0111-KDIB1-3.4010.224.2026.2.JMS

 

Interpretacja indywidualna
- stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

24 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 kwietnia 2026 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.  

 

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 10 czerwca 2026 r.

 

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na m.in. tworzeniu oprogramowania (…).

Flagowym produktem Wnioskodawcy jest System (…). Podstawowym zadaniem systemu jest (…). (…). System łączy w sobie (…) oraz wiedzę ekspertów z zakresu zarówno (…), jak i technologii informatycznych.

Poza systemami (…), Wnioskodawca stworzył specjalistyczne oprogramowanie takie jak autorski System (…), który aktualnie jest użytkowany przez (…). Zadaniem systemu jest (…).

Kolejnym przykładem działalności Wnioskodawcy związanej z programowaniem, jest stworzenie systemu (…), który jest (…).

Ponadto, Wnioskodawca uczestniczy również w rozwoju systemu (…).

Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności na bieżąco wytwarza, rozwija i ulepsza nowoczesne rozwiązania informatyczne, w tym oprogramowanie do (…) (dalej: „(…)”).

Powyższe produkty są tworzone przez Wnioskodawcę w oparciu o technologie dostarczane przez (…) oraz inne, (…).

Działalność Wnioskodawcy polega więc nie tylko na wytworzeniu określonego produktu, ale również na jego wdrożeniu i rozwoju zgodnie z oczekiwaniami odbiorców. Dodatkowo Wnioskodawca nieustannie rozwija wewnętrzne funkcje platformy (…). Zakres powyższych prac obejmuje m.in. tworzenie nowych mechanizmów, funkcjonalności oraz wersji istniejących rozwiązań, jak również ich rozbudowę na platformie. Działania te nie będą miały charakteru prac obejmujących działania rutynowe i okresowe zmiany oraz nie będą dotyczyć:

1) czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych produktów i usług,

2) administrowania serwisów,

3) czynności serwisowych.

Spółka prowadzi Działalność poprzez pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz umów o dzieło i umów zlecenie. Spośród pracowników zaangażowanych przez Spółkę do pracy o charakterze rozwojowym można wyróżnić grupę informatyków i innych specjalistów, m.in. testerów (dalej: „Specjaliści”), zajmujących się bezpośrednio opracowywaniem i testowaniem nowych lub ulepszonych rozwiązań. Osoby zatrudnione w zespołach testujących nowe lub ulepszone produkty przeznaczają tylko cześć swojego czasu pracy na testowanie manualne, a w pozostałym zakresie angażowani są w działalność badawczo-rozwojową. W związku z tym Wnioskodawca ponosi na rzecz Specjalistów koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz koszty sfinansowanych przez Wnioskodawcę składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Wobec tego Wnioskodawca ponosi koszty obejmujące wynagrodzenie zasadnicze wynikające z umowy o pracę oraz dodatki do wynagrodzenia takie jak: składka na fundusz emerytalny, premie okresowe/nagrody/bonusy, a także w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe (dalej: „Koszty Pracownicze”).

Wnioskodawca prowadzi ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie kosztów związanych z działalnością związaną z tworzeniem i ulepszaniem oprogramowania nieprzerwanie od 2017 r. W ramach realizowanych projektów Wnioskodawca ponosił Koszty Pracownicze. Spółka nie ponosiła w tym czasie innych znaczących kosztów związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z tym, iż Specjaliści prowadzili zestawienia godzin poświęconych na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca dysponuje ewidencją umożliwiającą mu wyodrębnienie Kosztów Pracowniczych poniesionych na rzecz poszczególnych Specjalistów w takiej części, w jakiej czas danego Specjalisty przeznaczony był na faktyczną realizację działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do ogólnego czasu pracy tego Specjalisty w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie (tj. po wyłączeniu Kosztów Pracowniczych niezwiązanych z działalnością B+R Wnioskodawcy).

Prowadzony przez Spółkę sposób ewidencjonowania wydatków poniesionych na działalność badawczo-rozwojową odpowiada wymogom wyodrębnienia w ewidencji w rozumieniu art. 9 ust. 1b ustawy o CIT. Czas pracy spędzony przez konkretnego Specjalistę przy danym projekcie może zostać jednoznacznie określony. Wobec powyższego, możliwe jest określenie, jaką część ogólnego czasu pracy w danym miesiącu Specjalista poświęcił na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Prace realizowane w ramach projektów, ukierunkowane są na nowe, innowacyjne odkrycia i ustalenia. Wnioskodawca przeprowadza je na podstawie oryginalnych, unikatowych i nietuzinkowych założeń i hipotez. Specjaliści zaangażowani w projekty, wykonują działalność kreacyjną, której rezultaty mają indywidualny i oryginalny charakter. Opracowanie rozwiązań oferowanych przez Wnioskodawcę wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki, a także wiedzy eksperckiej z dziedzin, w których produkty i rozwiązania Wnioskodawcy mają znaleźć zastosowanie.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że legitymuje się interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 marca 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.767.2023.2.JMS, w której zadano następujące pytania:

   1. Czy działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i oprogramowania opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT?

   2. Czy Wnioskodawca może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego?

 

Stanowisko własne Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

   1. Działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania opisana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowi działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 ustawy CIT;

   2. Zdaniem Wnioskodawcy może on dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Kosztów Pracowniczych Specjalistów w części dotyczącej realizacji działalności B+R Wnioskodawcy zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego;

    - uznano za prawidłowe

Niniejszy wniosek dotyczy lat 2019 i kolejnych.

Uzupełnili Państwo wniosek w odpowiedzi na wezwanie, w następujący sposób:

   1. Jakie konkretnie kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci programów komputerowych (konkretne produkty) podlegające komercjalizacji - są przedmiotem wniosku?

Przedmiotem wniosku są autorskie prawa do programów komputerowych wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności, podlegające komercjalizacji.

Konkretnymi produktami (programami komputerowymi) będącymi przedmiotem wniosku są:

- (…);

- (…);

- (…).

Przedmiotem wniosku są ww. programy komputerowe. Każdy z wymienionych systemów ma budowę modułową, a poszczególne moduły (podprogramy) stanowią funkcjonalnie wyodrębnione części, z których każda - jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze - stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Programy komputerowe będące przedmiotem wniosku są wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umów o pracę (…), a także - w zakresie, w jakim to dotyczy danego okresu - przez osoby współpracujące na podstawie umów zlecenia, umów o dzieło i B2B. Wnioskodawca, jako osoba prawna, prowadzi działalność za pośrednictwem zatrudnionych przez siebie osób fizycznych; całość koncepcji, koordynacja prac oraz prawa autorskie do efektów prac przysługują Wnioskodawcy.

   2. Czy programy komputerowe, będące przedmiotem wniosku, stanowią utwory w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które podlegają odrębnej ochronie?

