0111-KDIB1-3.4010.422.2026.2.JMS

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 lipca 2026 r. oraz dwoma pismami oznaczonymi datą 6 sierpnia 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1.

(…) Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka zajmuje się (…).

Dodatkowo, Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu sprzedaży: (i) (…), (ii) (…), (iii) (…) oraz pozostałych.

2.

W związku z wyznaczonym celem ciągłego doskonalenia jakości oraz efektywności produkcyjnej, Spółka podejmuje szereg czynności posiadających cechy szeroko rozumianych działań badawczo-rozwojowych związanych z pracami rozwojowymi. W szczególności, Spółka opracowuje projekty nowych, innowacyjnych produktów (…). Ponadto, zakres prac rozwojowych realizowanych przez Wnioskodawcę obejmuje badania nad możliwością zastosowania nowych materiałów produkcyjnych oraz nowych technologii produkcji, a także badania nad wprowadzeniem innowacyjnych rozwiązań produkcyjnych.

W szczególności, w latach 2021-2024 Spółka realizowała między innymi następujące projekty (dalej: „Projekty”) wypełniające znamiona szeroko rozumianej działalności badawczo-rozwojowej:

(…).

Należy przy tym zauważyć, iż szeroko rozumiana działalność badawczo-rozwojowa realizowana przez Spółkę w latach 2021 – 2024 obejmowała również inne działania niż wskazane powyżej Projekty, w tym również działania o rutynowym i okresowym charakterze, które nie stanowią jednak przedmiotu niniejszego wniosku.

3.

Kierunek prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę wyznaczają potrzeby odbiorców produktów przez nią oferowanych, zmieniająca się sytuacja na konkurencyjnych rynkach oraz dążenie do utrzymania najwyższej jakości (…).

Spółka nie posiada wyodrębnionego działu wykonującego prace badawczo-rozwojowe – realizacja działań noszących znamiona takiej działalności rozproszona jest pomiędzy poszczególne działy, jak również może być efektem zgłaszanych przez poszczególnych pracowników Spółki propozycji rozwiązań umożliwiających osiąganie przykładowo, lepszej efektywności oraz produktywności.

4.

Osoby zatrudnione w Spółce, wykonują w ramach prac rozwojowych szereg czynności wymaganych przy realizowaniu oraz wdrażaniu efektów prac rozwojowych, w szczególności zajmują się przygotowaniem koncepcji, analiz oraz scenariuszy testowych.

W prace rozwojowe zaangażowane są osoby posiadające specjalistyczną wiedzę techniczną oraz doświadczenie, zatrudnione w Spółce w oparciu o umowy o pracę.

Spółka ponosiła koszty zatrudnienia osób realizujących prace rozwojowe, obejmujące w szczególności:

•      koszty wynagrodzenia zasadniczego brutto,

•      koszty składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek,

•      koszt składek na Pracownicze Plany Kapitałowe, finansowane przez Spółkę,

•      różnego rodzaju premie (przykładowo premie kwartalne, roczne, świąteczne, urlopowe),

•      nagrody pieniężne i rzeczowe (przykładowo nagrody jednorazowe za osiągnięcia),

•      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,

•      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,

•      refundacje kosztów okularów korekcyjnych,

•      koszty abonamentów medycznych,

•      koszty kart Multisport,

•      koszty ubezpieczenia na życie,

•      koszty szkoleń,

•      diety i inne koszty podróży służbowych.

Wskazane powyżej wydatki pracownicze ponoszone przez Spółkę stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że występowały również świadczenia oraz dodatki finansowane ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych – jednak nie będą one traktowane przez Spółkę jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową i z tego względu nie zostały wymienione na powyższej liście.

W odniesieniu do lat 2021 – 2024, pracownicy Spółki nie prowadzili szczegółowej ewidencji czasu pracy – niemniej, na podstawie zestawień roboczych oraz analizy projektów i działań, w jakie byli zaangażowani w poszczególnych okresach, istnieje możliwość rzetelnego wyodrębnienia czasu poświęconego na działalność badawczo-rozwojową w całkowitym czasie pracy danego pracownika za dany okres (miesiąc).

Innymi słowy – w związku z planowanym skorzystaniem z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 18d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) – Spółka będzie w posiadaniu dokumentacji w zakresie wyodrębnionego czasu pracy poszczególnych pracowników, poświęconego na realizację projektów zakwalifikowanych jako prace rozwojowe Spółki, w szczególności w formie zestawień/kalkulacji przygotowanych przez m.in. kierowników poszczególnych działów i/lub dodatkowych oświadczeń pracowników. Wskazane oświadczenia będą dotyczyły czasu poświęconego przez określonych pracowników Spółki na prace badawczo-rozwojowe, pozostającego w ogólnym czasie pracy tych pracowników, w odniesieniu do konkretnych miesięcznych okresów rozliczeniowych.

Ewidencja kosztów wynagrodzeń osób zaangażowanych w poszczególne projekty będzie przygotowywana zgodnie z kalkulacją w oparciu o wskaźnik kalkulowany zgodnie z poniższym wzorem: (…).

Tak obliczony wskaźnik będzie podlegał przemnożeniu przez miesięczne wynagrodzenie danego pracownika Spółki realizującego prace rozwojowe, w celu skalkulowania kosztów kwalifikowanych objętych ulgą na działalność badawczo-rozwojową.

A zatem, w oparciu o powyższą dokumentację i kalkulacje wskaźników miesięcznych, Spółka będzie w stanie jednoznacznie wyodrębnić faktyczne koszty kwalifikowane dotyczące tzw. kosztów pracowniczych, zgodnie z rzeczywistymi danymi finansowymi, przykładowo w zakresie wysokości wynagrodzenia danego pracownika. W rezultacie, w prowadzonej ewidencji Spółka dokona wyodrębnienia kosztów przypisanych do działalności badawczo-rozwojowej.

