0111-KDIB1-1.4010.537.2026.1.SG

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 sierpnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej: „A.”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest częścią działającej w branży technologicznej (…) grupy kapitałowej C. Działalność grupy C. skoncentrowana jest na (…). Spółka ma siedzibę w Polsce oraz jest polskim rezydentem podatkowym – posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka korzysta z ulgi na działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Przychody będące przedmiotem niniejszego wniosku są uzyskiwane przez Spółkę w związku ze świadczeniem na rzecz (…) usług w modelu Software as a Service („SaaS”) opartych na rozwiązaniu D. („Oprogramowanie”). Rozwój, utrzymanie i aktualizacja Oprogramowania wykorzystywanego do świadczenia usług opisanych w niniejszym wniosku stanowią integralny element działalności Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że niniejszy wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Opisane okoliczności obejmują bowiem zdarzenia, które już miały miejsce, jak również działania i czynności, które są planowane i mogą być realizowane przez Spółkę po dniu złożenia niniejszego wniosku.

1. Model świadczenia usług w oparciu o Oprogramowanie (SaaS)

Platforma D, stanowi zintegrowane rozwiązanie informatyczne przeznaczone dla (…). Jej funkcjonalność obejmuje w szczególności:

-     konsolidację i dystrybucję treści pochodzących z różnych źródeł ((…)),

-     zarządzanie tymi treściami w ramach jednego systemu,

-     zapewnienie jednolitego interfejsu użytkownika na różnych urządzeniach,

-     kompleksowe zarządzanie metadanymi,

-     funkcje personalizacji, (…) oraz systemy rekomendacji.

Spółka świadczy na rzecz (…) kompleksowe usługi związane z platformą D., obejmujące w szczególności zapewnienie dostępu do jej funkcjonalności, zarządzanie platformą, jej bieżące utrzymanie i aktualizacje, działania w zakresie cyberbezpieczeństwa, wsparcie oraz dalszy rozwój. Usługi te są świadczone przede wszystkim w modelu subskrypcyjnym.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka świadczy usługi na podstawie kontraktów przejętych od podmiotu dominującego B. SA (dalej: „B. SA”). Opis przedstawiony we wniosku obejmuje jednak również zdarzenie przyszłe, w którym analogiczne usługi będą świadczone przez Spółkę na podstawie umów zawieranych bezpośrednio z klientami.

Usługi Spółki są świadczone na rzecz przedsiębiorców, tj. (…)), którzy następnie oferują swoje usługi odbiorcom końcowym. Platforma D. umożliwia użytkownikom końcowym korzystanie z usług operatorów na różnych urządzeniach, z uwzględnieniem ich uprawnień, preferencji oraz wykupionych pakietów usług.

Platforma D. nie stanowi statycznego produktu oferowanego klientom. Jest stale rozwijana, aktualizowana i utrzymywana przez wyspecjalizowane zespoły Spółki. W ramach prowadzonej działalności Spółka zapewnia kontrahentom kompleksowe rozwiązanie technologiczne obejmujące w szczególności:

-     zapewnienie kontrahentom dostępu do funkcjonalności platformy D. w modelu Software as a Service (SaaS), zapewniające kontrahentom oraz ich użytkownikom końcowym możliwość dostępu do platformy D. służącej do zarządzania oraz dostarczania (…). Kontrahenci oraz użytkownicy końcowi korzystają z platformy za pośrednictwem dedykowanych aplikacji i otrzymują na ten cel licencje użytkowników końcowych (end-user),

-     usługi zapewnienia umówionego poziomu dostępności Oprogramowania (...), polegające na zapewnieniu ciągłej dostępności oraz prawidłowego funkcjonowania Oprogramowania oraz jego współpracy z usługami zintegrowanymi, na uzgodnionym poziomie,

-     usługi integracyjne, obejmujące zapewnienie współpracy Oprogramowania z systemami, platformami oraz urządzeniami kontrahentów i podmiotów trzecich, w tym dostarczanie i obsługę niezbędnych interfejsów,

-     usługi migracyjne i transformacyjne, obejmujące migrację danych, wdrażanie nowych środowisk technicznych oraz dostosowywanie Oprogramowania do nowych architektur infrastrukturalnych, w tym rozwiązań chmurowych,

-     usługi szkoleniowe i konsultacyjne, obejmujące wsparcie kontrahentów w zakresie korzystania z Oprogramowania, jego konfiguracji oraz wdrażania nowych funkcjonalności,

-     usługi inżynieryjne, obejmujące rozwój funkcjonalności Oprogramowania, w tym dostosowywanie go do nowych urządzeń końcowych oraz zapewnianie kompatybilności z różnymi platformami, co wiąże się z prowadzeniem systematycznych prac rozwojowych odpowiadających zmieniającym się potrzebom kontrahentów oraz wymaganiom technologicznym,

-     usługi wdrożeniowe obejmujące wdrażanie u kontrahentów nowych funkcjonalności i rozszerzeń Oprogramowania opracowanych przez Spółkę,

-     usługi wsparcia systemu (Maintenance) obejmujące bieżące utrzymanie Oprogramowania, jego aktualizacje związane z wymogami bezpieczeństwa, usuwanie błędów oraz zapewnienie jego prawidłowego funkcjonowania.

Wynagrodzenie Spółki obejmuje opłaty abonamentowe pobierane w cyklach miesięcznych, kwartalnych lub rocznych za zapewnienie dostępu do platformy D. oraz usług z nią związanych. Istotnym elementem działalności Spółki jest realizacja prac rozwojowych i inżynieryjnych wykonywanych na zlecenie kontrahentów, obejmujących rozwój oraz dostosowywanie platformy D. do ich indywidualnych potrzeb. Usługi te są rozliczane według stawek godzinowych albo w formie ryczałtu. Spółka refakturuje również na kontrahentów koszty rozwiązań dostarczanych przez podmioty trzecie (...).

Poszczególne elementy kompleksowej usługi świadczonej przez Spółkę mogą być dokumentowane odrębnymi fakturami, w szczególności opłata za zapewnienie dostępu do platformy D., opłaty z tytułu usług zapewnienia poziomu świadczenia (...) oraz wynagrodzenie za usługi rozwojowe realizowane zgodnie z indywidualnymi potrzebami kontrahentów. Sposób fakturowania jest dostosowany do organizacji procesu zakupowego po stronie danego kontrahenta, w tym obowiązujących u niego zasad odrębnego zamawiania poszczególnych usług oraz przypisywania faktur do odpowiednich zamówień w wewnętrznym systemie zakupowym. Sposób fakturowania ma więc charakter organizacyjny i nie wpływa na gospodarczy model świadczeń realizowanych przez Spółkę.

W ramach świadczonych przez Spółkę usług kontrahenci uzyskują dostęp do Oprogramowania D. W zależności od uwarunkowań ekonomicznych oraz przyjętego przez kontrahenta modelu infrastrukturalnego, Oprogramowanie może funkcjonować w infrastrukturze kontrahenta albo z wykorzystaniem infrastruktury dostawców usług chmurowych, zapewnianej bezpośrednio przez kontrahenta lub za pośrednictwem Spółki. Wybór modelu infrastrukturalnego nie wpływa na charakter świadczonych przez Spółkę usług, ani na zakres praw uzyskiwanych przez kontrahentów. Oprogramowanie jest obecnie instalowane i utrzymywane w infrastrukturze informatycznej kontrahenta. Jednocześnie trwają prace nad umożliwieniem funkcjonowania Oprogramowania z wykorzystaniem infrastruktury dostawców usług chmurowych.