W wyniku tworzenia, ulepszenia i rozwinięcia oprogramowania, tworzone są (…) i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do tworzonego oprogramowania oraz do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak wynika z powyższego, efektem prac Wnioskodawcy są (…) w rozumieniu definicji zawartej w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (akapity 80, 81, 83, 84 oraz 89):

„80. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji.⁶³ Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń.⁶⁴ Nie jest bowiem istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność.

 81. Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że za program komputerowy często uważany jest za zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu.⁶⁵ Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym, symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi. (…)

Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych:

„Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności” podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych.”

84. Zatem właściwe źródło interpretacji prawa unijnego używa pojęć: „oprogramowanie” (software), „sprzęt komputerowy” (hardware) i „program” niejako synonimicznie i implikuje, że interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z wszystkimi elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego. Na kanwie tego można uznać, że:

  - pojęcie „program komputerowy” utożsamienie jest z pojęciem „oprogramowanie” oraz, że interfejs może stanowić częścią nierozerwalnie związaną z programem komputerowym i funkcjonalnie łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym.

(…) 89. Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”.

Zgodnie z powyższym, efekty prac wykonywanych przez Wnioskodawcę wpisują się w ww. zakres pojęcia oprogramowania, a w konsekwencji podlegają w/w ochronie prawno-autorskiej.

   3. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Państwa praktyce gospodarczej zastosowano, co spowodowało, iż wytworzone i rozwijane programy komputerowe, będące przedmiotem wniosku, w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących u Państwa? Na czym polega oryginalność Państwa oprogramowania? Co powoduje, że oprogramowanie w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących, na czym polega unikatowość tych konkretnych oprogramowań, co pozwala uznać je za nowatorskie?

Wnioskodawca legitymuje się opiniami o innowacyjności sporządzonymi przez niezależne podmioty:

- (…);

- (…).

Wskazać należy, że Wnioskodawca stworzył (…), a system (algorytm) uwzględnia warunki i ograniczenia, które wcześniej nie były rozpatrywane jednocześnie, tj. (…).

Do unikatowych cech oprogramowania można zaliczyć:

(…).

W opinii (…) wskazano, że w skali globalnej istnieje wiele wariantów problemu związanego z (…), jednakże nie poruszają one takich czynników jak m.in. (…). W opinii tej wskazano także, że krajowe badania nie rozważały podobnych rozwiązań w kombinacji. Autor opinii podkreślił, że według najlepszej wiedzy, żaden z dostępnych na rynku produktów nie oferuje kompleksowej usługi (…) - żadne z istniejących rozwiązań nie oferowało połączenia takich funkcji w jednym produkcie. Dalej autor opinii wskazał, że żaden z funkcjonujących na rynku europejskim systemów nie uwzględniał takich czynników jak (…).

Funkcjonalności, które były wprowadzane do systemu obejmowały m.in. (…). Takie rozwiązanie zostało ocenione jako nie mające swojego odpowiednika na rynku.

W drugiej z opinii (…) wskazano, że jednym z najistotniejszych elementów systemu oferowanego przez Wnioskodawcę jest wykorzystanie (…). W opinii (…) wskazano, że o jakości (…) świadczy jego precyzja, polegająca na tym, że (…), korzystając z danych (…).

Stwierdzono także, że opiniowany (…) wykorzystuje innowacyjną koncepcję polegającą na (…).

W ramach konsultacji przeprowadzonych przez autora opinii (…) z ekspertem i konsultantem spółki (…) zauważono także, że system Wnioskodawcy posiada istotną cechę wyróżniającą ten system od rozwiązań oferowanych przez inne podmioty, a mianowicie (…). Takie podejście pozwala znacznie zwiększyć możliwość dostosowania monitorowanych parametrów do wymagań klienta oraz specyfiki (…), a także pozwala (…). Ponadto, przyjęta technologia nie skutkuje utratą gwarancji producenta (…), co ma miejsce w przypadku niektórych konkurencyjnych rozwiązań funkcjonujących na rynku. Podkreślono także istotne charakterystyczne funkcjonalności systemu, tj. możliwość wykrywania różnego rodzaju nadużyć polegających m.in. (…).

W podsumowaniu opinii (…) zawarto stwierdzenie, że „(…)”.

   4. Jakie cele na wstępie postawili sobie Państwo w zakresie realizowanych prac nad wytworzeniem i rozwojem oprogramowań w poszczególnych latach; jakie jest źródło finansowania zaplanowanych prac?

Celem prac było i jest tworzenie nowych oraz rozwijanie i ulepszanie istniejących programów komputerowych służących do (…). W poszczególnych latach Spółka stawiała sobie za cel opracowanie nowych mechanizmów, funkcjonalności i wersji istniejących rozwiązań oraz ich rozbudowę na platformie, w odpowiedzi na zidentyfikowane potrzeby rynku i kontrahentów. Prace nad oprogramowaniem (jego wytworzeniem, rozwojem i ulepszaniem) są finansowane ze środków własnych Spółki; nie są one zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.

   5. Jakie konkretnie cele zostały osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Efektem prac jest wytworzenie i rozwój wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 1 programów komputerowych ((…)), w tym opracowanie rozwiązań niewystępujących wcześniej, takich jak (…). Opracowanie tych rozwiązań nastąpiło w ramach następujących zasobów: zasoby ludzkie - (…); zasoby rzeczowe - (…); zasoby finansowe - środki własne Spółki.

   6. Na czym polega/będzie polegała systematyczność w odniesieniu do Państwa działań w zakresie wykonywanych przez Państwa czynności?

Prace będące przedmiotem wniosku są wykonywane w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, zgodnie z zamierzonym harmonogramem działania dla realizacji danego zakresu prac. Prace nie mają charakteru incydentalnego - są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, w oparciu o wewnętrzną metodykę pracy, obejmującą m.in. (…). W tym znaczeniu działania Spółki mają charakter systematyczny.

   7. Jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do programów komputerowych będących przedmiotem wniosku?

Spółka, w toku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, opracowywała i wdrażała wewnętrzne harmonogramy realizacji prac w odniesieniu do poszczególnych projektów dotyczących wytworzenia, rozwoju i ulepszania oprogramowania, w okresie prowadzenia tych prac. Harmonogramy te miały charakter wewnętrzny i roboczy - stanowiły narzędzie organizacji i planowania prac zespołów, a nie sformalizowane dokumenty zarządcze. Były realizowane odrębnie dla każdego z etapów wykonywania prac programistycznych i odnosiły się do poszczególnych etapów tworzenia oprogramowania (m.in. (…)). Obejmowały one planowane etapy prac nad poszczególnymi programami komputerowymi i modułami, co umożliwiało zachowanie dyscypliny pracy, zaplanowanie działań oraz dotrzymywanie terminów realizacji poszczególnych zadań.

Wszystkie harmonogramy zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do programów komputerowych będących przedmiotem wniosku. Harmonogramy obejmujące aktualnie prowadzone prace nad rozwojem oprogramowania są realizowane na bieżąco.

