0111-KDIB1-1.4010.448.2026.2.MF

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2026 r. dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo pismem, które wpłynęło 4 sierpnia 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą na terytorium Polski zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zgodnie z przeważającym przedmiotem działalności oznaczonym kodem PKD 68.20.Z.

W ramach planowanej działalności Wnioskodawca zamierza nabywać projekty z zakresu odnawialnych źródeł energii, w szczególności farmy wiatrowe, farmy fotowoltaiczne oraz magazyny energii, zarówno działające, jak i znajdujące się w fazie gotowości do budowy. Docelowo nabyte projekty będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, polegających na sprzedaży energii elektrycznej.

Wnioskodawca planuje odpłatne nabycie inwestycji w zakresie odnawialnych źródeł energii (dalej: „OZE”) zlokalizowanych na terytorium Polski w postaci:

1)     farm wiatrowych i fotowoltaicznych (dalej: „PV”) działających, zbywanych osobno lub razem z magazynami energii;

2)     farm wiatrowych i PV w fazie „gotowy do budowy” (dalej: „RTB”), zbywanych osobno lub razem z magazynami energii;

3)     magazynów energii w fazie RTB.

Zbywcami ww. inwestycji wskazanych w pkt 1-3 (dalej łącznie: „Projekty”) będą wyłącznie spółki z siedzibą na terytorium Polski albo innego państwa Unii Europejskiej, posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce – zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni. Na dzień transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nabyte inwestycje jako Projekty będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze odnawialnych źródeł energii. Wnioskodawca planuje wykorzystywać Projekty do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, polegających na sprzedaży energii elektrycznej oraz uzyskiwania przychodów związanych z eksploatacją lub komercjalizacją nabytych Projektów.

Przedmiotem planowanych transakcji będą następujące składniki majątkowe.

1)     Transakcje nabycia farm wiatrowych i PV działających (zbywanych osobno lub razem z magazynami energii)

·         Prawa i obowiązki dzierżawcy wynikające z umów dzierżawy i innych umów o korzystanie z gruntu pod infrastrukturę farmy oraz infrastrukturę towarzyszącą, w tym linie elektroenergetyczne, stacje transformatorowe, drogi dojazdowe (lub prawa własności nieruchomości gruntowych pod infrastrukturę farmy oraz infrastrukturę towarzyszącą, w tym linie elektroenergetyczne, stacje transformatorowe, drogi dojazdowe).

·         Służebności przesyłu, w szczególności zapewniających przeprowadzenie linii elektroenergetycznej.

·         Prawo własności urządzeń, w tym generatorów, paneli PV, falowników i stacji transformatorowych, a także turbin wiatrowych.

·         Autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej.

·         Autorskie prawa majątkowe do ekspertyz i badań, w tym badań geotechnicznych gruntów, pomiarów wietrzności (dla farm wiatrowych), analiz zacienienia i uzysku energii (dla farm PV).

·         Decyzje administracyjne, w tym: decyzje w sprawie lokalizacji zjazdów, decyzje o warunkach zabudowy, decyzje o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzje środowiskowe lub stwierdzające brak potrzeby przeprowadzania oceny oddziaływania na środowisko, decyzja zarządcy drogi w sprawie przejścia sieci elektroenergetycznej i optotelekomunikacyjnej pod drogą, decyzja na zajęcie nieruchomości na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, decyzja o ograniczeniu sposobu korzystania z części nieruchomości, na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, decyzje o wyłączeniu gruntu spod produkcji rolnej, pozwolenia wodnoprawne, pozwolenia na budowę.

·         Prawa i obowiązki wynikające z warunków przyłączenia do sieci/umowy o przyłączenie do sieci (w tym prawa wynikające z wpłaconych zaliczek), umowy o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, umowy sprzedaży energii elektrycznej, umów agregacji.

·         Prawa i obowiązki z aukcji w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

·         Prawa i obowiązki wynikające z umowy o generalne wykonawstwo inwestycji (tylko w zakresie roszczeń z tytułu odpowiedzialności wykonawcy za wady fizyczne).

Transakcje dotyczące poszczególnych Projektów mogą nie obejmować wszystkich wymienionych wyżej składników.

Jednocześnie z zakresu ww. transakcji wyłączone będą zawarte przez zbywcę umowy o zarządzanie eksploatacją i konserwacją systemu (dalej: „O&M”).