Korzystanie z funkcjonalności Oprogramowania na poziomie użytkownika końcowego odbywa się za pośrednictwem dedykowanych aplikacji dostępnych m.in. na (…) oraz innych urządzeniach końcowych użytkowników. Z perspektywy operatora platforma D. jest wykorzystywana w bieżącej działalności m.in. do zarządzania ofertą programową i bibliotekami treści, zarządzania rekomendacjami, gromadzenia statystyk dotyczących preferencji użytkowników, aktualizacji billingów, promowania innych usług i serwisów oraz monitorowania jakości usług własnych i zintegrowanych, w tym za pomocą raportów dostępnych na platformie D.

Wszystkie umowy zawierane przez A., w tym umowy przejęte od B. SA, mają charakter przede wszystkim umów o świadczenie usług. Kontrahenci nie nabywają bowiem autorskich praw majątkowych ani innych praw własności intelektualnej do Oprogramowania. Uzyskują natomiast licencje end-user umożliwiające korzystanie z Oprogramowania w zakresie przewidzianym umową. Prawa te pozostają przy podmiotach uprawnionych zgodnie z postanowieniami umów wewnątrzgrupowych, przy czym prawa do modyfikacji Oprogramowania i do rozwiązań wytworzonych przez Spółkę po zawarciu umowy licencyjnej z B. SA przysługują A. W szczególności nie dochodzi do przeniesienia (np. w drodze cesji – assignment) jakichkolwiek praw własności intelektualnej na kontrahentów. Uprawnienia kontrahentów ograniczają się do korzystania z funkcjonalności Oprogramowania oraz umożliwiania korzystania z nich użytkownikom końcowym w okresie obowiązywania umowy. W przypadkach przewidzianych umowami kontrahenci mogą wykonywać również określone czynności związane z eksploatacją Oprogramowania, jednak mają one wyłącznie ograniczony i techniczny charakter, służący prawidłowemu utrzymaniu, integracji, naprawie lub zapewnieniu ciągłości działania rozwiązania, i nie prowadzą do uzyskania przez kontrahentów jakichkolwiek praw własności intelektualnej ani innych praw do Oprogramowania wykraczających poza uprawnienia wynikające z zawartej umowy o świadczenie usług.

Wnioskodawca podkreśla, że ewentualne czynności wykonywane przez kontrahentów w odniesieniu do Oprogramowania mają charakter wyłącznie pomocniczy względem zasadniczego świadczenia Spółki, którym jest zapewnienie dostępu do funkcjonalności Oprogramowania oraz świadczenie usług związanych z jego wdrożeniem, utrzymaniem i rozwojem. Zakres takich czynności jest ściśle określony w umowach i służy wyłącznie prawidłowemu korzystaniu z rozwiązania w ramach prowadzonej przez kontrahentów działalności.

Model współpracy opiera się na zapewnieniu kontrahentom dostępu do funkcjonalności Oprogramowania oraz świadczeniu usług niezbędnych do jego wdrożenia, prawidłowego funkcjonowania, utrzymania, monitorowania i ciągłego rozwoju. Wynagrodzenie Spółki obejmuje opłaty abonamentowe za zapewnienie dostępu do Oprogramowania oraz wynagrodzenie za pozostałe usługi świadczone na rzecz kontrahentów, zgodnie z warunkami współpracy uzgodnionymi przez strony. Uprawnienie do korzystania z funkcjonalności Oprogramowania jest związane z obowiązywaniem umowy i uiszczaniem przewidzianych w niej opłat, a zakończenie współpracy skutkuje utratą dostępu do funkcjonalności Oprogramowania zarówno przez kontrahenta, jak i jego użytkowników końcowych.

Sposób udostępniania Oprogramowania przez Spółkę odpowiada modelowi Software as a Service (SaaS), w ramach którego kontrahenci uzyskują dostęp do funkcjonalności Oprogramowania, a Spółka zapewnia jego utrzymanie, rozwój oraz świadczenie usług niezbędnych do jego prawidłowego funkcjonowania. Kontrahenci nie nabywają przy tym autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, a ewentualne uprawnienia dotyczące jego wykorzystania, kopiowania lub modyfikacji mają charakter pomocniczy, ograniczony i służą wyłącznie prawidłowej eksploatacji rozwiązania zgodnie z warunkami umownymi. Oprogramowanie pozostaje rozwijane, utrzymywane i zarządzane przez Spółkę, natomiast kontrahenci korzystają z jego funkcjonalności w zakresie wynikającym z zawartych umów.

2. Wytworzenie i zbycie Oprogramowania

Platforma D. wykorzystywana obecnie przez Spółkę do świadczenia opisanych powyżej usług została pierwotnie wytworzona przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W szczególności Spółka prowadziła prace programistyczne i inżynieryjne nakierowane na stworzenie i rozwój Oprogramowania, stanowiącego system zarządzania usługami (…).

Efekty prowadzonych w powyższym zakresie bieżących prac Spółka w przeszłości zbywała na rzecz jej podmiotu dominującego – B. SA z siedzibą w (…). Spółka świadczyła na rzecz B. SA usługi z wynagrodzeniem kalkulowanym jako suma określonej bazy kosztowej i narzutu na tych kosztach, fakturowanych w okresach miesięcznych. Oprogramowanie zostało wytworzone przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W szczególności Spółka odpowiadała za zasadnicze prace programistyczne i inżynieryjne, w toku których opracowywane i rozwijane były rozwiązania techniczne składające się na Oprogramowanie. Prace te były realizowane przy wykorzystaniu własnych zasobów, w szczególności zespołów programistów oraz innych specjalistów zatrudnionych przez Spółkę.

Rola B. SA w tym procesie koncentrowała się na określaniu założeń funkcjonalnych oraz kierunków rozwoju produktu z perspektywy wymogów rynkowych, natomiast zasadniczy ciężar prac o charakterze twórczym i implementacyjnym spoczywał na Spółce.

Proces wytworzenia Oprogramowania zorganizowany był w następujący sposób:

-     B. SA prowadziła analizę potrzeb rynkowych i konkurencji i na ich bazie przygotowywała definicję wymogów funkcjonalnych Oprogramowania,

-     A. działając na zlecenie B. SA dokonywała transformacji ww. wytycznych rynkowych w dokumentację paramentów technicznych i architektury Oprogramowania, a następnie prowadziła kompleksowe prace projektowe, programistyczne i inżynieryjne, których efektem było wytworzenie (a następnie rozwój) Oprogramowania.

W ramach przyjętego modelu współpracy, na podstawie umowy zawartej pomiędzy B. SA a A., rezultaty prac realizowanych przez Spółkę w zakresie Oprogramowania były sukcesywnie przenoszone na rzecz B. SA. Po wytworzeniu i nabyciu praw do Oprogramowania B. SA wykorzystywała je do świadczenia usług na rzecz klientów zewnętrznych, w szczególności (…).

W konsekwencji powyższego należy wskazać, że Oprogramowanie stanowi rezultat działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w ramach której realizował on zasadnicze prace o charakterze programistycznym, inżynieryjnym i projektowym. Tym samym, w ocenie A., Spółka występuje jako twórca Oprogramowania, natomiast rola B. SA ograniczała się do określania kierunków jego rozwoju oraz założeń funkcjonalnych.