Harmonogramy odnosiły się do następujących programów komputerowych będących przedmiotem wniosku, w niżej wskazanych okresach:

- (…).;

- (…);

- (…).

Wskazane wyżej przedziały czasowe (np. (…)) obejmują zarówno okres wytworzenia danego programu komputerowego, jak i okres jego późniejszego rozwoju i ulepszania. Fundamenty (rdzeń) poszczególnych rozwiązań powstawały w pierwszych latach wskazanych okresów, natomiast prace prowadzone obecnie polegają przede wszystkim na dalszym rozwoju, optymalizacji i udoskonalaniu już wytworzonego oprogramowania. Taki sposób ujęcia zakresu czasowego prac - łączący moment wytworzenia oprogramowania z jego dalszym, ciągłym rozwojem - odpowiada stanowi faktycznemu ocenianemu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 27 czerwca 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1137/23.

Prowadzenie prac w oparciu o tak opracowane i konsekwentnie realizowane harmonogramy potwierdza zarazem systematyczny (zaplanowany, metodyczny i uporządkowany) charakter działalności Spółki, zgodnie z rozumieniem przyjętym w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP Box).

Działalność Wnioskodawcy cechuje:

(…);

1) uporządkowany, zaplanowany, metodyczny oraz systematyczny charakter pracy:

a) stworzenie modułu albo funkcjonalności jest zamkniętym procesem podzielonym przykładowo na etapy:

- faza początkowa - (…),

- faza projektowania - (…),

- faza realizacji - (…),

- faza testowania - (…),

- faza wdrożenia - (…),

- bez takiej sekwencji zdarzeń nie byłoby możliwe stworzenie określonego modułu, który (…);

  2) celem jest wykorzystanie już istniejących zasobów wiedzy, a także nabycie nowej wiedzy w trakcie procesu z zamierzeniem stworzenia nowych rozwiązań, funkcjonalności, wcześniej nie istniejących na rynku, w tym w praktyce Wnioskodawcy.

Opisany wyżej sposób postępowania to niejako opis modelowy, z zastrzeżeniem, że nie ma on charakteru niezmiennego, gdyż może różnić się w zależności od konieczności jego dostosowania do każdego procesu z osobna. W praktyce rzadko spotyka się bowiem sztywnie określone ramy działania w ramach procesów twórczych, których rezultat nie może zostać z góry przewidziany.

   8. Czy w wyniku wytworzenia i rozwoju oprogramowań, będących przedmiotem złożonego wniosku, nabyliście Państwo nową wiedzę, którą będą Państwo mogli wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

Tak. W wyniku wytworzenia i rozwoju oprogramowań Spółka nabywała i nabywa nową wiedzę (m.in. (…)), którą wykorzystuje i będzie mogła wykorzystywać w prowadzonej działalności - zarówno przy dalszym rozwoju istniejących produktów, jak i przy tworzeniu nowych rozwiązań.

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sadów administracyjnych, np. w wyroku WSA w Gliwicach z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1137/23:

„Wytworzenie oprogramowania jest wynikiem „wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Wystarczy więc element nowości zastosowania oprogramowania w rezultacie pracy twórczej programisty podjętej przy wykorzystaniu zasobów już dostępnej wiedzy. Efekt ten nie musi mieć charakteru „nowej wiedzy” w sensie odkryć naukowych. Skoro Skarżący podkreśla, że „wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie”, to właśnie te okoliczności zdają się potwierdzać prowadzenie przez Skarżącego działalności badawczo-rozwojowej.”

   9. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem wytwarzania i rozwoju programów komputerowych, będących przedmiotem wniosku?

Przed rozpoczęciem prac Spółka dysponowała profesjonalną wiedzą i wieloletnim doświadczeniem w zakresie programowania, inżynierii oprogramowania, matematyki i logiki, a także wiedzą ekspercką z dziedzin, w których produkty Spółki znajdują zastosowanie ((…)). Wiedza ta była wykorzystywana, łączona i kształtowana na potrzeby tworzenia nowych rozwiązań, a w toku prac była uzupełniana o wiedzę nowo pozyskiwaną dla celów realizacji poszczególnych projektów. Opracowanie rozwiązań oferowanych przez Spółkę wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki z wiedzą ekspercką z dziedzin zastosowania.                                               

               10. Czy prace związane z wytworzeniem i rozwojem konkretnych programów komputerowych, będących przedmiotem wniosku, które uważają Państwo za badawczo-rozwojowe, wpisują się we wszystkie niżej wymienione kryteria - jeżeli tak, to dlaczego. Proszę dokładnie wyjaśnić, czy prowadzone przez Państwa prace:

   - są ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska - umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

   - są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

   - ich efektem jest projektowanie i tworzenie przez Państwa produktów, procesów, usług, które - w stosunku do dotychczasowej Państwa działalności - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty, procesy, usługi w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej albo w ogóle w praktyce gospodarczej,

   - prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia)?

Wnioskodawca przedstawia poniżej okoliczności faktyczne odnoszące się do wymienionych kryteriów. Jednocześnie Wnioskodawca uprzejmie wskazuje, że samo przyporządkowanie (subsumcja) tych okoliczności pod ustawowe kryteria działalności badawczo-rozwojowej - stanowiące w istocie ocenę prawną prowadzonej działalności - należy do Organu, a nie do Wnioskodawcy; właśnie tej oceny dotyczy pytanie zadane we wniosku. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej. Niezależnie od powyższego, w warstwie faktycznej Wnioskodawca wskazuje, że:

   - prace są ukierunkowane na nowe, innowacyjne odkrycia i ustalenia - ich celem jest opracowywanie nowych funkcjonalności i rozwiązań (…) wcześniej niewystępujących w praktyce Spółki ani - jak wynika z opinii o innowacyjności - na rynku;

   - prace są oparte na oryginalnych, unikatowych i nietuzinkowych założeniach i hipotezach, a osoby w nie zaangażowane wykonują działalność kreacyjną, której rezultaty mają indywidualny i oryginalny charakter; nie obejmują one rutynowych i okresowych zmian;

   - ich efektem jest projektowanie i tworzenie produktów, procesów i usług o nowym, bardziej innowacyjnym, ulepszonym charakterze w stosunku do dotychczasowej działalności Spółki;

   - prowadzone prace przynoszą wyniki, które mogą być powtórzone i odtworzone (oprogramowanie jest utrwalone w kodzie źródłowym, a wiedza i rozwiązania są dokumentowane).

               11. Czy efekty Państwa pracy w zakresie wytworzenia i rozwoju programów komputerowych, będących przedmiotem wniosku, których Państwo są „twórcą”:

- zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem?

- zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu?

   - nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

          - nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów?