Przez ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu Spółka rozumie czas pracy ustalany z uwzględnieniem przepisów prawa pracy, obejmujący również okresy usprawiedliwionej nieobecności pracownika, w szczególności urlopu wypoczynkowego, zwolnienia lekarskiego oraz innych usprawiedliwionych nieobecności, za które pracownik zachowuje prawo do należności wynikających ze stosunku pracy, a Spółka jest zobowiązana do ich poniesienia na podstawie odrębnych przepisów.

Jednocześnie Spółka podkreśla, że zagadnienie dotyczące uwzględniania w kosztach kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej należności pracowniczych związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, w szczególności wynagrodzenia za czas urlopu oraz choroby, zostało ujęte w opisie stanu faktycznego wyłącznie jako jeden z elementów szerszej metodologii kalkulacji kosztów kwalifikowanych. Spółka ma świadomość, że w tym zakresie Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 13 lutego 2024 r. (sygn. DD8.8203.1.2021; dalej: „Interpretacja ogólna”) i Spółka przyjmuje wynikające z niej stanowisko jako założenie przyjętej metodologii.

Spółka nie zmierza jednak do uzyskania interpretacji indywidualnej wyłącznie w zakresie objętym powyżej wspomnianą Interpretacją ogólną. Informacje dotyczące uwzględniania w kalkulacji kosztów kwalifikowanych należności związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracowników zostały przedstawione jako element opisu stanu faktycznego, ponieważ stanowią część szerszej metodologii kalkulacji kosztów pracowniczych na potrzeby ulgi badawczo-rozwojowej stosowanej przez Spółkę. Z uwagi na kompleksowy charakter tej metodologii, Spółka nie mogła pominąć tego elementu w opisie sposobu ustalania kosztów kwalifikowanych. Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie prawidłowości całej przyjętej przez Spółkę metodologii identyfikacji, dokumentowania i kalkulacji kosztów kwalifikowanych, w tym kosztów pracowniczych, a nie ponowne rozstrzyganie zagadnienia, które zostało już wyjaśnione w Interpretacji ogólnej.

5.

Dodatkowo, w związku z realizacją prac rozwojowych, Spółka ponosi wydatki na nabycie materiałów i surowców wykorzystywanych przy realizowaniu wybranych projektów (w tym Projektów), w szczególności na potrzeby realizowanych testów i prób – wydatki te mogą dotyczyć przykładowo wykorzystywanych (…).

Innymi słowy, Spółka ponosiła również – inne niż personalne – koszty wskazane w katalogu z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, tj. zgodnie z poniższym katalogiem (przy czym Spółka może ponosić wybrane z nich w danym roku podatkowym):

•      nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

•      nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

•      ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

•      odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

-     (…).

6.

Jednocześnie – zarówno wydatki na nabycie wskazanych materiałów i surowców, jak i wskazane koszty zatrudnienia pracowników Spółki realizujących prace badawczo-rozwojowe – które Spółka planuje klasyfikować jako koszty kwalifikowane w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową – stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

7.

Na moment składania niniejszego wniosku Spółka nie wyodrębniała kosztów dotyczących prowadzonej przez nią działalności w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, niemniej Spółka będzie w stanie wyodrębnić te koszty we wskazanej ewidencji w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024.

W szczególności, w przypadku skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową przez Spółkę – na moment składania korekt rocznych zeznań CIT za lata 2021-2024, w ewidencji rachunkowej prowadzonej dla celów CIT wyodrębnione będą koszty działalności badawczo-rozwojowej.

8.

Spółka posiada decyzję o wsparciu, jednak rozpoczęła korzystanie z pomocy publicznej w tym zakresie dopiero od (…)r. Innymi słowy, dopiero od (…)r. Spółka uwzględnia przychody i koszty w kalkulacji dochodu zwolnionego.

Należy jednak podkreślić, iż koszty wskazanych powyżej prac badawczo-rozwojowych oraz realizowanych projektów – w odniesieniu do których Spółka zechce skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową – nie były/nie będą uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem CIT, w związku z prowadzeniem działalności na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub w ramach innego rodzaju działalności zwolnionej z opodatkowania CIT.

Innymi słowy, wszelkie koszty uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego nie będą uwzględniane w kalkulacji ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Koszty opisane powyżej nie zostały/nie zostaną również Spółce zwrócone.

Działalność związana z Projektami realizowanymi w latach 2021-2024 miała charakter (i) twórczy, (ii) systematyczny i (iii) polegający na wykorzystaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W szczególności, Spółka we własnym zakresie opracowywała nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi (w tym poprzez testowanie i walidację nowych/ulepszonych produktów/procesów/ usług itp.), jak również nowe koncepcje, narzędzia, rozwiązania, które dotychczas w Spółce nie występowały lub były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniały się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce.

Ponadto, działalność ta była prowadzona w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany – tj. z wyznaczonymi celami do osiągnięcia, harmonogramem i zasobami (w tym źródłami finansowania).

Dodatkowo, wskazana działalność obejmowała wykorzystywanie zdobytej i dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do usprawniania działalności Spółki – tj. w szczególności do projektowania i tworzenia nowych i/lub zmienionych, usprawnianych procesów produkcyjnych lub operacyjnych oraz produktów.

W świetle powyższego, realizowane przez Spółkę w latach 2021-2024 Projekty, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jednocześnie, Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

9.

Końcowo, Spółka wskazuje, że w zakresie możliwości skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przez Spółkę została w przeszłości wydana interpretacja indywidualna z (…) r. ((…)). Interpretacja ta dotyczyła projektów realizowanych przez Spółkę w latach 2018-2021 oraz projektów o charakterze zbliżonym, realizowanych w kolejnych latach.

Interpretacja ta została następnie – w oparciu o postanowienie z (…) 2024 r. ((…)) wygaszona na podstawie art. 14e § 1a pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja podatkowa”) z uwagi na jej niezgodność z Interpretacją ogólną.