3. Nabycie prawa do korzystania z Oprogramowania przez Spółkę

W związku ze zmianą modelu biznesowego w Grupie oraz przejęciem realizacji wybranych kontraktów handlowych przez Spółkę, Spółka uzyskała możliwość korzystania z Oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej zawartej z B. SA.

Zgodnie z postanowieniami tej umowy, B. SA jako podmiot będący formalnym właścicielem praw do Oprogramowania, udzieliła Spółce odpłatnej, niewyłącznej, ograniczonej co do zakresu oraz nieprzenoszalnej licencji na korzystanie z Oprogramowania, obejmującej w szczególności prawo do jego wykorzystania, modyfikacji oraz dalszego rozwijania, w tym również w związku ze świadczeniem usług na rzecz klientów zewnętrznych.

Co ważne, w umowie licencyjnej, w preambule, wprost wskazano, że A. wytworzyła Oprogramowanie na zlecenie B. SA, a następnie sprzedała swoje prawa własności intelektualnej do B. SA.

Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami umowy licencyjnej, Spółka zobowiązana jest do korzystania z Oprogramowania wyłącznie w granicach udzielonej licencji, w szczególności bez prawa do jej dalszego przenoszenia, udzielania sublicencji ani innego rodzaju rozporządzania prawami wynikającymi z tej licencji, z wyjątkiem przypadków wyraźnie przewidzianych w tej umowie.

Nabycie przez Spółkę prawa do korzystania z Oprogramowania pozostaje bezpośrednio związane z faktem, że Oprogramowanie to zostało pierwotnie wytworzone przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, a następnie zbyte na rzecz B. SA. W rezultacie zawarcia wskazanej umowy licencyjnej Spółka ponownie uzyskała możliwość faktycznego wykorzystywania oraz rozwijania Oprogramowania, które uprzednio sama opracowała.

Licencja przyznana Spółce obejmuje w szczególności:

-     prawo do korzystania z Oprogramowania oraz jego implementacji na potrzeby realizowanych kontraktów,

-     prawo do jego modyfikowania, rozwijania oraz tworzenia nowych rozwiązań opartych na Oprogramowaniu,

-     możliwość wykorzystywania Oprogramowania nie tylko na potrzeby umów już realizowanych, lecz również w ramach przyszłych projektów z klientami, z uwzględnieniem warunków oraz zasad rozliczeń przewidzianych w umowie licencyjnej.

Wnioskodawca wskazuje, iż wartość transakcji związanych z Oprogramowaniem kształtowała się przy tym następująco:

-     skumulowana wartość transakcji zbycia rezultatów prac Spółki obejmujących Oprogramowanie na rzecz B. SA, dokonywanych w latach (...), wyniosła (…) USD,

-     wartość transakcji nabycia prawa do korzystania z Oprogramowania przez Spółkę wynosi (…) USD.

Transakcje te zostały zawarte na warunkach rynkowych. W odniesieniu do transakcji zbycia Oprogramowania realizowanych w latach poprzednich Spółka sporządzała dokumentację cen transferowych, wraz z wymaganymi analizami porównawczymi w przypadkach, w których obowiązek taki wynikał z przepisów prawa.

Nabyte prawo do korzystania z Oprogramowania Spółka ujęła (dla celów podatku dochodowego od osób prawnych) jako wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

W konsekwencji przedstawionej sekwencji zdarzeń Spółka uzyskała możliwość dalszego wykorzystywania oraz rozwijania Oprogramowania, które zostało przez nią pierwotnie wytworzone, a następnie zbyte na rzecz B. SA. Tym samym w prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje rozwiązanie stanowiące rezultat własnej działalności badawczo-rozwojowej.

4. Rozwój Oprogramowania

Po nabyciu prawa do korzystania z Oprogramowania od spółki matki, Spółka kontynuuje jego rozwój oraz systematyczne ulepszanie. Zgodnie z postanowieniami umowy licencyjnej prawa do platformy D. oraz modyfikacji istniejących na dzień zawarcia tej umowy pozostają przy B. SA. 

Jednocześnie prawa do modyfikacji i ulepszeń Oprogramowania opracowanych przez Spółkę po zawarciu umowy licencyjnej przysługują A. Do istniejących modułów Oprogramowania stale dodawane są nowe funkcjonalności, a także opracowywane są kolejne moduły, zwiększające wartość oraz użyteczność rozwiązań oferowanych klientom w ramach usług Spółki. Spółka dokonuje również systematycznych aktualizacji w celu zachowania kompatybilności Oprogramowania z innymi rozwiązaniami oraz spełnienia wymogów cyberbezpieczeństwa.

Platforma D. jest rozwijana w sposób ciągły, a w ramach usług świadczonych przez Spółkę w modelu SaaS kontrahenci oraz ich abonenci, w zakresie wynikającym z zawartych umów, uzyskują bieżący dostęp do rozwijanych i aktualizowanych funkcjonalności Oprogramowania przez cały okres współpracy.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że w jednostkowych przypadkach oferowane funkcjonalności obejmują również rozwiązania, do których dostęp nabywany jest od podmiotów trzecich, w szczególności w zakresie wyszukiwania głosowego lub systemów rekomendacji treści.

Świadczenie usług związanych z platformą D. wymaga stałego zaangażowania interdyscyplinarnego zespołu obejmującego m.in. programistów, architektów systemowych, testerów, specjalistów odpowiedzialnych za kontrolę jakości aktualizacji Oprogramowania w środowiskach testowych i produkcyjnych, specjalistów z zakresu cyberbezpieczeństwa i zgodności z wymogami regulacyjnymi oraz branżowymi, specjalistów (…), specjalistów odpowiedzialnych za zarządzanie produktem ((…)), zarządzanie projektami ((…)) oraz zespół zapewniający całodobowy (24/7) monitoring i wsparcie operacyjne środowisk, na których funkcjonuje platforma D. ((…). Prace tych zespołów obejmują rozwój nowych funkcjonalności, utrzymanie platformy, wdrożenia, integracje, zapewnienie kompatybilności z infrastrukturą klientów oraz bieżące wsparcie eksploatacyjne.

Charakter świadczonych przez Spółkę usług powoduje, że nie ograniczają się one do zapewnienia dostępu do istniejącej wersji Oprogramowania. Zawierane z kontrahentami umowy zobowiązują Spółkę do zapewniania dalszego rozwoju platformy, jej utrzymania oraz aktualizacji i dostosowywania do zmieniających się wymagań technologicznych, biznesowych oraz wymogów w zakresie cyberbezpieczeństwa. Rozwój Oprogramowania stanowi zatem stały element działalności Spółki realizowany przez cały okres obowiązywania umów.