Podobnie jak w odniesieniu do pytania nr 10, ostateczna ocena, czy efekty pracy spełniają przesłanki utworu o twórczym, oryginalnym charakterze w rozumieniu właściwych przepisów, stanowi ocenę prawną należącą do Organu. W warstwie faktycznej Wnioskodawca wskazuje, że efekty jego prac będących przedmiotem wniosku odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, indywidualnym i twórczym charakterem, stanowią rezultat działalności kreacyjnej i nie są jedynie techniczną realizacją z góry określonych, powtarzalnych czynności, których rezultat dałoby się przewidzieć przed rozpoczęciem prac. Wytwarzane oprogramowanie różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy, jego kontrahentów oraz na rynku, co przejawia się we wprowadzaniu nowoopracowanych funkcjonalności, parametrów i zasad działania, będących skutkiem właściwie zaprojektowanego doboru wiedzy, technologii, narzędzi i języków programowania.

               12. Czy w wyniku Państwa programowania dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, czy w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstają nowe/zmienione/ulepszone programy komputerowe?

W wyniku prowadzonych prac powstają nowe, a także zmienione i ulepszone programy komputerowe (…), o nowym, bardziej innowacyjnym charakterze w stosunku do rozwiązań dotychczas funkcjonujących u Wnioskodawcy. W tym znaczeniu, w warstwie faktycznej, w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dochodzi do tworzenia nowych/zmienionych/ulepszonych programów komputerowych.

               13. Czy przy wytworzeniu i rozwoju programów komputerowych, będących przedmiotem wniosku, każdorazowo stosują Państwo standardowe metody programowania (narzędzia, technologie informatyczne), czy też stosowane przez Państwa technologie informatyczne i języki programowania są metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania? Czy stosują Państwo nowe i oryginalne techniki samego programowania?

Wnioskodawca wykorzystuje powszechnie dostępne technologie i języki programowania (m.in. (…)), jednak dobiera je i łączy w sposób dostosowany do tworzonego rozwiązania oraz tworzy w oparciu o (…). Oryginalność i unikatowość rozwiązań Wnioskodawcy wynika zatem nie z samego użycia określonych narzędzi, lecz z twórczego sposobu ich wykorzystania oraz z tworzonych autorskich algorytmów i rozwiązań, co potwierdzają powołane opinie o innowacyjności.

             14. Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Tak. Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania programów komputerowych oraz ich komercjalizacji na dotychczasowych zasadach. Wniosek obejmuje - obok zaistniałego stanu faktycznego - również zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca zastrzega, że nie może w sposób całkowicie pewny antycypować przyszłych okoliczności gospodarczych, niemniej na dzień udzielenia odpowiedzi nie planuje istotnej zmiany zasad prowadzenia działalności w tym zakresie.

                15.Kiedy osiągnęli/osiągną Państwo pierwszy dochód, do którego zamierzają Państwo zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku? Należy wskazać datę osiągnięcia przez Państwa pierwszego dochodu, do którego zamierzają Państwo zastosować ww. preferencyjną stawkę.

Jak wskazano we wniosku, dotyczy on lat 2019 i kolejnych, więc pierwszy dochód objęty wnioskiem został osiągnięty w roku 2019.

               19. Czy prowadzą Państwo odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy?

Jak wskazano w treści wniosku:

„Wnioskodawca prowadzi ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie kosztów związanych z działalnością związaną z tworzeniem i ulepszaniem oprogramowania nieprzerwanie od 2017 r. W ramach realizowanych projektów Wnioskodawca ponosił Koszty Pracownicze. Spółka nie ponosiła w tym czasie innych znaczących kosztów związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z tym, iż Specjaliści prowadzili zestawienia godzin poświęconych na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca dysponuje ewidencją umożliwiającą mu wyodrębnienie Kosztów Pracowniczych poniesionych na rzecz poszczególnych Specjalistów w takiej części, w jakiej czas danego Specjalisty przeznaczony był na faktyczną realizację działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do ogólnego czasu pracy tego Specjalisty w miesiącu, za który Wnioskodawca jest zobowiązany wypłacić wynagrodzenie (tj. po wyłączeniu Kosztów Pracowniczych niezwiązanych z działalnością B+R Wnioskodawcy).

Prowadzony przez Spółkę sposób ewidencjonowania wydatków poniesionych na działalność badawczo-rozwojową odpowiada wymogom wyodrębnienia w ewidencji w rozumieniu art. 9 ust. 1b ustawy o CIT. Czas pracy spędzony przez konkretnego Specjalistę przy danym projekcie może zostać jednoznacznie określony. Wobec powyższego, możliwe jest określenie, jaką część ogólnego czasu pracy w danym miesiącu Specjalista poświęcił na realizację działalności badawczo-rozwojowej.”

Zatem, tak. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję rachunkową w sposób zgodny z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy, w terminie przewidzianym dla tej czynności. Wnioskodawca przypomina, że prowadzi ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie kosztów związanych z działalnością w zakresie tworzenia i ulepszania oprogramowania nieprzerwanie od 2017 r.

               20. Czy w prowadzonej przez Państwa ewidencji rachunkowej wyodrębnią Państwo:

- każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

- przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

- koszty, o których mowa w art. 24e ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Jeśli nie, proszę o wskazanie przyczyn braku prowadzenia ewidencji w ww. sposób.

Tak. W prowadzonej ewidencji rachunkowej Wnioskodawca wyodrębnia: (i) każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; (ii) przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; oraz (iii) koszty, o których mowa w art. 24e ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde takie prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. W zakresie, w jakim Wnioskodawca wykorzystuje kwalifikowane prawo (prawa) w produkcie lub usłudze, a ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne prawo nie jest możliwe, Wnioskodawca dokonuje zapisów w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi (art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT).

               21. Czy w przypadku, gdy rozwijają/ulepszają Państwo oprogramowania będące przedmiotem wniosku są Państwo właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które Państwo rozwijają/ulepszają? Jeżeli nie - to czy w stosunku do tego oprogramowania posiadają Państwo wyłączną licencję, tj. umowę, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Państwa z tego prawa?

W zakresie programów komputerowych będących przedmiotem wniosku tytuł prawny Wnioskodawcy do oprogramowania jest zróżnicowany w zależności od programu.

W odniesieniu do systemu (…) Wnioskodawca jest i pozostaje właścicielem (podmiotem autorskich praw majątkowych) do rozwijanego i ulepszanego oprogramowania. Prawa do efektów prac przysługują Spółce, która wykorzystuje to oprogramowanie we własnej działalności (przy świadczeniu usług), nie przenosząc autorskich praw majątkowych na podmioty trzecie.

W odniesieniu do programów (…) Wnioskodawca jest podmiotem autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania - w tym do każdej kolejnej wersji, funkcjonalności i ulepszenia - w momencie ich wytworzenia w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Następnie, na podstawie umów zawartych z kontrahentami, Wnioskodawca przenosi te prawa na podmioty trzecie, na rzecz których świadczy usługi. Kwalifikowane prawo własności intelektualnej powstaje zatem po stronie Wnioskodawcy jako rezultat wytworzenia oprogramowania (oraz kolejnych jego wersji), niezależnie od późniejszego przeniesienia praw na kontrahenta.