Niniejszy wniosek dotyczy innych projektów realizowanych przez Spółkę w latach 2021-2024. Niemniej, założenia dotyczące sposobu identyfikacji, dokumentowania oraz kalkulacji kosztów kwalifikowanych są analogiczne do założeń przedstawionych we wcześniejszym wniosku, z uwzględnieniem zmian wynikających z Interpretacji ogólnej oraz z wyłączeniem tych kategorii kosztów, które w poprzedniej interpretacji zostały uznane przez organ za niekwalifikowalne (tj. w zakresie dodatków przyznawanych pracownikom z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych).

W ocenie Spółki, fakt wygaśnięcia interpretacji indywidualnej z (…)r. nie oznacza, że wszystkie wnioski wynikające z tej interpretacji zostały uznane za nieprawidłowe. Wygaśnięcie interpretacji było konsekwencją tego, że w jednym, określonym aspekcie dotyczącym kwalifikowania do kosztów ulgi badawczo-rozwojowej należności pracowniczych związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, stanowisko wynikające z interpretacji indywidualnej pozostawało odmienne od stanowiska przedstawionego następnie w Interpretacji ogólnej.

Niemniej, z uwagi na formalne wygaśnięcie interpretacji indywidualnej z (…)r. Spółka nie może już korzystać z wynikającej z niej mocy ochronnej. Z tego względu Spółka składa niniejszy wniosek w celu potwierdzenia prawa Spółki do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym w odpowiedzi na wezwanie, wskazali Państwo, co następuje:

1.      W czym przejawia się twórczy charakter prowadzonych przez Państwa prac przy opisanych we wniosku Projektach?

Jak wskazano we wniosku, w praktyce, „twórczość” powinna być rozumiana w następujący sposób:

-         wystarczające jest działanie twórcze na skalę Spółki, tj. przedsiębiorca we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeśli analogiczne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot i wdrożone w innych firmach z branży – może być to opracowanie prototypu, projektu pilotażowego, jak również demonstrowanie, testowanie i walidacja nowych/ulepszonych produktów/procesów/usług itp.;

-         a zatem pod tym pojęciem można rozumieć opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań, które dotychczas w Spółce nie występowały lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce;

-         rezultat działalności twórczej powinien być (i) odpowiednio ustalony/wyodrębniony, gdy stanowi część większej całości (np. procesu), (ii) o indywidualnym charakterze – tj. wymaga kreatywności, a nie wyłącznie mechanicznych działań, (iii) oryginalny – tj. nie powinno istnieć wcześniej identyczne dzieło/rozwiązanie.

Poniżej Spółka wskazuje twórczy charakter w odniesieniu do poszczególnych projektów:

(…).

Podsumowując, wszystkie powyższe projekty składały się z działań mających na celu testowanie i walidację nowych/ulepszonych produktów/procesów/usług itp. i polegały głównie na opracowywaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań, które dotychczas w Spółce nie występowały lub były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce.

W szczególności, Spółka we własnym zakresie opracowywała nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi (w tym poprzez testowanie i walidację nowych/ulepszonych produktów/procesów/usług itp.), jak również nowe koncepcje, narzędzia, rozwiązania, które dotychczas w Spółce nie występowały lub były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniały się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce.

2.      Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem prac opisanych we wniosku, a jakie zasoby pozyskali Państwo w toku prowadzonych prac?

Wskazana działalność obejmowała wykorzystywanie zdobytej i dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności branżowych wykorzystywanych i pozyskanych w dotychczasowej działalności i/lub podczas szkoleń, do tworzenia nowych zastosowań, tj. do usprawniania działalności Spółki – tj. w szczególności do projektowania i tworzenia nowych i/lub zmienionych, usprawnianych procesów produkcyjnych lub operacyjnych oraz produktów.

Z kolei w toku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Spółka pozyskiwała głównie wiedzę o tym czy dane rozwiązanie jest możliwe do wykorzystania i wdrożenia w Spółce.

Powyższa odpowiedź dotyczy wszystkich wymienionych we wniosku Projektów.

3.      Jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują i rozwijają oraz zdobywają Państwo w ramach opisanej we wniosku działalności? Proszę o wskazanie konkretnych dziedzin wiedzy, z których dorobku Państwo korzystacie i które Państwo rozwijają oraz zdobywają.

Spółka wykorzystuje, rozwija i zdobywa wiedzę z zakresu prowadzonej działalności, tj. w szczególności koncentrującą się wokół głównej działalności Spółki w zakresie (…).

Powyższa odpowiedź dotyczy wszystkich wymienionych we wniosku Projektów.

4.      W ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Projekty objęte wnioskiem były realizowane zasadniczo w ramach zasobów posiadanych i/lub nabywanych przez Spółkę – jej pracowników, jej narzędzi i zasobów rzeczowych (…).

Spółka posiada wystarczającą kondycję finansową do finansowania tego typu działań.

Powyższa odpowiedź dotyczy wszystkich wymienionych we wniosku Projektów.

5.      Czy efekty pracy Spółki w zakresie opisanych we wniosku Projektów realizowanych przez Państwa w latach 2021-2024, których Spółka jest i będzie „twórcą”:

-      zawsze są i będą kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu?

-      nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

-      nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów?

Spółka wskazuje, iż efekty pracy Spółki w zakresie opisanych we wniosku Projektów realizowanych w latach 2021-2024, których Spółka jest i będzie „twórcą”:

-      nie zawsze są i będą kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu – gdyż prace rozwojowe są działalnością nakierowaną na m.in. wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji, projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług; (…);

-      nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

-      nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów.

Powyższa odpowiedź dotyczy wszystkich wymienionych we wniosku Projektów.

6.      Czy szkolenia o których mowa w pkt 4 związane są z działalnością będącą przedmiotem wniosku?

Szkolenia, o których mowa w punkcie 4 opisu stanu faktycznego zawartego w złożonym wniosku mogły dotyczyć zarówno działalności będącej przedmiotem wniosku, tj. działalności badawczo- rozwojowej, jak również innych obszarów.

Wiedza i doświadczenie nabyte podczas tych szkoleń mogą być wykorzystywane podczas realizacji tych projektów z działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższa odpowiedź dotyczy wszystkich wymienionych we wniosku Projektów.