Pytanie

Czy przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę ze świadczenia opisanych we wniosku kompleksowych usług związanych z platformą D., w ramach których kontrahenci uzyskują dostęp do funkcjonalności Oprogramowania, stanowi dla Wnioskodawcy przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskiwany ze świadczenia opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym kompleksowych usług związanych z platformą D., w ramach których kontrahenci uzyskują dostęp do funkcjonalności Oprogramowania, nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Dla oceny zagadnienia będącego przedmiotem niniejszego wniosku, tj. ustalenia, czy przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę ze świadczenia usług związanych z platformą D., obejmujących zapewnianie dostępu do funkcjonalności Oprogramowania stanowią przychody z zysków kapitałowych, konieczne jest odniesienie się do zasad kwalifikacji przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Wprowadzony do ustawy o CIT z dniem 1 stycznia 2018 r. model opodatkowania zakłada wyodrębnienie dwóch źródeł przychodów, tj. przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł. Ogólnym celem tej regulacji było rozdzielenie dochodów o charakterze kapitałowym od dochodów osiąganych w ramach podstawowej działalności gospodarczej podatników.

W konsekwencji powyższego, ustawodawca w art. 7b ustawy o CIT określił zamknięty katalog przychodów, które podlegają kwalifikacji do źródła „zyski kapitałowe”. Przepis ten ma charakter enumeratywny, co oznacza, że jedynie przychody w nim wskazane mogą zostać zaliczone do tej kategorii, natomiast pozostałe przychody stanowią co do zasady przychody z innych źródeł.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

a)  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b)  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c)  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d)  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e)  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f)   z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Jak wynika z powyższego przepisu, do przychodów z zysków kapitałowych zaliczane są przychody z praw majątkowych, przy czym regulacja ta obejmuje zarówno przychody związane z korzystaniem z takich praw, jak i ich zbyciem, najmem lub innymi formami odpłatnego udostępniania.

Jednocześnie przepis ten przewiduje wyraźne wyłączenia, w szczególności w zakresie:

-     przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych, oraz

-     przychodów z praw majątkowych wytworzonych przez podatnika.

Jednocześnie należy podkreślić, że z dniem 1 stycznia 2019 r. ustawodawca dokonał zmiany treści art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT poprzez wprowadzenie wyraźnego wyłączenia odnoszącego się do przychodów z praw majątkowych wytworzonych przez podatnika. Zmiana ta, jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej, miała na celu doprecyzowanie zasad kwalifikacji przychodów oraz wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych w zakresie kwalifikowania przychodów uzyskiwanych z praw wytworzonych we własnym zakresie.

1. Charakter usług świadczonych przez Spółkę - model SaaS

W pierwszej kolejności należy odnieść się do charakteru usług świadczonych przez Wnioskodawcę, gdyż ma on kluczowe znaczenie dla prawidłowej kwalifikacji uzyskiwanych przychodów.

Oceniając charakter usług świadczonych przez Wnioskodawcę należy podkreślić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegają na zapewnieniu kontrahentom i ich klientom końcowym możliwości korzystania z funkcjonalności Oprogramowania za pośrednictwem dedykowanych aplikacji wykorzystywanych na (…) oraz innych urządzeniach końcowych. Oprogramowanie jest instalowane i uruchamiane w środowisku technicznym należącym do kontrahentów (lub podmiotów trzecich). Kontrahenci oraz ich klienci końcowi korzystają z Oprogramowania na podstawie niewyłącznych licencji użytkownika końcowego (end-user licences), ograniczonych do korzystania z Oprogramowania na własne potrzeby. Zakres ewentualnych uprawnień kontrahentów dotyczących Oprogramowania pozostaje przy tym ograniczony do przypadków przewidzianych umownie i służy wyłącznie celom technicznym związanym z jego utrzymaniem, integracją, naprawą lub zapewnieniem ciągłości działania. Kontrahenci nie nabywają natomiast autorskich praw majątkowych do Oprogramowania ani prawa do swobodnego dysponowania nim. W konsekwencji korzystanie z funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS nie prowadzi do ingerencji w sferę autorskich praw majątkowych do Oprogramowania.

Na kwalifikację podatkową tych przychodów nie powinna wpływać wyłącznie okoliczność, że ich ekonomicznym „nośnikiem” jest oprogramowanie komputerowe stanowiące utwór chroniony prawem autorskim. W toku korzystania z Oprogramowania w modelu SaaS dochodzi przede wszystkim do prezentowania rezultatów działania programu komputerowego na urządzeniach usługobiorców za pośrednictwem dedykowanych aplikacji. Okoliczność ta nie stanowi jednak ingerencji w sferę autorskich praw majątkowych do Oprogramowania jako takiego. Kontrahenci nie uzyskują bowiem żadnego władztwa nad majątkowymi prawami autorskimi do Oprogramowania ani możliwości ich samodzielnej eksploatacji. Ewentualne uprawnienia przyznane kontrahentom mają charakter ograniczony oraz techniczny i służą wyłącznie korzystaniu z Oprogramowania zgodnie z warunkami umownymi.

W konsekwencji powyższego należy uznać, że umowy obejmujące udostępnianie funkcjonalności Oprogramowania w modelu SaaS powinny być rozpatrywane jako umowy o świadczenie usług. W ich ramach Wnioskodawca nie przyznaje usługobiorcom uprawnień typowych dla korzystania z praw autorskich. Zakres ich uprawnień sprowadza się do korzystania z rezultatów działania Oprogramowania w ramach świadczonej usługi oraz wykonywania czynności niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania, utrzymania i ciągłości działania funkcjonalności, na warunkach określonych w umowach.

Mając na uwadze treść art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT oraz przedstawiony powyżej charakter świadczonych przez Spółkę usług, brak jest podstaw do kwalifikowania uzyskiwanych przez Spółkę przychodów jako przychodów z praw majątkowych, a w konsekwencji również jako przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu przepisów ustawy o CIT. Źródłem tych przychodów nie jest bowiem udostępnianie lub przenoszenie praw własności intelektualnej do Oprogramowania, lecz świadczenie usług polegających na zapewnianiu kontrahentom dostępu do funkcjonalności Oprogramowania oraz usług z nimi związanych.

Zatem, udostępnianie funkcjonalności Oprogramowania w opisany sposób nie może być utożsamiane z udostępnianiem praw majątkowych do tego Oprogramowania. Przedmiotem świadczenia realizowanego przez Spółkę jest zapewnienie kontrahentom możliwości korzystania z funkcjonalności systemu oraz świadczenie usług związanych z jego utrzymaniem i rozwojem. Jednocześnie Spółka zachowuje kontrolę nad Oprogramowaniem, a kontrahenci nie nabywają praw majątkowych do niego. Tym samym przychody uzyskiwane z tego tytułu powinny być kwalifikowane jako przychody z działalności operacyjnej, a nie jako przychody ze źródła „zyski kapitałowe”.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na całokształt świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów. Jak wynika z opisu stanu faktycznego oraz zawieranych umów, działalność Spółki nie ogranicza się do zapewniania dostępu do funkcjonalności Oprogramowania, lecz obejmuje również szereg czynności związanych z jego bieżącym funkcjonowaniem, utrzymaniem, rozwojem oraz dostosowywaniem do potrzeb kontrahentów. Spółka świadczy między innymi usługi utrzymaniowe, wsparcia technicznego, zapewnienia określonych poziomów dostępności i jakości usług (...), usługi integracyjne oraz wdrożeniowe, a także prowadzi systematyczne prace rozwojowe ukierunkowane na rozwój funkcjonalności Oprogramowania, zapewnienie jego kompatybilności z nowymi urządzeniami i platformami oraz dostosowywanie do zmieniających się potrzeb rynku i wymogów cyberbezpieczeństwa. W praktyce relacja pomiędzy Spółką a kontrahentami ma zatem charakter ciągły i obejmuje kompleksowe świadczenie usług niezbędnych dla funkcjonowania oraz dalszego rozwoju platformy D.