Dalsze prace nad rozwojem (…), prowadzone po przeniesieniu praw na kontrahenta, Wnioskodawca wykonuje na podstawie umowy uprawniającej go do korzystania z oprogramowania w celu jego dalszego rozwoju, przy czym efektem tych prac są nowe, samodzielne utwory (…), do których autorskie prawa majątkowe przysługują Wnioskodawcy w chwili ich wytworzenia i które następnie są przenoszone na kontrahenta.

               22. Czy w wyniku rozwoju programów komputerowych następuje rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności wytworzonego już i istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Tak. W wyniku rozwoju programów komputerowych następuje rozbudowanie oraz poszerzenie zakresu funkcjonalnego i użyteczności wytworzonego już oprogramowania - m.in. (…). Jednocześnie, jak wskazano w odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, poszczególne nowo wytworzone funkcjonalności i moduły - jako przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze - mogą same stanowić programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

               24. Jakie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskują/będą Państwo uzyskiwać w związku z komercjalizacją programów komputerowych będących przedmiotem wniosku, tj.:

(…).

Wnioskodawca uzyskuje i zamierza uzyskiwać dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej z tytułów wskazanych w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, zróżnicowanych w zależności od modelu komercjalizacji danego programu.

W odniesieniu do systemu (…), którego autorskie prawa majątkowe pozostają przy Wnioskodawcy, dochód z kwalifikowanego prawa jest uzyskiwany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT), tj. ze świadczenia usług z wykorzystaniem tego oprogramowania. Dochód zawarty w cenie usługi Wnioskodawca ustala z zachowaniem zasady ceny rynkowej, na podstawie art. 24d ust. 8 w zw. z art. 11c i art. 11d ustawy o CIT, z wyodrębnieniem części przypadającej na kwalifikowane prawo własności intelektualnej ((…)).

W odniesieniu do programów (…) oraz modułu obsługi podróży służbowych, do których autorskie prawa majątkowe są przenoszone na kontrahentów, dochód z kwalifikowanego prawa jest uzyskiwany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT).

Wnioskodawca nie wyklucza, że - z uwagi na to, iż wniosek dotyczy także zdarzenia przyszłego - będzie uzyskiwał również dochody z pozostałych tytułów wskazanych w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, tj. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej (pkt 1) lub z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa, jeżeli zostałoby uzyskane w postępowaniu spornym (pkt 4).

 

Pytania

 

   1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzone przez niego prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT?

   2. Czy efekt działalności Wnioskodawcy będzie stanowił kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT?

   3. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus w ramach kosztów, o których mowa w lit. a) wzoru wskazanego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, można ująć także wydatki uwzględniane w ramach ulgi B+R uregulowanej w art. 18d ustawy o CIT?

   4. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia w ramach kosztów kwalifikowanych wskazanych w lit. a) wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, kosztów wskazanych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jako kosztów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

   5. Czy prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja jest prawidłowa? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 7)

   6. Czy w zaistniałym stanie faktyczny oraz zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca ma prawo do skorzystania z ulgi IP BOX oraz zastosowania preferencyjnego opodatkowania stawką 5%? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4, nr 6 oraz części pytania oznaczonego we wniosku nr 7 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

 

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

 

Zdaniem Wnioskodawcy: 

   1. prowadzone przez niego prace stanowią/będą stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT;

   2. efekt jego działalności będzie stanowił kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT;

   3. na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus w ramach kosztów, o których mowa w lit. a) wzoru wskazanego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, można ująć także wydatki uwzględniane w ramach ulgi B+R uregulowanej w art. 18d ustawy o CIT;

   4. jest/będzie uprawniony do uwzględnienia w ramach kosztów kwalifikowanych wskazanych w lit. a) wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, kosztów wskazanych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jako kosztów bezpośrednich związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

   5. prowadzona ewidencja jest prawidłowa;

   6. ma prawo do skorzystania z ulgi IP BOX oraz zastosowania preferencyjnego opodatkowania stawką 5%.

 

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

 

Jak wynika z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, przez badania naukowe rozumie się:

 i. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

ii. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

 

Z treści przepisu art. 4 ust. 2 u.p.s.w., badania naukowe są działalnością obejmującą:

  a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

  b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, pracami rozwojowymi są prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak wynika z treści przepisu art. 4 ust. 3 U.p.s.w., prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W zakresie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności, w pierwszej kolejności zwraca się on o potwierdzenie, że prowadzona przez niego działalność spełnia przesłanki do zakwalifikowania jako działalności badawczo-rozwojowej.

W odniesieniu do działalności B+R należy odwoływać się do kryteriów wskazanych w Podręczniku Frascati 2015 Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej (https://doi.org/10.1787/9788388718977- pl). Według tego podręcznika, działalność badawczo-rozwojową charakteryzuje pięć kryteriów (str. 48 Podręcznika):

1) nowatorskość,

2) twórczość,

3) nieprzewidywalność,

4) metodyczność,

5) możliwość przeniesienia lub odtworzenia.

W kontekście okoliczności stanowiących podstawę sformułowania stanowiska własnego, zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność spełnia w/w przesłanki, a tym samym stanowi działalności badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy o CIT.

W tym zakresie należy bowiem przeanalizować przejawy działalności Wnioskodawcy, które wskazują na prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej.

W pierwszej kolejności wskazuje się, że działalność ma charakter nowatorski, co przejawia się w wytworzeniu produktu, który to produkt w tej technologii stanowił novum na rynku, a więc miał charakter unikatowy, co w związku z wykorzystaniem już dostępnych zasobów wiedzy, prowadzi konsekwentnie do późniejszego zwiększenia tych zasobów. Prowadzone prace nie miały i nie mają charakteru rutynowych, odnoszących się do istniejących produktów, a miały skutkować rozwojem produktu i jego dalszą komercjalizacją - co nadal ma miejsce.

Działalność Wnioskodawcy ma także charakter twórczy, gdyż jej efektem jest powstanie nowego produktu, a więc materialnego efektu prowadzonej działalności.

Działalność niewątpliwie cechuje się również nieprzewidywalnością, gdyż dziedzina w jakiej operuje Wnioskodawca wiąże się z koniecznością prowadzenia wysoko skomplikowanych badań, których efekty nie dają się do końca przewidzieć, (…). Z różną dozą prawdopodobieństwa zamierzony skutek można bowiem osiągnąć już w pierwszej próbie badawczej, jak również po wielu próbach, które nie przyniosą pozytywnego efektu.

Następnie zauważyć należy, że działalność ma niewątpliwie charakter metodyczny, gdyż przedmiot działalności wymaga systematycznego prowadzenia prac według określonego harmonogramu z zastosowaniem odpowiednich procesów naukowych i badawczych. W ramach prowadzonej działalności dochodzi do połączenia wyników prac badawczych z wiedzą techniczną, w celu rozwoju w pełni funkcjonalnego i używalnego produktu, a następnie dokonania jego dalszej komercjalizacji.