7.  Czy uzyskują Państwo również przychody z zysków kapitałowych, jednakże w stosunku do tych przychodów nie zamierzają Państwo korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową?

Spółka może uzyskiwać okazjonalnie przychody z zysków kapitałowych, jednak w odniesieniu do tych przychodów nie będzie korzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Pytania

1)  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym realizowane przez Spółkę w latach 2021-2024 Projekty, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2)  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydatki na nabycie materiałów i surowców, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT – oraz na pokrycie ewentualnych innych kosztów wskazanych w katalogu z art. 18d ust. 2 pkt 2a) – 5) ustawy o CIT, tj. wydatki na:

•      nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

•      ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

•      odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

-     przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

-     prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

-     odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

-     opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego,

-     wykorzystywanych przy wykonywaniu wybranych projektów (w tym Projektów) związanych z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT?

3)  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wszelkiego rodzaju wydatki (opisane w punkcie 4 przedstawionego stanu faktycznego) dotyczące tzw. kosztów pracowniczych, związane z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę w latach 2021-2024 i dokumentowane w sposób opisany w przedstawionym stanie faktycznym mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT?

4)  Czy Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024 poprzez złożenie korekty rocznych zeznań CIT za te okresy?

Jednocześnie Spółka wskazuje, że pytania objęte niniejszym wnioskiem nie dotyczą stricte możliwości zaliczania do kosztów kwalifikowanych należności pracowniczych za czas usprawiedliwionej nieobecności, w szczególności za czas urlopu oraz choroby, w zakresie objętym Interpretacją ogólną, choć element ten jest częścią ogólnych założeń metodologii przedstawionej w stanie faktycznym.

Państwa stanowisko w sprawie

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym:

1)  Realizowane przez Spółkę w latach 2021-2024 Projekty, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

2)  Wydatki na nabycie materiałów i surowców, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT – oraz na pokrycie ewentualnych innych kosztów wskazanych w katalogu z art. 18d ust. 2 pkt 2a) – 5) ustawy o CIT, tj. wydatki na:

•      nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

•      ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

•      odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

-     przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

-     prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

-     odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

-     opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego,

-     wykorzystywanych przy wykonywaniu wybranych projektów (w tym Projektów) związanych z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

3)  Wszelkiego rodzaju wydatki (opisane w punkcie 4 przedstawionego stanu faktycznego) dotyczące tzw. kosztów pracowniczych, związane z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę w latach 2021 – 2024 i dokumentowane w sposób opisany w przedstawionym stanie faktycznym mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

4)  Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-024 poprzez złożenie korekty rocznych zeznań CIT za te okresy.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie przedstawionego powyżej stanowiska.

Ramy prawne.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie o CIT jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jednocześnie – stosownie do pkt 27 tej regulacji, ilekroć w ustawie o CIT jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a)  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b)  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą m.in. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą m.in. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie o CIT jest mowa o pracach rozwojowych, oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jednocześnie, jak stanowi 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak stanowi art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Dodatkowo – mając na uwadze ust. 2 omawianej regulacji – za koszty kwalifikowane uznaje się:

•      poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

•      poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

•      nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

•      nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

•      ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

•      odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a)  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b)  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c)  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d)  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Jednocześnie – jak wynika z ust. 5 analizowanej regulacji – koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, zgodnie z ust. 6 tej regulacji, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jednocześnie, jak stanowi ust. 7 omawianej regulacji – w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r. – kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a tej regulacji, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a tej regulacji;

2)  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a tej regulacji – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a omawianej regulacji, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5 tej regulacji;

3)  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3 tej regulacji.

Z kolei, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., w myśl ust. 7 analizowanej regulacji, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a tej regulacji, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a tej regulacji;

2)  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a tej regulacji – 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a tej regulacji, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5 tej regulacji;

3)  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3 tej regulacji, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a tej regulacji.

Zgodnie z przepisami przejściowymi – tj. art. 67 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) – przepisy m.in. art. 18d ust. 3d-3f i 7-9, art. 18ea-18ef i art. 24d ust. 9a ustawy o CIT, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą mają zastosowanie do wydatków poniesionych po dniu 31 grudnia 2021 r. Dodatkowo, stosownie do ust. 8 omawianej regulacji, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Do wskazanego powyżej ust. 8 tej regulacji, od 1 stycznia 2022 r. dodane zostało, że dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1 ustawy o CIT (tzw. ulga na innowacyjnych pracowników).

Jednocześnie, zgodnie z ust. 9 tej regulacji, przepisu ust. 8 powyżej zdanie drugie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 18da ustawy o CIT (tzw. zwrot gotówkowy).

W myśl art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Ponadto, § 2 tej regulacji stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem przywołanych powyżej regulacji, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe oznaczają:

1)  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W świetle powyższego, Wnioskodawca wskazuje, iż – w jego ocenie – Spółka nie realizuje w omawianym stanie faktycznym badań naukowych w myśl wskazanej powyżej regulacji.

Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Dodatkowo, w doktrynie oraz w stanowisku organów podatkowych i sądów administracyjnych wskazuje się, iż w przypadku działalności badawczo-rozwojowej konieczne jest, aby spełnione były kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” – przy czym zasadniczo badania naukowe odnoszą się do „zwiększenia zasobów wiedzy”, zaś „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy odnosi się do tworzenia nowych zastosowań” to kryterium prac rozwojowych. Wskazuje się również, że ostateczny wynik prowadzonych prac badawczo-rozwojowych powinien być niepewny.

Doprecyzowując poszczególne kryteria, należy wskazać, iż w praktyce poszczególne pojęcia powinny być analizowane w oparciu o następujące przesłanki:

• Twórczość:

Wystarczające jest działanie twórcze na skalę Spółki, tj. przedsiębiorca we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeśli analogiczne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot i wdrożone w innych firmach z branży – może być to opracowanie prototypu, projektu pilotażowego, jak również demonstrowanie, testowanie i walidacja nowych/ulepszonych produktów/procesów/usług itp.

A zatem pod tym pojęciem można rozumieć opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań, które dotychczas w Spółce nie występowały lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce.