Powyższe okoliczności potwierdzają, że gospodarcza istota realizowanych przez Spółkę świadczeń sprowadza się do zapewnienia kontrahentom dostępu do stale rozwijanego i utrzymywanego rozwiązania technologicznego oraz usług z nim związanych. Źródłem przychodów Spółki jest świadczenie na rzecz klientów kompleksowej usługi zapewniającej dostęp do stale rozwijanego rozwiązania technologicznego, a nie osiąganie przychodów z eksploatacji praw majątkowych do Oprogramowania.

Jednocześnie, w ocenie Spółki, fakt dokumentowania części świadczeń odrębnymi fakturami pozostaje bez wpływu na charakter prawny zawartej umowy jako dotyczącej świadczenia usług. Wyodrębnienie poszczególnych pozycji w rozliczeniach wynika wyłącznie z organizacyjnych i budżetowych zasad obowiązujących po stronie kontrahenta, który dokonuje odrębnego zamawiania i finansowania poszczególnych elementów świadczenia. Nie oznacza to jednak, że świadczenia te mają samodzielny charakter gospodarczy. Wszystkie wykonywane przez Spółkę czynności pozostają ze sobą funkcjonalnie powiązane i składają się na jedno kompleksowe świadczenie związane z platformą D.

W tym kontekście należy zauważyć, że w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych pojęcie usług świadczonych w modelu SaaS było wielokrotnie analizowane. Praktyka interpretacyjna w tym zakresie jest szczególnie bogata w odniesieniu do przepisów dotyczących podatku u źródła. Pomimo odmienności podstawy prawnej, wnioski płynące z tych interpretacji zachowują zasadność także na gruncie niniejszego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wynika to z faktu, że zgodnie z zasadą wykładni systemowej prawa podatkowego, te same pojęcia oraz konstrukcje gospodarcze, takie jak model SaaS, powinny być rozumiane w sposób jednolity w całym systemie prawa podatkowego, niezależnie od tego, czy analiza prowadzona jest na gruncie przepisów dotyczących podatku u źródła, kwalifikacji źródeł przychodów czy też estońskiego CIT.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że na gruncie analizowanego art. 7b ust 1 pkt 6 ustawy o CIT zapadły analogiczne stanowiska Dyrektora KIS, np.:

-     w interpretacji z 16 lutego 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.685.2023.2.EJ organ potwierdził, że przychody generowane w modelu SaaS stanowią przychody ze świadczenia usług, a nie przychody związane z prawami majątkowymi: „Wobec powyższego, w przypadku przedstawionego we wniosku modelu sprzedaży, źródłem uzyskiwanych przychodów będzie (jak zresztą wskazuje sama nazwa: „Software as a Service”) świadczenie na rzecz kontrahentów usług, a nie prawa autorskie. Zatem przychody uzyskiwane ze sprzedaży w ramach modelu SaaS nie będą stanowiły „przychodów z praw autorskich”, w tym z tytułu zbycia tych praw, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy CIT.”;

-     w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.316.2018.1.KK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „(...) przychody z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z nabytych licencji nie będą przychodami z zysków kapitałowych, gdyż w tym przypadku zastosowanie znajdzie wyłączenie wynikające z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a, odnoszące się do przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. Licencje te zostały bowiem udzielone w ramach zawartych usług o świadczenie usług marketingowych stanowiących podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy, z którego uzyskiwane są przychody. Wyłączenie z ww. przepisu znajdzie również zastosowanie w przypadku uzyskiwanego przychodu z tytułu świadczenia usług w zakresie oprogramowania w tzw. modelu SaaS i udzielenia licencji na wykorzystanie oprogramowania. Przychód ten nie będzie przychodem z zysków kapitałowych, gdyż udzielenie licencji następuje tutaj w ramach umowy o świadczenie usług dostępu do oprogramowania, tj. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.”;

-     w interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.172.2018.2.AG), organ potwierdził, że: „Wyłączenie z ww. przepisu znajdzie również zastosowanie w przypadku uzyskiwanego przychodu z tytułu świadczenia usług w zakresie oprogramowania w tzw. modelu SaaS i udzielenia licencji na wykorzystanie oprogramowania. Przychód ten nie będzie przychodem z zysków kapitałowych, gdyż udzielenie licencji następuje tutaj w ramach umowy o świadczenie usług dostępu do oprogramowania, tj. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy”.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przyjęcie odmiennej kwalifikacji, tj. zaliczenie przychodów z tytułu usług SaaS do zysków kapitałowych, prowadziłoby do nieuzasadnionego rozszerzenia zakresu tego źródła ponad zamysł ustawodawcy, a także mogłoby skutkować zaburzeniem sprawiedliwości podatkowej między podatnikami prowadzącymi działalność o porównywalnym profilu ryzyka i strukturze przychodów. Podmioty świadczące usługi tradycyjne (np. konsultingowe, logistyczne) uzyskują przychody z działalności operacyjnej, podczas gdy podmiot świadczący analogicznie usługę, lecz z wykorzystaniem oprogramowania, miałby być traktowany jak podmiot osiągający przychody kapitałowe – tylko z uwagi na formę technologicznej realizacji świadczenia. Dodatkowo, przyjęcie poglądu zgodnie z którym już samo techniczne wykorzystanie oprogramowania po stronie usługodawcy prowadziłoby do zakwalifikowania przychodów z usług jako przychodów z praw majątkowych – prowadziłoby w istocie do objęcia reżimem zysków kapitałowych znacznej części nowoczesnej gospodarki cyfrowej, w której praktycznie każda usługa opiera się na mniej lub bardziej złożonym oprogramowaniu.

W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług w modelu SaaS, związanych z platformą D., nie mają charakteru przychodów kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, lecz stanowią przychody z działalności operacyjnej Spółki.

2. Wytworzenie Oprogramowania przez Wnioskodawcę a kwalifikacja przychodów

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Oprogramowanie zostało wytworzone przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Spółka realizowała zasadnicze prace programistyczne i inżynieryjne, obejmujące zaprojektowanie architektury rozwiązania oraz opracowanie i rozwój rozwiązań technicznych składających się na Oprogramowanie. Prace te były prowadzone przy wykorzystaniu zasobów własnych Spółki, w tym zespołów programistów oraz innych specjalistów.

Rola podmiotu dominującego (B. SA) w procesie powstawania Oprogramowania obejmowała określenie założeń funkcjonalnych oraz kierunków rozwoju produktu z perspektywy wymogów rynkowych, natomiast zasadniczy ciężar prac o charakterze twórczym, projektowym i implementacyjnym spoczywał na Spółce.

W konsekwencji powyższego należy uznać, że Oprogramowanie stanowi rezultat działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę, który występuje jako jego twórca.