Biorąc pod uwagę powyższe, w zestawieniu z treścią przywołanych wyżej przepisów, stwierdzić należy, że w okolicznościach przedstawionych w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, prowadzone przez Wnioskodawcę prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu wskazać również należy, że zgodnie z orzecznictwem NSA:

„(…) dysponując szczegółowym opisem zakresu obowiązków poszczególnych pracowników Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien być w stanie ocenić, czy wykonywane przez nich zadania mieszczą się, czy też nie, w użytym w art. 18d ust. 2 pkt 1 PDOPrU pojęciu „działaności badawczo-rozwojowej”, zwłaszcza, że pojęcie to zostało prawnie zdefiniowane na gruncie tej ustawy - art. 4a pkt 26. Organ podatkowy powinien więc mieć, co do zasady, wyobrażenie, jak odnieść tę definicję do konkretnych stanów faktycznych, także w postępowaniach prowadzonych na podstawie rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej - interpretacje przepisów prawa podatkowego, a nie tylko w trybie postępowania podatkowego bądź kontrolnego i ramach postępowania dowodowego - jak dowodzi Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.”

(wyrok NSA z 2 lipca 2021 r. sygn. akt II FSK 3718/18).

Tym samym, Organ jest kompetentny i władny rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji jego działalności jako wpisującej się w zakres działalności badawczo-rozwojowej, także w zakresie wykładni przepisów art. 4 ust. 2 i 3 U.p.s.w., gdyż wskutek odwołania się do nich przez przepisy art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, wchodzą one w katalog przepisów prawa podatkowego sensu largo.

Powyższe stanowisko wynika zarówno z przywołanego wyżej orzeczenia NSA, jak również wyroku NSA z 23 listopada 2021 r. sygn. akt II FSK 1049/21, w którym wskazano, że:

„Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie, że definicję tą należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje.”

Orzeczenie to odnosiło się co prawda do przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże jego teza, z uwagi na tożsamą treść regulacji na gruncie ustawy o CIT powinna znaleźć zastosowanie w analogicznych sprawach związanych z jej przepisami.

Ponadto, w zakresie analizy przepisów ustaw pozapodatkowych jako stanowiących przepisy prawa podatkowego sensu largo, wypracowany został bogaty dorobek orzeczniczy sądów administracyjnych, kształtujący linię orzeczniczą, której trafne podsumowanie zawarto w wyroku WSA w Lublinie z 9 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Lu 634/21:,„organ interpretacyjny jest władny (i obowiązany) do dokonania interpretacji przepisów zawartych w ustawach podatkowych i aktach wykonawczych do nich, ale także we wszelkich innych ustawach w zakresie, w jakim jest to niezbędne dla oceny prawnopodatkowej sytuacji podatnika pod warunkiem, że zadane w interpretacji pytanie w swej istocie dotyczy interpretacji prawa podatkowego i nie może dotyczyć jedynie ustaw niepodatkowych (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 października 2014 r. sygn. akt I FSK 1456/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 272/11, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 137/14). Podobne stanowisko zostało wyrażone w doktrynie (vide: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 36. Jeżeli zatem ocena stanowiska podatnika wymaga dokonania wywodu prawnego, w ramach którego organ interpretacyjny będzie dokonywał wykładni nie tylko przepisów prawa podatkowego, ale też regulujących inne dziedziny prawa (w analizowanym przypadku - ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), to jest on do tego nie tylko uprawniony, ale zobowiązany, bowiem bez takiej pogłębionej analizy nie jest w stanie dokonać prawidłowej oceny stanowiska związanego bezpośrednio z zadanym pytaniem i przedstawionym stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zdaniem Sądu, za taką argumentacją przemawia nie tylko wykładnia językowa wskazanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej, ale także ich wykładnia celowościowa i funkcjonalna.”

Zgodnie z powyższym, organ interpretacyjny powinien dokonać oceny czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki do uznania za działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4 ust. 2-3 u.p.s.w., ponieważ Wnioskodawca wnosi o dokonania tej interpretacji w oparciu o przepisy podatkowe powiązane systemowo, celowościowo i funkcjonalnie z przepisami ustawy niepodatkowej jaką jest u.p.s.w.

Ad. 2

Katalog kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „KPWI”) został wskazany w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT i ma on charakter zamknięty. W treści tego przepisu wskazano, że KPWI są:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

   - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

 

Biorąc pod uwagę treść obowiązujących przepisów o istnieniu KPWI w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, możemy mówić w przypadku łącznego spełnienia trzech warunków, tj. KPWI:

  1) zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;

  2) znajduje się w katalogu zawartym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT;

  3) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Uwzględniając okoliczność, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył nowy produkt - program komputerowy, to autorskie prawo do tego programu komputerowego, jako wprost wskazane w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, będzie stanowiło KPWI, o którym mowa w tym przepisie.

Ad. 3

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 24d ust. 3 ustawy o CIT). Wysokość kwalifikowanego dochodu z KWPI ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

  a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

  b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

  c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

  d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do tych kosztów nie wlicza się natomiast kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 24d ust. 5 ustawy o CIT). Jeżeli wskaźnik obliczony wg powyższego wzoru wynosi więcej niż 1, wówczas przyjmuje się jego wartość jako 1 (art. 24d ust. 6 ustawy o CIT).

W dalszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, iż jego zdaniem na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus w ramach kosztów, o których mowa w lit. a) wzoru wskazanego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, można ująć także wydatki uwzględniane w ramach ulgi B+R uregulowanej w art. 18d ustawy o CIT - od 1 stycznia 2022 r.

W celu obliczenia wskaźnika nexus, we wzorze, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione, wymienione wprost w treści tego przepisu. Zdaniem Wnioskodawcy nie można utożsamiać kosztów, o których mowa w treści art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, z kosztami uzyskania przychodów, o których mowa w treści art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Koszt faktycznie poniesiony jest pojęciem zakresowo szerszym od pojęcia kosztów uzyskania przychodów. Jak bowiem wynika z treści Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (str. 49-50 Objaśnień):

„Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

(…) Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

  - wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

  - kwalifikowanymi IP,

  - dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.”

Skoro więc przepisy regulujące ulgę IP BOX stanowią odzwierciedlenie międzynarodowego konsensu wyrażonego przez OECD w BEPS (Projektu Erozji Bazy Podatkowej i Przerzucania Zysków (ang. Base Erosion and Profit Shifting) Planie Działania nr 5, interpretacja przepisów ustawy o CIT powinna przebiegać z uwzględnieniem wytycznych zawartych w publikacji OECD.

Zgodnie z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus w ramach kosztów, o których mowa w lit. a) wzoru wskazanego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, można ująć także wydatki uwzględniane w ramach ulgi B+R uregulowanej w art. 18d ustawy o CIT. Wydatki te mogą bowiem być zaliczone do obliczenia wskaźnika nexus, gdyż są/będą ponoszone w ramach działalności badawczo-rozwojowej na gruncie ulgi IP BOX.