Rezultat działalności twórczej powinien być (i) odpowiednio ustalony/wyodrębniony, gdy stanowi część większej całości (np. procesu), (ii) o indywidualnym charakterze – tj. wymaga kreatywności, a nie wyłącznie mechanicznych działań, (iii) oryginalny – tj. nie powinno istnieć wcześniej identyczne dzieło/rozwiązanie.

• Systematyczność:

Oznacza, iż działalność badawczo-rozwojowa powinna być prowadzona w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany.

Nie jest konieczne, aby działalność badawczo-rozwojowa była prowadzona stale/długotrwale – może być nawet incydentalna.

Wystarczające jest zaplanowanie i przeprowadzenie chociaż jednego projektu w ramach działalności badawczo-rozwojowej – z wyznaczonymi celami do osiągnięcia, harmonogramem i zasobami (w tym źródła finansowania).

• Wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań:

Wystarczające jest zdobycie i wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności w celu planowania produkcji, czy projektowania/tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów/procesów itp.

Mając na uwadze charakter Projektów realizowanych przez Spółkę w latach 2021-2024 – w ocenie Wnioskodawcy – spełniają one powyższe warunki uznania ich za prace rozwojowe w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Spełnione są bowiem wszystkie wskazane powyżej przesłanki, tj.:

•      Spółka (i jej pracownicy) wykorzystują zdobytą i dostępną wiedzę do usprawnienia działalności Spółki – w szczególności do projektowania i tworzenia nowych i/lub zmienionych, usprawnionych procesów produkcyjnych lub operacyjnych oraz produktów;

•      działania Spółki mają twórczy charakter, gdyż Spółka we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi (w tym poprzez testowanie i walidację nowych/ulepszonych produktów/procesów/usług itp.), jak również nowe koncepcje, narzędzia, rozwiązania, które dotychczas w Spółce nie występowały lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce;

•      rezultat działalności Spółki jest również oryginalny, kreatywny i ma indywidualny charakter;

•      działalność ta prowadzona jest również w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany – tj. z wyznaczonymi celami do osiągnięcia, harmonogramem i zasobami (w tym źródłami finansowania).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, Projekty realizowane przez Spółkę w latach 2021-2024 spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, zawartą w ustawie o CIT.

Ad. 2

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, na podstawie art. 18d ustawy o CIT, jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Dodatkowo – koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pod warunkiem, że nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Tym samym – koszty materiałów i surowców: (i) w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej oraz (ii) które nie zostały zwrócone lub odliczone od podstawy opodatkowania przez podatnika – mogą być klasyfikowane do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, podlegających odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ustawy o CIT.

Należy przy tym wskazać, iż pojęcia „materiały” oraz „surowce”, nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT.

W praktyce organów podatkowych, w celu ustalania zakresu zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy posługiwać się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

Jednocześnie, w celu ustalenia jakie znaczenie mają „materiały”, należy się odwołać do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, w której wskazano, iż materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Organy podatkowe wskazują, iż powyższe znajduje potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.”.

Powyższe stanowisko w zakresie interpretacji pojęć „materiały” oraz „surowce” na gruncie ulgi badawczo-rozwojowej zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 września 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.291.2021.2.PC).

Mając na uwadze powyższe – Wnioskodawca podkreśla, iż materiały oraz surowce wykorzystywane przez Spółkę – takie jak przykładowo (…) (w tym testowane) w procesach produkcyjnych – wypełniają dyspozycję wskazanych powyżej pojęć.

Dodatkowo, koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w prowadzonych projektach badawczo-rozwojowych nie były/nie będą rekompensowane Spółce w żadnej formie oraz nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania CIT.

Ponadto, wydatki na nabycie materiałów i surowców były ponoszone w celu realizacji prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej – w szczególności w trakcie realizowanych analiz, testów i prób.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, poniesione przez Spółkę koszty materiałów i surowców związane z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę można uznać za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ustawy o CIT.

Ponadto, inne koszty zawarte w katalogu z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, które (i) nie zostały/nie zostaną Spółce zwrócone ani odliczone od podstawy opodatkowania, (ii) stanowią koszty uzyskania przychodów, (iii) są związane z działalnością badawczo-rozwojową – również mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ustawy o CIT.

Ad. 3

Odnosząc się do kwestii uznania tzw. kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane, należy wskazać, że przepisy ustawy o CIT umożliwiają uznanie za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy wykonują prace badawczo-rozwojowe.

Tym samym, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie części wynagrodzenia, a także innych świadczeń wypłacanych pracownikom oraz składek na ubezpieczenia społeczne od tych przychodów pracowników zajmujących się działalnością badawczo-rozwojową, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. Należy bowiem podkreślić, iż – zgodnie z przepisami ustawy o CIT – koszty kwalifikowane związane z wynagrodzeniem pracowników odnoszą się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Kosztem kwalifikowanym może być bowiem wynagrodzenie (w tej części ogółu czasu pracy, w jakiej wykonywane przez pracownika były czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową), przy czym – w ocenie Wnioskodawcy – na wynagrodzenie składają się takie elementy jak m.in.:

•      koszty wynagrodzenia zasadniczego brutto,

•      koszty składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek,

•      koszt składek na Pracownicze Plany Kapitałowe, finansowane przez Spółkę,

•      różnego rodzaju premie (przykładowo premie kwartalne, roczne, świąteczne, urlopowe),

•      nagrody pieniężne i rzeczowe (przykładowo nagrody jednorazowe za osiągnięcia),

•      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,

•      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,

•      refundacja kosztów okularów korekcyjnych,

•      koszty abonamentów medycznych,

•      koszty kart Multisport,

•      koszty ubezpieczenia na życie,

•      koszty szkoleń,

•      diety i inne koszty podróży służbowych.

