0111-KDIB1-2.4010.341.2026.3.EJ

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

26 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie m.in. podatku dochodowego od osób prawnych.

 

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca korzysta z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek (dalej także: „estoński CIT”).

Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi (…) - np. (…) (PKD (…)). Ponadto do przedmiotów pozostałej działalności przedsiębiorcy należą m.in.: usługi (…).

Podatnik w ramach prowadzonej działalności zawarł z leasingodawcami (finansującymi) umowy leasingu, tj. umowy leasingu operacyjnego.

Wniosek o wydanie interpretacji dotyczy umów leasingu operacyjnego, których przedmiotem są pojazdy (…). Pojazdy użytkowane na podstawie zawartych umów wykorzystywane są wyłącznie w ramach wykonywanej działalności podatnika. Pojazdy oddawane są w użytkowanie pracownikom w celu wykonywania usług (…). Wskutek wykroczeń drogowych pracowników, podatnik jest obciążany fakturą VAT lub notą obciążeniową od leasingodawcy w zakresie udzielenia informacji organom administracji dot. konkretnego pojazdu. Ta dodatkowa opłata wiąże się z przekazaniem informacji przez leasingodawcę dot. leasingobiorcy w celu otrzymania mandatu przez użytkownika pojazdu. Wobec tego podatnik nie ma bezpośredniego ani pośredniego wpływu na pojawiające się dodatkowe opłaty w tym zakresie, wynikające z umowy leasingowej. Opłata ta jest dokumentowana fakturą VAT lub notą obciążeniową.

Pytanie

Czy w przypadku podatnika usługi w zakresie udzielania informacji organom administracji dot. konkretnego pojazdu stanowią ukryty zysk lub wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą zgodnie z UPDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty wynikające z przekazywania informacji przez leasingodawcę właściwym organom nie stanowią zysków ukrytych w myśl art. 28m ust. 3 UPDOP ani wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków),

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

 

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

 2) świadczenia wykonane na rzecz:

 a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

 b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

 8) wydatki na reprezentację;

 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

               10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

               11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

               12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

 

W świetle art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego,  taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

 

Stosownie do art. 28m ust. 4a ustawy o CIT:

Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

 

Z kolei art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, stanowi, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a oraz ust. 4a pkt 1, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

 

Natomiast, zgodnie z art. 28o ust.1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

   - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk,

   - o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca jedynie w art. 28m ust. 4a ustawy o CIT doprecyzował, że wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą są wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości od składników majątku (np. samochodów osobowych), które są wykorzystywane w celach mieszanych.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą można uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jedną z podstaw opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Ponadto zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu ww. przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków, jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Należy podkreślić, że kwestię kwalifikacji na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek danego wydatku lub kosztu do dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać indywidualnie, w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego i okoliczności sprawy. Jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów (np. niektóre z kosztów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT), mogą być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności zawarli Państwo z leasingodawcami (finansującymi) umowy leasingu, tj. umowy leasingu operacyjnego, których przedmiotem są pojazdy (…). Pojazdy użytkowane na podstawie zawartych umów wykorzystywane są wyłącznie w ramach wykonywanej Państwa działalności. Pojazdy oddawane są w użytkowanie pracownikom w celu wykonywania usług (…). Wskutek wykroczeń drogowych pracowników, jesteście Państwo obciążani fakturą VAT lub notą obciążeniową od leasingodawcy w zakresie udzielenia informacji organom administracji dot. konkretnego pojazdu. Ta dodatkowa opłata wiąże się z przekazaniem informacji przez leasingodawcę dot. leasingobiorcy w celu otrzymania mandatu przez użytkownika pojazdu.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest m.in. kwestia ustalenia, czy w przypadku podatnika usługi w zakresie udzielania informacji organom administracji dot. konkretnego pojazdu stanowią ukryty zysk lub wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą zgodnie z ustawa o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne lub niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, których beneficjentem jest bezpośrednio lub pośrednio udziałowiec, akcjonariusz, wspólnik albo podmiot powiązany.

Zatem dla zakwalifikowania danego wydatku jako ukrytego zysku konieczne jest wystąpienie związku świadczenia z prawem do udziału w zysku oraz odpowiedniego beneficjenta.

Jeżeli opłata za usługę dotycząca udzielenia organom administracji informacji o konkretnym pojeździe w celu otrzymania mandatu przez użytkowania pojazdu jest ponoszona przez Państwa w związku z prowadzoną działalnością i nie stanowi świadczenia na rzecz wspólnika ani podmiotu powiązanego, nie spełnia podstawowej definicji ukrytego zysku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, opłaty wynikające z przekazywania informacji przez leasingodawcę właściwym organom nie stanowią ukrytych zysków w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

W konsekwencji należy się zgodzić z Państwa stanowiskiem w części dotyczącej ukrytych zysków, że opłaty wynikające z przekazywania informacji przez leasingodawcę właściwym organom nie stanowią ukrytych zysków w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej ukrytych zysków należało uznać za prawidłowe.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz dokonaną wykładnię przepisów stwierdzić należy, że poniesione wydatki związane z opłaceniem faktur leasingowych w związku z koniecznością udzielenia informacji organom administracyjnym na temat kierujących pojazdem należy uznać za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Wskazać należy, że prowadzenie działalności wiąże się z ponoszeniem wydatków, ale nie każdy z tych wydatków jest związany z działalnością gospodarczą, która jest ukierunkowana na osiągnięcie przychodu. Zatem, nie każdy wydatek ma na celu osiągnięcie przychodów, a część ponoszonych wydatków wynika z „negatywnych” działań podatnika i takie powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT i tym samym podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Każdy kierowca powinien przestrzegać przepisów o ruchu drogowym, niezależnie od tego, czy pojazdem kieruje prywatnie, czy też wykonując służbowe obowiązki. Tym samym trudno uznać, że naruszenie przepisów drogowych przez przedsiębiorcę (lub jego pracownika) jest w jakiś sposób usprawiedliwione. W efekcie wydatków na omawiane opłaty z podatkowego punktu widzenia nie można uznać za celowe i związane z uzasadnionymi potrzebami przedsiębiorcy.

Tym samym stanowią one wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

W konsekwencji nie sposób zgodzić się z Państwa stanowiskiem w części dotyczącej wydatków nie związanych z działalnością gospodarczą, że opłaty wynikające z przekazywania informacji przez leasingodawcę właściwym organom nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej wydatków nie związanych z działalnością gospodarczą należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.