotyczące ustalenia, czy działalność przedstawiona w opisie stanu faktycznego dotycząca opracowywania innowacyjnych technologii i procedur (…), stanowiła działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p., która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d u.p.d.o.p., jest prawidłowe.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Na podstawie art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym,

Zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-     podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

-     koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu u.p.d.o.p.,

-     koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.,

-     ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-     jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-     w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-     podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-     kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w u.p.d.o.p.,

-     koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Z wniosku wynika, że do kosztów kwalifikowanych odliczanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej zamierzają Państwo także zaliczyć poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz art. 13 pkt 8 lit. a updof.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof,

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgadzam się ze stanowiskiem, zgodnie z którym, koszty wynagrodzeń pracowników oraz osób z którymi została zawarta umowa zlecenie, ponoszone przez Spółkę w ramach działalności badawczo-rozwojowej podejmowanej w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz 1a u.p.d.o.p.

Odnosząc się natomiast do kosztów materiałów i surowców wykorzystywanych przy pracy nad realizacją Projektu ponoszonych przez Spółkę, należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że ponosicie koszty materiałów w postaci ściernic. Jeżeli chodzi o pojęcie „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 522 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wobec powyższego, możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., koszty materiałów wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Z wniosku wynika ponadto, że w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych Spółka korzystała w tym zakresie z leasingowanego Y. Y jest użytkowany na podstawie leasingu operacyjnego. Wykorzystywany jest zarówno w ramach opisanych we wniosku projektów jak i w bieżącej działalności Wnioskodawcy, tj. do wykonywania pomiarów do dokumentacji technicznych. Korzystanie z Y nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p.,

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury naukowo-badawczej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Jeszcze raz podkreślam, że z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania, przepisy dotyczące ulg, w tym dotyczące ulgi badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni.

Z treści art. 18d ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p., jednoznacznie wynika, że aparatura naukowo-badawcza musi być wykorzystywana wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Ustawowe wyrażenie o „wyłącznym wykorzystywaniu” należy rozumieć jako ich przeznaczenie tylko (jedynie) do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie ze słownikowym znaczeniem „wyłączny” to „wyłączający wszystkich innych, wszystko inne; nie mający obok siebie innego; przysługujący jednej osobie, niedostępny dla innych; jedyny, osobny” (tak w Słowniku języka polskiego, red. M. Szymczak, T. III, Wyd. PWN, Warszawa 1984, str. 816).

Jak wynika z wniosku, w Państwa przypadku Y nie jest wykorzystywana wyłącznie w działalności B+R. Bez względu na sprawę pozostaje fakt, że są Państwo w stanie określić procentowe wykorzystanie Y do wskazanych we wniosku projektów. Celem ustawodawcy było ograniczenie możliwości skorzystania z ulgi B+R w stosunku do aparatury naukowo-badawczej, która jest użytkowana do celów badawczo-rozwojowych i innych tj. do bieżącej działalności.

W kontekście powyższego, nie mogę zgodzić się ze stanowiskiem, zgodnie z którym, są Państwo uprawnieni do uwzględniania w kosztach kwalifikowanych wydatków z tytułu odpłatnego korzystania z Y, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p.

Tym samym, Państwa stanowisko w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 2, dotyczące ustalenia, czy koszty prowadzenia prac ponoszone przez Spółkę i wskazane w opisie stanu faktycznego stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 u.p.d.o.p.:

-     w zakresie zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków ponoszonych z tytułu odpłatnego korzystania z Y wykorzystywanego na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p., jest nieprawidłowe;

-     w pozostałym zakresie, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została one wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.