W ocenie Spółki, wskazane powyżej koszty wynagrodzeń pracowników ponoszone przez Spółkę w części, w jakiej czas pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że świadczenia i dodatki finansowane ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie są traktowane przez Spółkę jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Zdaniem Spółki, koszty kwalifikowane mogą obejmować również należności wypłacane pracownikom za czas usprawiedliwionej nieobecności, w szczególności za czas urlopu oraz choroby, wraz z odpowiadającymi im składkami finansowanymi przez Spółkę jako płatnika.

Powyższe podejście jest zgodne z Interpretacją ogólną, w której Minister Finansów stwierdził, że „zarówno czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego, za które przysługuje wynagrodzenie chorobowe, nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy z odprowadzaniem składek z tytułu zatrudnienia. W świetle powyższego nie ma zatem podstaw prawnych do wyłączenia z katalogu kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej należności poniesionych przez pracodawcę, stanowiących, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychód pracownika realizującego działalność badawczo-rozwojową, a uzyskanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu usprawiedliwionej nieobecności”. Zatem należności za czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika, w szczególności za czas urlopu oraz choroby, wraz z odpowiadającymi im składkami finansowanymi przez Spółkę jako płatnika, będą uwzględniane w kalkulacji kosztów kwalifikowanych według miesięcznej proporcji zaangażowania danego pracownika w działalność badawczo-rozwojową.

Jednocześnie Spółka ponownie podkreśla, iż element dotyczący należności za czas usprawiedliwionej nieobecności pracowników ma charakter składowy i został opisany wyłącznie w celu pełnego i rzetelnego przedstawienia stanu faktycznego. Spółka przyjmuje w tym zakresie stanowisko wynikające z Interpretacji ogólnej i nie oczekuje wydania interpretacji indywidualnej, której przedmiotem byłoby stricte zagadnienie już objęte Interpretacją ogólną.

Ponadto, zdaniem Spółki, w przypadku premii, nagród oraz innych podobnych składników wynagrodzenia należnych za okresy dłuższe niż miesiąc, współczynnik powinien być ustalany w odniesieniu do miesiąca, w którym dany składnik wynagrodzenia został poniesiony przez Spółkę, tj. zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, dla potrzeb kalkulacji kosztów kwalifikowanych należy stosować proporcję właściwą dla miesiąca poniesienia tego kosztu.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 listopada 2024 r. (sygn. II FSK 226/22 oraz sygn. II FSK 227/22), w których sąd przyjął, iż „proporcja za premię miesięczną jak i za okresy dłuższe niż miesiąc tj. kwartał/półrocze/rok, powinna być obliczana według czasu przepracowanego (przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy pracownika), w miesiącu w którym premia została poniesiona”.

Zatem w przypadku premii, nagród oraz innych świadczeń pracowniczych wypłacanych za okresy dłuższe niż miesiąc, proporcja czasu przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej powinna być ustalana w odniesieniu do miesiąca, w którym dane świadczenie zostało poniesione przez podatnika, tj. zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie, w sytuacji, gdy w danym miesiącu określony pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas takie wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami na ubezpieczenia społeczne nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych.

Należy przy tym wskazać, iż w praktyce organów podatkowych podkreśla się, że ustawodawca nie narzucił podatnikom formy/sposobu dokumentowania wydatków na wynagrodzenia pracowników wykonujących działalność badawczo-rozwojową. Faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza bowiem o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia stanowią koszty kwalifikowane.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych – przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 kwietnia 2026 r. (sygn. 0114‑KDIP2‑1.4010.30.2026.2.JF), w której organ uznał, że:

•      „przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości”; „w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej”;

•      „ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi”;

•      „w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z: (i) 2 czerwca 2026 r. (0111-KDIB1-3.4010.187.2026.2.ZK) oraz (ii) 19 maja 2025 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.133.2025.2.DK).

Końcowo, Wnioskodawca podkreśla, iż wydatki na wynagrodzenia pracowników nie będą rekompensowane Spółce w żadnej formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania CIT.

Reasumując, w ocenie Spółki, wszelkiego rodzaju wydatki (opisane w punkcie 4 przedstawionego stanu faktycznego) dotyczące tzw. kosztów pracowniczych, związane z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę w latach 2021-2024 i dokumentowane w sposób opisany w przedstawionym stanie faktycznym mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Ad. 4

Mając na uwadze przywołane powyżej regulacje ustawy o CIT oraz praktykę organów podatkowych, należy wskazać, iż – aby istniało prawo do odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym na działalność badawczo-rozwojową – powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

•      podatnik prowadził działalność badawczo-rozwojową i poniósł koszty z tego tytułu,

•      koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

•      koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ustawy o CIT,

•      koszty te nie są uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem CIT (np. z uwagi na zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej),

•      w ewidencji, o której mowa w ustawie o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

•      podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

•      kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

•      koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W analizowanej sytuacji – warunki te są/będą spełnione. Spółka bowiem podkreśla, iż w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024:

•      Spółka realizowała działalność badawczo-rozwojową i ponosiła koszty z tego tytułu,

•      koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o CIT,

•      koszty na działalność badawczo-rozwojową – tj. koszty dotyczące surowców i materiałów, a także tzw. koszty pracownicze (oraz ewentualne inne koszty wskazane w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT) – mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ustawy o CIT,

•      koszty te nie są uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem CIT (np. z uwagi na zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej),

•      w ewidencji, o której mowa w ustawie o CIT, Spółka będzie w stanie wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej – w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024,

•      w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024 – Spółka wykaże w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu poprzez złożenie korekt zeznań za lata 2021-2024,

•      kwota możliwych do odliczenia kosztów kwalifikowanych nie przekroczy limitów określonych w ustawie o CIT,

•      wskazane koszty kwalifikowane nie zostały/nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

W szczególności – Wnioskodawca podkreśla, iż Spółka będzie posiadała dokumenty w zakresie kosztów kwalifikowanych stanowiących podstawę do kalkulacji ulgi na działalność badawczo-rozwojową, dotyczących kosztów zużytych materiałów i surowców (lub innych kosztów) w związku z prowadzonymi projektami.