Powyższe okoliczności pozostają kluczowe z punktu widzenia wykładni art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Jak wskazano, z dniem 1 stycznia 2019 r. ustawodawca dokonał nowelizacji tego przepisu poprzez wprowadzenie wyraźnego wyłączenia z kategorii przychodów z zysków kapitałowych przychodów z praw majątkowych wytworzonych przez podatnika. Zmiana ta miała na celu wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych w zakresie kwalifikacji przychodów osiąganych z praw powstałych w wyniku własnej działalności podatnika i doprecyzowanie, że tego rodzaju przychody, jako związane z podstawową działalnością gospodarczą, nie powinny być zaliczane do źródła „zyski kapitałowe” (przychody te są zasadniczo podstawowymi przychodami firm np. z branży IT tworzących programy komputerowe).

W tym kontekście istotne jest, że Oprogramowanie wykorzystywane przez Wnioskodawcę stanowi rezultat jego własnej działalności twórczej i zostało pierwotnie wytworzone przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Okoliczność wcześniejszego zbycia praw do Oprogramowania na rzecz B. SA, a następnie uzyskania prawa do jego ponownego wykorzystywania na podstawie umowy licencyjnej, nie zmienia faktu, że Oprogramowanie zostało pierwotnie wytworzone przez Spółkę. W ujęciu funkcjonalnym oznacza to, że Spółka korzysta z efektów własnej działalności twórczej. Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „praw wytworzonych przez podatnika” ma charakter funkcjonalny i powinno być rozumiane w nawiązaniu do tego, który podmiot faktycznie prowadził proces twórczy prowadzący do powstania danego dobra niematerialnego.

Wobec tego należy przyjąć, że mamy do czynienia z prawem wytworzonym przez podatnika w rozumieniu językowym tego pojęcia. W ocenie Wnioskodawcy, takie ujęcie powinno być decydujące na potrzeby analizy kwalifikacji podatkowej przychodów uzyskiwanych przez Spółkę w związku z wykorzystaniem Oprogramowania, tj. ustalenia czy przychody te należy zaliczyć do zysków kapitałowych, czy też do przychodów z działalności operacyjnej.

Powyższy wniosek znajduje również oparcie w zasadach wykładni prawa podatkowego, bowiem zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w doktrynie prawa podatkowego, w procesie wykładni przepisów podatkowych należy przyznać prymat wykładni językowej. Jak wielokrotnie podkreślano w doktrynie prawa podatkowego: „Punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni jest wykładnia językowa. (…) wykładnia językowa zakreśla granice interpretacji prawa w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym” (R. Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, LEX 2008).

Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 502/16):

-     „w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowano kryteria stosowania różnych dyrektyw wykładni, przyznając pierwszeństwo zasadzie wykładni językowej i traktując pozostałe zasady wykładni, (…) jako subsydiarne”;

-     „(…) myśl tę wyrażono w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2000 r. (FPS 14/99, ONSA z 2000 r. Nr 3, poz. 92) stwierdzającej, że wykładnia językowa jest punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa i zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym. Pogląd ten rozwinięto i uzupełniono w wielu późniejszych orzeczeniach, odnoszących się do wykładni prawa podatkowego. Wskazywano, że z uwagi na charakter prawa podatkowego szczególne znaczenie w tej dziedzinie prawa należy przypisać wykładni językowej, jednakże w sytuacji, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych wyników, może być przydatna wykładnia systemowa, historyczna lub funkcjonalna”;

-     „(...) znajduje to także potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, który w jednym z orzeczeń (wyrok z 13 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 48/15, Dz.U. z 2017 r. poz. 2432) wskazał, że w wypadku gdy po starannej aplikacji językowych dyrektyw wykładni oraz - ewentualnym - odrzuceniu tych wariantów interpretacyjnych, które nie spełniają wymogów systemowych, interpretator:

1)  uzyskał jednoznaczność poddanej wykładni regulacji daninowej, nie wolno mu modyfikować otrzymanego rezultatu interpretacyjnego w oparciu o argumentację funkcjonalną, w tym celowościową, jeżeli prowadziłoby to do pogorszenia sytuacji prawnej podatnika lub innego podmiotu obowiązanego do świadczenia daniny publicznoprawnej,

2)  nie uzyskał jednoznaczności poddanej wykładni regulacji daninowej, spośród możliwych rezultatów interpretacyjnych, musi dokonać wyboru rezultatu najbardziej korzystnego z punktu widzenia sytuacji prawnej podatnika lub innego podmiotu obowiązanego do świadczenia daniny publicznoprawnej.”

Mając na uwadze powyższe zasady wykładni prawa podatkowego, należy uznać, że w pierwszej kolejności decydujące znaczenie powinno zostać przypisane językowemu znaczeniu pojęcia „praw wytworzonych przez podatnika”. Skoro zatem przedstawione okoliczności prowadzą do wniosku, że Oprogramowanie zostało faktycznie wytworzone przez Wnioskodawcę w znaczeniu językowym, to brak jest podstaw do dokonywania takiej wykładni art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, która prowadziłaby do pozbawienia Spółki możliwości skorzystania z przewidzianego w tym przepisie wyłączenia.

Fakt uprzedniego zbycia Oprogramowania oraz jego ponownego udostępnienia na rzecz Spółki nie prowadzi do utraty jego zasadniczej cechy, tj. wytworzenia przez podatnika. Tym samym brak jest podstaw do przyjęcia, że przychody osiągane w związku z jego wykorzystaniem powinny być traktowane jako przychody kapitałowe w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, zamiast jako przychody z działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę.

3) Systematyczny rozwój, aktualizacja i ulepszanie Oprogramowania jako element działalności operacyjnej Spółki

Kolejną okolicznością istotną dla prawidłowej kwalifikacji przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę jest sposób wykorzystania Oprogramowania w prowadzonej działalności, w szczególności jego systematyczny rozwój, aktualizacja oraz ulepszanie.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, po uzyskaniu prawa do korzystania z Oprogramowania Spółka kontynuuje jego rozwój poprzez bieżące rozszerzanie funkcjonalności oraz opracowywanie nowych modułów. Działania te obejmują w szczególności dodawanie nowych rozwiązań technologicznych, dostosowywanie Oprogramowania do wymagań nowych urządzeń oraz platform, a także dokonywanie systematycznych aktualizacji zapewniających jego kompatybilność oraz zgodność z wymogami bezpieczeństwa.

Niezależnie od historycznego wytworzenia D., na podstawie umowy licencyjnej prawa do określonych dalszych modyfikacji i nowych funkcjonalności wytwarzanych przez A. po dacie wejścia umowy w życie przysługują Spółce. Tym samym bieżąca działalność rozwojowa prowadzi również do powstawania nowych praw własności intelektualnej po stronie Wnioskodawcy.

Rozwój Oprogramowania, jego utrzymanie i niezbędne aktualizacje mają charakter ciągły i są bezpośrednio związane z działalnością operacyjną Spółki, obejmującą w szczególności świadczenie usług w modelu SaaS. W praktyce oznacza to, że kontrahenci Spółki w ramach uiszczanych opłat subskrypcyjnych i w zakresie wynikającym z zawartych umów, uzyskują dostęp nie tylko do aktualnej wersji Oprogramowania, lecz także do jego na bieżąco rozwijanych i ulepszanych funkcjonalności.