Ad. 4

Na potrzeby ustalenia zakresu kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT, o których mowa wyżej w ramach ich ujmowania przy wyliczaniu wskaźnika nexus, w tym miejscu Wnioskodawca prezentuje swoje stanowisko własne odnośnie poszczególnych wydatków, wskazanych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego na potrzeby ich kwalifikacji na gruncie art. 18d oraz art. 24d ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego koszty wynagrodzeń pracowników (współpracowników) będą stanowiły wydatki, o których mowa w przepisie art. 18d ust. 2 oraz art. 24d ustawy o CIT w zakresie w jakim będą związane z wykonywaniem czynności badawczo-rozwojowych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił koszty wynagrodzeń wypłacanych w związku z prowadzoną działalnością. Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń pracowników wskazać należy, że przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, daje możliwość uznania za koszty kwalifikowane koszty z tytułu wynagrodzenia za pracę pracownika oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Oznacza to, że Wnioskodawca może uwzględnić te wydatki w kosztach kwalifikowanych w proporcji w jakiej dają się one powiązać z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Jeżeli bowiem zakres wykonywanych czynności pracownika obejmuje również inne czynności, które nie dają się bezpośrednio powiązać z działalnością badawczo-rozwojową, wówczas oczywistym jest, że nie będą mogły one stanowić kosztów kwalifikowanych ujmowanych w ramach ulgi IP BOX. Natomiast, jeżeli pracownik (współpracownik) faktycznie wykonuje zadanie realizujące prace badawczo-rozwojowe, wówczas wynagrodzenie w tej części oraz związane z tym koszty świadczeń będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT, a tym samym mogą zostać uwzględnione w ramach lit. a) wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia wskaźnika nexus.

Wobec tego, iż w odniesieniu do kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy do CIT, m.in. umowy zlecenie, Wnioskodawca stosuje i będzie stosował zasady ewidencji analogiczne jak do wynagrodzeń pracowniczych, stwierdzić należy, że te koszty, jako wprost wymienione w ustawie, również będą mogły zostać ujęte jako koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT, a tym samym mogą zostać uwzględnione w ramach litery a) wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia wskaźnika nexus.

Następnie Wnioskodawca odnosi się do kwestii związanej z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych. W jego ocenie, w przypadku, gdy środek trwały/WNiP będzie wykorzystywany wyłącznie na działalność badawczo-rozwojową, wówczas Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia odpisu amortyzacyjnego w całości.

Jeżeli natomiast środek trwały/WNiP będzie wykorzystywany zarówno do działalności badawczo-rozwojowej oraz innej działalności, wówczas Wnioskodawca, jako metodę alokacji tych kosztów stosuje/będzie stosował ustalony procentowy udział pracownika (współpracownika) w działalności badawczo-rozwojowej poprzez zaliczenie projektów badawczo-rozwojowych, w których prace wykonywał dany pracownik (współpracownik) w stosunku do wszystkich projektów realizowanych przez Wnioskodawcę, przy jednoczesnym uwzględnieniu czasu pracy pracownika (współpracownika) przeznaczonego na prace związane z działalnością badawczo-rozwojową. Parafrazując, ustalenie wartości odpisów amortyzacyjnych jest dokonywane z zastosowaniem klucza alokacji opartego na średniej proporcji czasu pracowników (współpracowników) z jaką związane jest wykorzystywanie tych aktywów na działalność badawczo-rozwojową (prace twórcze) w stosunku do ich całkowitego czasu pracy. Klucz alokacji jest więc tożsamy z przyjętym na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty te również mogą zostać uwzględnione w ramach litery a) wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia wskaźnika nexus.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca uznaje za uzasadnione stwierdzenie, iż Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia w ramach kosztów kwalifikowanych wskazanych w lit. a wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, kosztów wskazanych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jako kosztów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Ad. 5

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Co istotne, przepis art. 24e ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że korzystanie z opodatkowania w ramach IP BOX skutkuje obowiązkiem:

  1) wyodrębnienia każdego kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej,

  2) prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

  3) wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

  4) dokonywania zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,

  5) dokonywania zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Należy podkreślić, że ustawodawca w żaden sposób nie narzucił formy w jakiej ma dochodzić do wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonej ewidencji rachunkowej. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego/mającego zamiar skorzystać z ulgi.

Ponadto, Wnioskodawca uznaje za słuszne postępowanie, zgodnie z którym, na potrzeby skorzystania z ulgi B+R w ramach prowadzonej ewidencji rachunkowej są wydzielone konta analityczne identyfikujące poszczególne kategorie kosztów kwalifikowanych, które umożliwiają bezpośrednie ustalenie ich wysokości oraz ewentualne ustalenie proporcji ich związku z działalnością badawczo-rozwojową. Prowadzone ewidencje zapewniają zatem, w ocenie Wnioskodawcy, możliwość ustalenia przychodu (dochodu) oraz kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo IP.

Ad. 6

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1, a koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Jak stanowi art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Przepisy wskazują, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

  1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

  2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

  3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

  4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio (art. 24d ust. 8 ustawy o CIT).

Jeżeli nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Jeżeli natomiast na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19, tj. według stawki 19% albo 9% (mały podatnik).

Uwzględniając treść powyższych przepisów stwierdzić należy, że ustalenie czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi IP BOX w podatku dochodowym od osób prawnych, konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

  1) prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT,

  2) ponoszenie kosztów na działalność badawczo-rozwojową,

  3) efektem działalności badawczo-rozwojowej musi być KPWI wskazane w zamkniętym katalogu zawartym w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, tj. wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie KWPI przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

  4) podleganie przez KPWI ochronie prawnej na podstawie przepisów polskich ustaw lub obowiązujących Polskę lub Unię Europejską ratyfikowanych umów międzynarodowych,

  5) koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT,

  6) koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową wpisują się w katalog kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 24d ust. 4 oraz art. 18d ustawy o CIT,

  7) prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z wytycznymi wskazanymi w art. 24e ust. 1 ustawy o CIT,

  8) wykazanie w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu.

W ocenie Wnioskodawcy, w jego sytuacji spełnione są wszystkie przesłanki warunkujące uznanie, iż prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, której efektem jest KPWI, co skutkuje możliwością zastosowania ulgi IP BOX i preferencyjnego opodatkowania stawką w wysokości 5%.