Dodatkowo, w odniesieniu do tzw. kosztów pracowniczych – Spółka będzie miała możliwość wyodrębnienia kosztów związanych z czasem pracy pracowników przeznaczonym na działalność badawczo-rozwojową i będą one dokumentowane w sposób opisany w niniejszym wniosku.

Jednocześnie – zdaniem Wnioskodawcy – w związku z faktem, iż Spółka złożyła już zeznania za lata 2021-2024, w których nie wykazała kosztów kwalifikowanych dotyczących ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w celu uwzględnienia tych kosztów, Spółka jest uprawniona do złożenia korekt rocznych zeznań za te lata, z uwzględnieniem 5-letniego okresu przedawnienia, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej (w szczególności art. 81 Ordynacji podatkowej).

Stanowisko w zakresie możliwości wykazania kosztów kwalifikowanych dotyczących ulgi na działalność badawczo-rozwojową w drodze korekty zeznania znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe – przykładowo w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 29 lipca 2021 r. (sygn. 0114‑KDIP2-1.4010.147.2021.2.PD).

Reasumując – w ocenie Wnioskodawcy – Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024 (z uwzględnieniem okresu przedawnienia), poprzez złożenie korekt rocznych zeznań za te lata i wykazania w nich kosztów kwalifikowanych poniesionych przez Spółkę w tych latach.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop,

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

W celu stwierdzenia, czy opisana w stanie faktycznym działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

·      w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

·      w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w związku z wyznaczonym celem ciągłego doskonalenia jakości oraz efektywności produkcyjnej, Spółka podejmuje szereg czynności posiadających cechy szeroko rozumianych działań badawczo-rozwojowych związanych z pracami rozwojowymi. W szczególności, Spółka opracowuje (…). Ponadto, zakres prac rozwojowych realizowanych przez Spółkę obejmuje badania nad możliwością zastosowania nowych materiałów produkcyjnych oraz nowych technologii produkcji, a także badania nad wprowadzeniem innowacyjnych rozwiązań produkcyjnych.

Działalność związana z Projektami realizowanymi w latach 2021-2024 miała charakter twórczy, systematyczny i polegający na wykorzystaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wszystkie wymienione we wniosku projekty składały się z działań mających na celu testowanie i walidację nowych/ulepszonych produktów/procesów/usług itp. i polegały głównie na opracowywaniu nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań, które dotychczas w Spółce nie występowały lub były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce. W szczególności, Spółka we własnym zakresie opracowywała (…), jak również nowe koncepcje, narzędzia, rozwiązania, które dotychczas w Spółce nie występowały lub były na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniały się od tych, które dotychczas funkcjonowały w Spółce.

Wskazana działalność obejmowała wykorzystywanie zdobytej i dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności branżowych wykorzystywanych i pozyskanych w dotychczasowej działalności i/lub podczas szkoleń, do tworzenia nowych zastosowań, tj. do usprawniania działalności Spółki – tj. w szczególności do projektowania i tworzenia nowych i/lub zmienionych, usprawnianych procesów produkcyjnych lub operacyjnych oraz produktów. Z kolei w toku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Spółka pozyskiwała głównie wiedzę o tym czy dane rozwiązanie jest możliwe do wykorzystania i wdrożenia w Spółce. Spółka wykorzystuje, rozwija i zdobywa wiedzę z zakresu prowadzonej działalności, tj. (…).

Działalność ta była prowadzona w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany – tj. z wyznaczonymi celami do osiągnięcia, harmonogramem i zasobami (w tym źródłami finansowania).

Działania o rutynowym i okresowym charakterze, nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku.

Realizowane przez Spółkę w latach 2021-2024 Projekty, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W świetle cytowanych powyżej przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego zgodzić się z Państwem należy, że realizowane przez Spółkę w latach 2021-2024 Projekty, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2 - 4

W myśl art. 18d ust. 2 updop,

Stosownie do art. 18d ust. 5 updop,

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

Art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

Art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-     podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-     koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

-     ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-     jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-     w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-     podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-     kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-     koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do kosztów poniesionych na zakup materiałów i surowców należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 522 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości.

Zatem, surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Dalej mówiąc o ponoszonych przez Państwa kosztach nabycia sprzętu specjalistycznego wskazać należy, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania w szczególności, oznacza że wymieniony katalog sprzętów nie jest zamknięty.

Wg internetowego słownika języka polskiego PWN, „sprzęt” to: przedmiot użytkowy, przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach. Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sprzęt to każdy przedmiot użytkowy jak mebel, narzędzie, naczynie, to przedmioty używane w określonym celu, związane z jakąś dziedziną.

Z kolei, „specjalistyczny” wg słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza m.in. związany z pewną specjalnością.

Z przywołanego art. 18d ust. 2 pkt 2a updop wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

- sprzęt nie stanowi środka trwałego,

- zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz

- jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, mogą stanowić wyłącznie wydatki poniesione na sprzęt specjalistyczny nie stanowiący u podatnika środka trwałego.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

·      na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

·      na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się:

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 4a ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o CIT nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem aparatury naukowo-badawczej.

W świetle wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego, aparatura naukowo-badawcza, to zestawy urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o małym stopniu uniwersalności i wysokich parametrach technicznych (zazwyczaj wyższych o kilka rzędów dokładności pomiaru w stosunku do typowej aparatury stosowanej dla celów produkcyjnych lub eksploatacyjnych). Do aparatury naukowo-badawczej nie zalicza się sprzętu komputerowego i innych urządzeń nie wykorzystywanych bezpośrednio do realizacji prac B+R.

Pojęcie aparatury badawczo-rozwojowej, w świetle wyjaśnień statystycznych, odnosi się do zestawów urządzeń badawczych, pomiarowych lub laboratoryjnych o wysokich parametrach technicznych i ograniczonej uniwersalności. Aparatura ta ma zatem charakter techniczny i materialny oraz występuje w postaci urządzeń lub ich zespołów.