Celem umowy O&M jest zapewnienie czasu gotowości pracy farmy na określonym poziomie i wydajności. Wykonawca w ramach tej umowy będzie zobowiązany, w szczególności, do:

·           zarządzania i administrowania elektrownią, co obejmuje wszystkie zadania operacyjne niezbędne do zapewnienia prawidłowego działania farmy;

·           konserwacji zapobiegawczej – ogólna konserwacja farmy, wymagana do niezakłóconego i płynnego działania farmy, w tym kontrola wizualna, weryfikacja uruchomień i innych, w celu zachowania warunków działania, dostępności, ochrony i trwałości;

·           konserwacji naprawczej – obejmuje wszelkie operacje wymiany niezbędnej do zapewnienia prawidłowego działania systemu oraz konserwacji farmy;

·           zarządzania gwarancjami – co obejmuje wszystkie zadania związane z realizacją praw gwarancji;

·           zapewnienia usług pomocniczych, np. dozoru farmy przez cały dzień, monitorowania komunikatów o błędach, obliczania wskaźnika wydajności farmy, obliczanie dostępności, komunikacji z firmą świadczącą obsługę ochrony, comiesięcznego raportowania.

Ponadto, planowane transakcje nie będą obejmować umów o finansowanie Projektów zawartych przez zbywców ani pracowników zbywców (jeśli dany zbywca zatrudniał pracowników). Nie zostaną również przeniesione uzyskane przez zbywcę promesy koncesji lub koncesje, (jeśli ich uzyskanie jest wymagane przez przepisy prawa).

Wnioskodawca będzie we własnym zakresie zawierał umowy O&M w odniesieniu do poszczególnych Projektów. Ponadto, Wnioskodawca będzie musiał pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku Projektów, gdzie jest to wymagane prawem).

2)     Transakcje nabycia farm wiatrowych i PV w fazie RTB (zbywanych osobno lub razem z magazynami energii)

·         Prawa i obowiązki dzierżawcy wynikające z umów dzierżawy i innych umów o korzystanie z gruntu pod infrastrukturę farmy oraz infrastrukturę towarzyszącą, w tym linie elektroenergetyczne, stacje transformatorowe, drogi dojazdowe (lub prawa własności nieruchomości gruntowych pod infrastrukturę farmy oraz infrastrukturę towarzyszącą, w tym linie elektroenergetyczne, stacje transformatorowe, drogi dojazdowe).

·         Służebności przesyłu, w szczególności zapewniających przeprowadzenie linii elektroenergetycznej.

·         Autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej.

·         Autorskie prawa majątkowe do ekspertyz i badań, w tym badań geotechnicznych gruntów, pomiarów wietrzności (dla farm wiatrowych), analiz zacienienia i uzysku energii (dla farm PV).

·         Decyzje administracyjne, w tym: decyzje w sprawie lokalizacji zjazdów, decyzje o warunkach zabudowy, decyzje o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzje środowiskowe lub stwierdzające brak potrzeby przeprowadzania oceny oddziaływania na środowisko, decyzja zarządcy drogi w sprawie przejścia sieci elektroenergetycznej i optotelekomunikacyjnej pod drogą, decyzja na zajęcie nieruchomości na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, decyzja o ograniczeniu sposobu korzystania z części nieruchomości, na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, decyzje o wyłączeniu gruntu spod produkcji rolnej, pozwolenia wodnoprawne, pozwolenia na budowę.

·         Prawa i obowiązki wynikające z warunków przyłączenia do sieci/umowy o przyłączenie do sieci (w tym prawa wynikające z wpłaconych zaliczek), umowy o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, umowy sprzedaży energii elektrycznej, umów agregacji.

·         Prawa i obowiązki z aukcji w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Transakcje dotyczące poszczególnych Projektów mogą nie obejmować wszystkich wymienionych wyżej składników.

Planowane transakcje nie będą obejmować umów o finansowanie Projektów zawartych przez zbywców ani pracowników zbywców (jeśli dany zbywca zatrudniał pracowników). Nie zostaną również przeniesione uzyskane przez zbywcę promesy koncesji lub koncesje (jeśli ich uzyskanie jest wymagane przez przepisy prawa).

Po nabyciu ww. Projektów Wnioskodawca podejmie działania nakierowane na realizację inwestycji (w tym pozyska wykonawców prac budowlanych), a także będzie zawierał umowy O&M w odniesieniu do poszczególnych Projektów. Ponadto, Wnioskodawca będzie musiał pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku Projektów, gdzie jest to wymagane prawem).