Biorąc pod uwagę całokształt analizy przeprowadzonej w ramach oceny prawnej stanu faktycznego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do skorzystania z ulgi IP BOX przewidzianej art. 24d ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wskazać należy, że zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

 

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

 

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm. dalej: „pswn”)

badania naukowe są działalnością obejmującą:

 a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

 b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które  mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które  spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że  taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli  zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do  działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że  działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy  podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że prowadzone przez Państwa prace prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, zgodnie z zamierzonym harmonogramem działania. Prace realizowane w ramach projektów ukierunkowane są na nowe, innowacyjne odkrycia i ustalenia, przeprowadzają je Państwo na podstawie oryginalnych, unikatowych i nietuzinkowych założeń i hipotez. Specjaliści zaangażowani w projekty, wykonują działalność kreacyjną, której rezultaty mają indywidualny i oryginalny charakter. Opracowanie rozwiązań oferowanych przez Państwa wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki, a także wiedzy eksperckiej z dziedzin, w których produkty i rozwiązania Państwa Spółki mają znaleźć zastosowanie.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2 i 8

Odnosząc się do pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 8, wskazuję, że regulacje dotyczące stosowania preferencji IP BOX zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

 

W myśl art. 24d ust. 2 updop,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213 oraz z 2025 r. poz. 1709),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

   - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop,

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

 

Natomiast, w świetle art. 24d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

 1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

 4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

 

Zgodnie zaś z art. 24d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

 1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

 3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

 4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak stanowi art. 24d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.:

W myśl art. 24d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.:

Z kolei według art. 24d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

 

W myśl art. 24e ust. 1 updop,

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

      1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

      2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

      3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

      4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

      5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

W zakresie Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 2, które dotyczą ustalenia, czy efekt działalności Państwa Spółki, będzie stanowił kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, wskazuję, że do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

   1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

   2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

   3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółce przysługują autorskie praw do tworzonego oprogramowania oraz do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto, jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1, prowadzone przez Państwa prace w zakresie wytworzenia programów komputerowych stanowią/będą stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT.

W świetle powyższego należy uznać, że efekty Państwa działalności w postaci systemu (…), systemu (…)oraz systemu do (…) będą stanowiły kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Pytanie oznaczone we wniosku nr 8 dotyczy ustalenia, czy mają Państwo prawo do zastosowania preferencyjnego opodatkowania stawką 5% dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Odnosząc się do powyższego wskazuję, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

     1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

     2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

     3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

     4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że prowadzą Państwo odrębną ewidencję rachunkową w sposób zgodny z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy, w terminie przewidzianym dla tej czynności.

Biorąc pod uwagę całokształt analizy przeprowadzonej w ramach oceny prawnej przedstawionego przez Państwa stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy uznać, że skoro wytwarzają Państwo kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci Systemu (…), systemu (…) i systemu do (…) i w związku z nimi uzyskują dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży produktów lub usług, a w przyszłości mogą Państwo uzyskiwać również dochody z innych tytułów wskazanych w art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, to Państwa Spółka ma prawo do zastosowania preferencji IP BOX w postaci opodatkowania stawką w wysokości 5%.

Zatem, Państwo stanowisko w zakresie pytania nr 8 jest prawidłowe.

Ad. 3 i 5

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 oraz nr 5 wniosku dotyczą ustalenia, czy:

  - na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus w ramach kosztów, o których mowa w lit. a) wzoru wskazanego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, można ująć także wydatki uwzględniane w ramach ulgi B+R uregulowanej w art. 18d ustawy o CIT,

  - Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia w ramach kosztów kwalifikowanych wskazanych w lit. a) wzoru, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, kosztów wskazanych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jako kosztów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazali Państwo wyłącznie koszty wynagrodzeń pracowników stąd inne koszty ujęte we własnym stanowisku w sprawie tj. koszty umów zlecenia oraz koszty odpisów amortyzacyjnych dot. środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych nie zostały objęte zakresem wydanego rozstrzygnięcia.

W tym miejscu wskazać należy, że dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Zgodnie z treścią cytowanego na wstępie art. 24d ust. 4 updop,

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących IP-BOX (akapit Nr 136) wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym”.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

  - wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

  - kwalifikowanymi IP,

  - dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinni Państwo również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Z treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że pod lit. a wskaźnika nexus należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Przepisy IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych jak i niepowiązanych. Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów powiązanych - w literze c. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazanych w pytaniu nr 3 wyjaśniam, że na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus w ramach kosztów, o których mowa w lit. a wzoru wskazanego w art. 24d ust. 4 updop, można ująć także wydatki uwzględnione w ramach ulgi B+R uregulowanej w art. 18d updop, o ile koszty te zostały faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność B+R związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy jednak podkreślić, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku nexus ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Odnosząc się natomiast do Państwa pytania nr 5 należy wyjaśnić, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 24d ust. 5 ustawy o CIT.

Zgadzam się z Państwem, że koszty wynagrodzeń pracowników, w części w jakiej są/będą  związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w lit. a wzoru z art. 24d ust. 4 updop, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.

Ad. 7

Państwa wątpliwość przedstawione w części pytania oznaczonego we wniosku nr 7 dotyczą ustalenia, czy prowadzona przez Państwa Spółkę ewidencja jest prawidłowa wskazuję, że obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d ustawy o CIT, zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

 

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w prowadzonej ewidencji rachunkowej wyodrębniają Państwo:

   - każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

   - przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

   - koszty, o których mowa w art. 24e ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

   - koszty, o których mowa w art. 24e ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na każde takie prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Natomiast, w zakresie, w jakim Wnioskodawca wykorzystuje kwalifikowane prawo (prawa) w produkcie lub usłudze, a ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne prawo nie jest możliwe, Wnioskodawca dokonuje zapisów w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi (art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT).

Ponadto, wskazali Państwo, że prowadzą odrębną ewidencję rachunkową w sposób zgodny z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy, w terminie przewidzianym dla tej czynności.

Z powyższego wynika, że ewidencja rachunkowa prowadzona dla potrzeb skorzystania z preferencji IP BOX, spełnia wymogi określone w art. 24e ustawy o CIT.

Natomiast, stosownie do cytowanego już brzmienia art. 9 ust. 1b updop:

 

Z kolei, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 522 ze zm.),

Księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1) dziennik;

2) księgę główną;

3) księgi pomocnicze;

4) zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;

5) wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości,

Przywołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu updop. Ustawa nie precyzuje jednak, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. Wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej.

Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii.

W związku z powyższym, dla określenia możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, istotne będzie prowadzenie działalności, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu updop, oraz posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych.

Odnosząc przedstawione uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określonej art. 9 ust. 1b ustawy o CIT i tym samym uprawnia Państwa do skorzystania z odliczenia kosztów kwalifikowanych, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, iż prowadzona ewidencja jest zgodna z dyspozycją art. 18d, art. 24d i art. 24e ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie części pytania oznaczonego we wniosku 7, jest prawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 oraz nr 5, części pytania nr 7 oraz pytania nr 8. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4, nr 6 i części pytania nr 7 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem wniosku (zapytania Państwa Spółki). Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa Spółkę orzeczeń sądowych wyjaśniam, że rozstrzygnięcia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Orzeczenie sądowe dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

 

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.