Odnosząc się z kolei do kosztów uzyskania i utrzymania patentu należy wskazać, że zgodnie z cytowanym już wyżej art. 18d ust. 2 pkt 5 updop,

Ustawodawca w ww. przepisie wprost uznał za koszty kwalifikowane koszty uzyskania i utrzymania patentu, a także ochrony własności intelektualnej ponoszone w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, wydatki na nabycie materiałów i surowców, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT – oraz na pokrycie ewentualnych innych kosztów wskazanych w katalogu z art. 18d ust. 2 pkt 2a) – 5) ustawy o CIT, tj. wydatki na:

•      nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

•      ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

•      odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

-     przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

-     prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

-     odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

-     opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego,

wykorzystywanych przy wykonywaniu wybranych projektów (w tym Projektów) związanych z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Ad. 3

Kwestią Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest, czy wydatki (opisane w punkcie 4 przedstawionego stanu faktycznego) dotyczące tzw. kosztów pracowniczych, związane z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę w latach 2021-2024 i dokumentowane w sposób opisany w przedstawionym stanie faktycznym mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm., dalej: „updof”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Z wniosku wynika, że w ramach ulgi badawczo-rozwojowej ponoszą Państwo również m.in. koszty składek na Pracownicze Plany Kapitałowe, finansowane przez Spółkę.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 192, dalej: „ustawa PPK”),

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. a ustawy PPK,

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a tej ustawy,

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK,

Uwzględniając powyższe uznać należy, że wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Wobec powyższego, koszty będące przedmiotem pytania oznaczonego nr 3 mogą stanowić koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

We własnym stanowisku wskazali Państwo również:

Ponadto, zdaniem Spółki, w przypadku premii, nagród oraz innych podobnych składników wynagrodzenia należnych za okresy dłuższe niż miesiąc, współczynnik powinien być ustalany w odniesieniu do miesiąca, w którym dany składnik wynagrodzenia został poniesiony przez Spółkę, tj. zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, dla potrzeb kalkulacji kosztów kwalifikowanych należy stosować proporcję właściwą dla miesiąca poniesienia tego kosztu. (…)

Zatem w przypadku premii, nagród oraz innych świadczeń pracowniczych wypłacanych za okresy dłuższe niż miesiąc, proporcja czasu przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej powinna być ustalana w odniesieniu do miesiąca, w którym dane świadczenie zostało poniesione przez podatnika, tj. zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Z ww. stanowiskiem nie można się zgodzić.

W przypadku wypłaty premii, nagród oraz innych podobnych składników wynagrodzenia za okres dłuższy niż jeden miesiąc, podstawą do wyliczenia proporcji czasu przeznaczonego na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy pracownika, powinien być okres, za który wypłacane jest to wynagrodzenie. Uwzględnienie czasu pracy poświęconego na działalność B+R w okresie, którego dotyczy to wynagrodzenie, pozwoli na rzetelne obliczenie czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej w okresie, którego dotyczy. Tym samym pozwoli także na prawidłowe, rzetelne obliczenie kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Tak ustalona proporcja będzie zatem odpowiadała faktycznemu uczestnictwu danego pracownika w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych w danym okresie za który należne są ww. świadczenia.

Sprzeczne z tym rozwiązaniem byłoby odliczenie ulgi B+R w stosunku w jakim dany pracownik uczestniczył w działalności B+R w miesiącu wypłaty premii, nagrody oraz innych podobnych składników wynagrodzenia za okres dłuższy niż jeden miesiąc. W okresie ich wypłaty bowiem dany pracownik w skrajnym przypadku mógłby w ogóle nie uczestniczyć w działalności B+R i wówczas Spółka w ogóle nie mogłaby odliczyć tych składników wynagrodzenia, które zostały wypłacone pracownikowi m.in. za udział w działalności B+R.

W tym kontekście, należy również zauważyć, że takie samo rozumienie przepisu przyświecało ustawodawcy. Brzmienie przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wskazuje, że odliczyć w ramach ulgi B+R można wynagrodzenie wypłacone pracownikowi, w takiej części, w jakiej uczestniczył w działalności badawczo-rozwojowej w danym miesiącu. W konsekwencji, jeśli np. dana premia, nagroda oraz inne podobne składniki wynagrodzenia dotyczą okresu kilku miesięcy, to powinny zostać odliczone w ramach ulgi B+R w takiej części, w jakiej pracownik ją otrzymujący uczestniczył w działalności badawczo-rozwojowej w miesiącach wchodzących do tego okresu.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie, jest nieprawidłowe.

Wskazać należy, że możliwość korekty zeznań podatkowych CIT-8 regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej:

Stosownie do art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 70 § 1 o.p.:

Wobec powyższych wyjaśnień za prawidłowe należy uznać Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024 poprzez złożenie korekty rocznych zeznań CIT za te okresy.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

-     realizowane przez Spółkę w latach 2021-2024 Projekty, stanowiące prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

-     wydatki na nabycie materiałów i surowców, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT – oraz na pokrycie ewentualnych innych kosztów wskazanych w katalogu z art. 18d ust. 2 pkt 2a) – 5) ustawy o CIT, tj. wydatki na:

•      nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

•      ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

•      odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;

•      uzyskanie i utrzymanie patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

-     przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

-     prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

-     odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

-     opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego,

wykorzystywanych przy wykonywaniu wybranych projektów (w tym Projektów) związanych z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

-     wydatki (opisane w punkcie 4 przedstawionego stanu faktycznego) dotyczące tzw. kosztów pracowniczych, związane z pracami rozwojowymi realizowanymi przez Spółkę w latach 2021-2024 i dokumentowane w sposób opisany w przedstawionym stanie faktycznym mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, w części dotyczącej:

-     sposobu ustalania współczynnika do premii, nagród oraz innych podobnych składników wynagrodzenia należnych za okresy dłuższe niż miesiąc - jest nieprawidłowe,

-     w pozostałym zakresie – jest prawidłowe,

-     Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, w odniesieniu do Projektów realizowanych w latach 2021-2024 poprzez złożenie korekty rocznych zeznań CIT za te okresy - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Odnosząc się do powołanych wyroków, należy zauważyć, że orzeczenia sądowe wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny - zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.