3)     Transakcje nabycia magazynów energii w fazie RTB

·         Prawa i obowiązki dzierżawcy wynikające z umów dzierżawy i innych umów o korzystanie z gruntu pod infrastrukturę instalacji oraz infrastrukturę towarzyszącą, w tym linie elektroenergetyczne, stacje transformatorowe, drogi dojazdowe.

·         Służebności przesyłu, w szczególności zapewniających przeprowadzenie linii elektroenergetycznej.

·         Autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektowej.

·         Decyzje administracyjne, w tym: decyzje w sprawie lokalizacji zjazdów, decyzje o warunkach zabudowy, decyzje o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzje środowiskowe lub stwierdzające brak potrzeby przeprowadzania oceny oddziaływania na środowisko, decyzja zarządcy drogi w sprawie przejścia sieci elektroenergetycznej i optotelekomunikacyjnej pod drogą, decyzja na zajęcie nieruchomości na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, decyzja o ograniczeniu sposobu korzystania z części nieruchomości, na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami, decyzje o wyłączeniu gruntu spod produkcji rolnej, pozwolenia na budowę.

·         Prawa i obowiązki wynikające z warunków przyłączenia do sieci/umowy o przyłączenie do sieci (w tym prawa wynikające z wpłaconych zaliczek), umowy o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, umowy sprzedaży energii elektrycznej, umów agregacji.

Transakcje dotyczące poszczególnych Projektów mogą nie obejmować wszystkich wymienionych wyżej składników.

Planowane transakcje nie będą obejmować umów o finansowanie Projektów zawartych przez zbywców ani pracowników zbywców (jeśli dany zbywca zatrudniał pracowników). Nie zostaną również przeniesione uzyskane przez zbywcę promesy koncesji lub koncesje (jeśli ich uzyskanie jest wymagane przez przepisy prawa).

Po nabyciu ww. Projektów Wnioskodawca podejmie działania nakierowane na realizację inwestycji (w tym pozyska wykonawców prac budowlanych), a także będzie zawierał umowy O&M w odniesieniu do poszczególnych Projektów. Ponadto, Wnioskodawca będzie musiał pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku Projektów, gdzie jest to wymagane prawem).

Składniki majątkowe wchodzące w skład poszczególnych Projektów z pkt 1-3, mogą stanowić jedyne aktywa poszczególnych zbywców na zasadzie „jeden zbywca – jeden Projekt” (tj. jeden zbywca będzie posiadał i zbywał wyłącznie jeden Projekt), co jest związane z funkcjonowaniem zbywców jako spółek celowych powołanych do realizacji jednej inwestycji w postaci jednego Projektu. Jednak zbywcami niektórych Projektów mogą być podmioty, które nie są spółkami celowymi, a więc jeden zbywca będzie realizował więcej niż jeden Projekt.

W związku z powyższym, na moment transakcji, w odniesieniu do każdego z Projektów z pkt 1-3 (dotyczy zarówno Projektów realizowanych przez zbywców będących spółkami celowymi jak i tych, gdzie zbywcy nie są spółkami celowymi zatem jeden zbywca może realizować więcej niż jeden projekt):

·           Projekt nie będzie formalnie wydzielony organizacyjnie w strukturze zbywcy, tj. nie będzie on przypisany w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej zbywcy (departamentu, działu, oddziału, itp.) oraz nie będą istniały dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury zbywcy;

·           zbywca nie będzie posiadał odrębnego rachunku bankowego, na który wpływałyby należności i z którego spłacane byłyby zobowiązania związane z Projektem, a także dla Projektu nie będą prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie będzie sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe;

·           zbywca nie będzie posiadać odrębnych kont księgowych dla Projektu, pozwalających na przypisanie kosztów i przychodów do Projektu, a także zbywca nie będzie prowadził raportowania zarządczego odrębnie dla Projektu.

Elementy takie jak rachunki bankowe i księgi rachunkowe nie będą przenoszone na rzecz Wnioskodawcy, gdyż są przypisane do zbywców.

Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT w odniesieniu do wszystkich nieruchomości i ruchomości wchodzących w skład wszystkich Projektów z pkt 1-3.

Zbywca nie wykorzystywał jakichkolwiek nieruchomości i ruchomości wchodzących w ich skład do czynności zwolnionych z VAT (dotyczy każdego z Projektów z pkt 1-3).