Tym samym Oprogramowanie nie stanowi statycznego zasobu, którego wartość wynika z posiadania określonych praw majątkowych, lecz dynamiczne narzędzie podlegające ciągłemu rozwojowi i wykorzystywane w ramach bieżącej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych podkreśla się, iż systematyczne rozwijanie oraz ulepszanie oprogramowania przez podatnika stanowi istotny argument przemawiający za kwalifikacją przychodów związanych z takim oprogramowaniem jako przychodów z działalności operacyjnej, a nie przychodów z praw majątkowych:

-     interpretacja indywidualna z 9 grudnia 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.586.2024.2.JKU: „Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, nabyte od podmiotu powiązanego oprogramowanie zostanie rozwinięte w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a następnie udostępniane klientom w modelu SaaS. Zatem, uzyskiwany przez Państwa przychód z tytułu oferowania przez Spółkę produktów w postaci dostępu do oprogramowania powstałego na bazie oprogramowania nabytego, jednakże rozwiniętego przez Państwa, nie powoduje dla Spółki powstania przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z tzw. innych źródeł.”;

-     interpretacja indywidualna z 10 maja 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.191.2023.1.IN): „Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, nabyte prawa autorskie do kodów źródłowych zostały przez Państwa zmodyfikowane i są rozwijane na bieżąco. Poprzez rozwijanie i modyfikowanie zmieniane są kody źródłowe jak również powstają nowe funkcjonalności. Zatem uzyskiwany przez Państwa przychód z tytułu oferowania przez Spółkę Produktów w postaci dostępu do oprogramowania powstałego na bazie oprogramowania nabytego, jednakże modyfikowanego oraz aktualizowanego nie powoduje dla Spółki powstania przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przesądza o tym fakt, że spółka wytwarza nowe funkcjonalności poprzez rozwijanie i aktualizowanie nabytego oprogramowania. Zatem przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z tzw. innych źródeł”.

Z powyższego wynika, że w sytuacji, w której oprogramowanie podlega bieżącemu rozwojowi, a jego funkcjonalności są stale modyfikowane i dostosowywane do potrzeb rynku, nie można traktować przychodów uzyskiwanych z jego wykorzystania jako przychodów o charakterze pasywnym, właściwych dla praw majątkowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

W konsekwencji, mając na uwadze ciągły rozwój oraz ulepszanie Oprogramowania, należy uznać, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę wynikają z aktywnej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług oraz rozwijaniu własnych rozwiązań technologicznych.

W tym świetle, zdaniem Wnioskodawcy, nawet gdyby uznać, że wcześniejsze zbycie praw do Oprogramowania na rzecz B. SA oraz późniejsze uzyskanie przez Spółkę prawa do korzystania z niego na podstawie licencji wyklucza możliwość uznania Oprogramowania za prawo wytworzone przez Wnioskodawcę (z czym Wnioskodawca się nie zgadza), to nadal analizowane przychody nie powinny być kwalifikowane jako przychody z zysków kapitałowych. Spółka prowadzi bowiem stały rozwój Oprogramowania, a prawa do określonych modyfikacji, ulepszeń i nowych funkcjonalności opracowywanych po zawarciu umowy licencyjnej przysługują Spółce. Tym samym działalność Wnioskodawcy nie ogranicza się do korzystania z istniejącego rozwiązania, lecz obejmuje również tworzenie nowych praw własności intelektualnej związanych z jego dalszym rozwojem.

4) Charakter działalności Wnioskodawcy oraz cel wprowadzenia źródeł przychodów

W dalszej kolejności należy zwrócić uwagę na charakter działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz miejsce, jakie uzyskiwane przez niego przychody zajmują w strukturze tej działalności.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, działalność Wnioskodawcy koncentruje się na świadczeniu kompleksowych usług w modelu SaaS z wykorzystaniem Oprogramowania stworzonego i rozwijanego przez Spółkę. Model ten stanowi obecnie standardową formę oferowania produktów informatycznych w sektorze IT, w szczególności w przypadku podmiotów wytwarzających własne rozwiązania technologiczne.

W konsekwencji, przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu świadczenia kompleksowych usług związanych z platformą D. stanowią zasadniczą część jej przychodów oraz pozostają bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością operacyjną. Nie mają one charakteru incydentalnego ani pasywnego, lecz wynikają z bieżącego świadczenia usług, rozwoju produktu oraz jego dostosowywania do potrzeb rynku.

Powyższe okoliczności pozostają istotne również z punktu widzenia wykładni celowościowej przepisów ustawy o CIT wprowadzających rozdzielenie źródeł przychodów. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy wprowadzającej podział na źródła przychodów: „Jednym z częstych mechanizmów optymalizacyjnych stosowanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest (sztuczne) kreowanie straty w operacjach gospodarczych dokonywanych z użyciem posiadanego majątku i obniżanie o wysokość takiej straty dochodów wygenerowanych w następstwie prowadzenia podstawowej działalności (działalności operacyjnej). (...) Z powyższych względów wprowadza się jako odrębne źródło przychodów (dochodów) przychody (dochody) uzyskiwane z zysków kapitałowych” (Projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne z projektami aktów wykonawczych - Druk nr 1878).

Z uzasadnienia tego wynika jednoznacznie, że celem ustawodawcy było przeciwdziałanie stosowaniu przez podatników schematów optymalizacyjnych polegających na wykorzystywaniu aktywów kapitałowych do sztucznego obniżania dochodu z podstawowej działalności gospodarczej, w szczególności poprzez kreowanie strat na majątku i kompensowanie ich z dochodami operacyjnymi. Wprowadzenie odrębnego źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych miało zatem na celu ograniczenie zjawiska biernego wykorzystywania posiadanych praw lub aktywów, a nie objęcie tym reżimem przychodów uzyskiwanych w ramach podstawowej działalności gospodarczej podatników.

Rozróżnienie pomiędzy przychodami z podstawowej działalności operacyjnej a przychodami z zysków kapitałowych znajduje odzwierciedlenie w samej konstrukcji art. 7b ustawy o CIT, który zawiera katalog zdarzeń o charakterze zasadniczo „majątkowym” – takich jak dywidendy, przychody ze zbycia udziałów, papierów wartościowych czy pochodnych instrumentów finansowych, a więc zdarzeń dotyczących obrotu aktywami kapitałowymi. Przychody te od strony ekonomicznej różnią się istotnie od wynagrodzenia uzyskiwanego przez podmiot aktywnie świadczący usługi z wykorzystaniem wytworzonych przez siebie rozwiązań technologicznych, gdzie źródłem przychodu jest bieżąca eksploatacja potencjału biznesowego przedsiębiorstwa, a nie sam obrót prawami majątkowymi lub samo ich utrzymywanie w celu uzyskiwania przychodów.

W tym kontekście należy wskazać, że działalność Wnioskodawcy polegająca na świadczeniu usług w modelu SaaS, bazujących na własnym, rozwijanym oprogramowaniu, stanowi klasyczny przykład działalności operacyjnej typowej dla podmiotów z branży IT. Przychody z niej uzyskiwane nie mają charakteru przychodów o charakterze pasywnym, lecz są efektem aktywnego świadczenia usług oraz bieżącego wykorzystania i rozwoju zasobów przedsiębiorstwa. Traktowanie opłat subskrypcyjnych płaconych Spółce za dostęp do Oprogramowania jako przychodów z zysków kapitałowych prowadziłoby w praktyce do objęcia tym reżimem zdecydowanej większości przychodów operacyjnych podmiotów z szeroko rozumianej branży IT, które model SaaS uczyniły podstawowym sposobem świadczenia usług. Takie ujęcie pozostawałoby w jawnej sprzeczności z celem wyodrębnienia źródła przychodów z zysków kapitałowych, jakim - zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy - było ograniczenie agresywnego wykorzystywania aktywów kapitałowych do optymalizacji podatkowej, a nie objęcie nim typowej działalności usługowej opartej na nowoczesnych technologiach. 

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług w modelu SaaS jako bezpośrednio związane z podstawową działalnością operacyjną Spółki nie powinny być kwalifikowane jako przychody z zysków kapitałowych. Ich zakwalifikowanie do tego źródła pozostawałoby w sprzeczności zarówno z charakterem prowadzonej działalności, jak i z celem regulacji wprowadzającej podział na źródła przychodów, który ukierunkowany był na przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym, a nie na obejmowanie nim przychodów stanowiących naturalny i podstawowy element działalności gospodarczej podatników.

Istotą działalności Spółki nie jest czerpanie pożytków z przysługujących praw własności intelektualnej, lecz nieprzerwane tworzenie wartości poprzez rozwój platformy D. i świadczenie opartych na niej kompleksowych usług technologicznych. Osiągane przychody stanowią zatem rezultat aktywnej działalności operacyjnej Spółki, a nie eksploatacji prawa własności intelektualnej jako składnika majątku.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskiwane ze świadczenia usług związanych z platformą D., obejmujących w szczególności zapewnianie dostępu do funkcjonalności Oprogramowania nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, lecz powinny być kwalifikowane do przychodów z innych źródeł, tj. przychodów z działalności operacyjnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na źródła:

·    z zysków kapitałowych oraz

·    z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych – ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:

Należy zauważyć, że przepis art. 7b ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Ponadto konstrukcja powyższych przepisów wskazuje, że przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT odnosi się do art. 16b ustawy o CIT, tj. do kategorii praw, które są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Stosownie do treści art. 16b ust. 1 ustawy o CIT:

Prawami majątkowymi wymienionymi w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT są m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe i licencje.

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że m.in. przychody z autorskich praw majątkowych, a także przychody pochodzące z licencji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, są przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Odwołanie do art. 16b ustawy o CIT zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT należy uznać za służące wskazaniu rodzaju praw majątkowych, nie zaś jako wymóg by prawa te stanowiły wartości niematerialne i prawne. Okoliczność ujęcia licencji jako wartości niematerialnej i prawnej lub nie, nie wpływa na kwalifikację osiągniętego przychodu.

Wyjątek od tej zasady został wskazany w cyt. powyżej art. 7b ust. 6 lit. a ustawy o CIT, że kwalifikacja do źródła przychodów z zysków kapitałowych nie ma zastosowania w sytuacji, gdy przychód z licencji jest bezpośrednio związany z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. Celem zawarcia tego zastrzeżenia jest wyłączenie z przychodów z zysków kapitałowych takich przychodów z opłat za korzystanie z licencji, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, które są bezpośrednio, to jest w sposób integralny, związane z uzyskiwaniem przez podatnika, uzyskującego takie przychody, przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Analizując kwestię przypisania przychodów, które Spółka zamierza osiągać do określonego źródła przychodów, należy odnieść się do przepisów określających zakres praw autorskich.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „ustawa PAiPP”), który wskazuje, że:

Jednocześnie jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy PAiPP:

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 27 ustawy PAiPP:

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy PAiPP:

Zgodnie z art. 50 ustawy PAiPP:

W art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawarto ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tego artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty. Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 UPA stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy PAiPP:

Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera”, itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Na podstawie art. 74 ust. 4 ustawy PAiPP:

Reasumując, należy stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.

W przedstawionym opisie sprawy Spółka będzie świadczyć usługi polegające na udostępnianiu nabytego od spółki powiązanej Oprogramowania klientom spoza grupy C. (m.in. w modelu subskrypcyjnym). Działalność Spółki związana z Oprogramowaniem będzie więc obejmowała udostępnianie go (…) oraz zarządzanie nim i stałe jego udoskonalanie. Usługi Spółki będą świadczone na rzecz przedsiębiorców (tj. (…), którzy to na dalszym etapie świadczą usługi (…) dla odbiorców końcowych. Korzystanie z funkcjonalności Oprogramowania na poziomie użytkownika końcowego odbywa się za pośrednictwem dedykowanych aplikacji dostępnych m.in. na (…) oraz innych urządzeniach końcowych użytkowników.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro w myśl przepisów o prawie autorskim umowa o korzystanie z utworu jest uznawana za licencję a Państwa Spółka, jak sami Państwo wskazali, będzie świadczyć usługi polegające na udostępnianiu nabytego oprogramowania (…), którzy będą wykorzystywać to oprogramowanie w celu świadczenia usług (…) dla odbiorców końcowych, to nie pozostawia wątpliwości, że opisana aktywność nosi znamiona udzielenia licencji na oprogramowanie i powinna być traktowana jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT. Fakt, że korzystanie z funkcjonalności Oprogramowania na poziomie użytkownika końcowego odbywa się za pośrednictwem dedykowanych aplikacji na różnych urządzeniach, potwierdza, że istotą świadczenia jest gospodarcza eksploatacja nabytego programu komputerowego.

Ponadto w ocenie organu nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, bowiem nie można uznać, że przychody z licencji są bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Określenie „przychody niezaliczane do zysków kapitałowych”, z którymi muszą być bezpośrednio związane przychody z licencji, oznacza zyski z innej działalności, np. sprzedaży, najmu. Zyski (przychody) z licencji będą uznane za bezpośrednio związane z zyskami (przychodami) z innej działalności, jeśli np. wysokość wynagrodzenia za licencję, będzie uzależniana od wysokości zysków ze sprzedaży (podobnie wyrok WSA we Wrocławiu z 17 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 767/19).

W odniesieniu do drugiej przesłanki wyłączenia wskazanego w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT organ wskazuje, że przedmiotowe Oprogramowanie nie może zostać uznane za „prawo wytworzone przez podatnika”. Z opisu sprawy wynika bowiem, że efekty prowadzonych prac Spółka w przeszłości sukcesywnie zbywała na rzecz podmiotu dominującego – B. SA z siedzibą w (…), a skumulowana wartość transakcji zbycia w latach (...) wyniosła (…) USD. W związku z faktem, że Spółka trwale wyzbyła się autorskich praw majątkowych do Oprogramowania, a obecna możliwość jego wykorzystywania wynika z nowej umowy odpłatnego nabycia licencji o wartości (…) USD, platforma D. stanowi dla Wnioskodawcy składnik majątku nabytego, co wyklucza status prawa wytworzonego we własnym zakresie.

W rozpatrywanej sprawie istotą usług, które Spółka zamierza świadczyć (…) jest udostępnienie oprogramowania, a pozostałe usługi świadczone przez Spółkę sprowadzają się do obsługi opisanego oprogramowania i będą miały miejsce wyłącznie dlatego, że świadczona będzie usługa podstawowa, czyli udostępnianie oprogramowania.

W przekonaniu organu, trudno uznać, że przychód z udostępniania oprogramowania wiąże się z innym przychodem, niezaliczanym do zysków kapitałowych, skoro podstawą jego uzyskania są prawa wprost określone w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT.

W związku z powyższym należy uznać, że przychody, które zamierza Spółka uzyskiwać będą stanowić przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych i wyroków sądów, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane/zapadły w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.