Również żaden inny składnik zbywanego majątku, wymieniony w pkt 1-3 przedstawionego zdarzenia przyszłego, poza wskazanymi już nieruchomościami i ruchomościami, nie był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT.

W przypadku żadnego budynku i żadnej budowli w rozumieniu Prawa budowlanego wchodzących w zakres Projektów z pkt 1-3 nie będą spełnione przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, co oznacza, że:

·           na moment transakcji nie upłynie 2 lata od jego oddania do użytkowania lub

·           w ciągu ostatnich 2 lat przed transakcją nie zostanie on ulepszony w taki sposób, że wydatki poniesione na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Na moment transakcji wszystkie działki niezabudowane wchodzące w skład Projektów z pkt 1-3 będą miały w całości status terenów budowlanych zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, co wynikać będzie z przeznaczenia budowlanego określonego we właściwym obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub ważnej decyzji o warunkach zabudowy.

W związku z planowanymi transakcjami zbywcy wystawią na rzecz Wnioskodawcy fakturę (faktury) z podatkiem VAT dokumentującą zbycie składników wchodzących w skład Projektów.

Docelowo, Wnioskodawca zamierza wykorzystywać Projekty z pkt 1-3 do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT polegających na sprzedaży energii elektrycznej.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na Wynagrodzenie będą pozostawały w bezpośrednim związku z planowaną działalnością gospodarczą Spółki w sektorze OZE oraz z uzyskiwaniem przychodów z tej działalności. Wydatki te nie zostaną Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie zwrócone.

W przypadku działających farm wiatrowych i fotowoltaicznych, w tym zbywanych razem z magazynami energii, zapłata Wynagrodzenia umożliwi Wnioskodawcy nabycie Projektów posiadających potencjalną zdolność do generowania przychodów, w szczególności ze sprzedaży energii elektrycznej. W przypadku Projektów w fazie RTB, tj. farm wiatrowych, farm fotowoltaicznych oraz magazynów energii, Wynagrodzenie będzie ponoszone w celu nabycia Projektów znajdujących się na zaawansowanym etapie przygotowania inwestycyjnego. Projekty te będą obejmować m.in. prawa do korzystania z gruntów, dokumentację projektową, decyzje administracyjne, pozwolenia oraz prawa wynikające z warunków przyłączenia lub umów przyłączeniowych. Na moment nabycia Projekty te nie będą jeszcze generować przychodów, jednak będą posiadać potencjalną zdolność do ich generowania w przyszłości, po zawarciu wymaganych dodatkowych umów, w szczególności umów O&M, oraz po uzyskaniu niezbędnych koncesji, o ile będą wymagane. Nabycie tych składników pozwoli Wnioskodawcy kontynuować realizację inwestycji i doprowadzić ją do etapu generowania przychodów.

Wynagrodzenie należne zbywcy od Wnioskodawcy będzie co do zasady ustalane jako wynegocjowana stała kwota za „Projekt” i ekonomicznie będzie ustalane/negocjowane w oparciu o szacowaną wartość zwrotu z Projektów stanowiącą rekompensatę za przeniesienie potencjału do generowania przyszłych zysków. Do celów kalkulacji Wynagrodzenia uwzględniony zostanie rodzaj przenoszonych poszczególnych Projektów, wartość wydatków inwestycyjnych do poniesienia (CAPEX), przybliżony okres zwrotu oraz szacowane źródło przychodów. W praktyce wynagrodzenie (w szczególności w przypadku gotowych farm wiatrowych) może obejmować:

1.     wynagrodzenie za nabycie za środki trwałe i inne aktywa wchodzące w skład transakcji (np. prawo własności nieruchomości, urządzeń, w tym generatorów, paneli PV, falowników i stacji transformatorowych). Do wskazanej części wynagrodzenia nie zostanie wliczona wartość potencjału do generowania zysków, w szczególności z przenoszonych praw i obowiązków dzierżawcy, służebności przesyłu, decyzji administracyjnych oraz prawa i obowiązków wynikających z warunków przyłączenia do sieci/umowy o przyłączenie do sieci, umowy o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, umowy sprzedaży energii elektrycznej, umów agregacji.

2.     nadwyżkę kwoty należnej do zapłaty przez Wnioskodawcę ponad wartość rynkową nabytych aktywów wchodzących w skład każdego z Projektów, która stanowi wynagrodzenie zbywcy za przejecie przez Wnioskodawcę Projektów oraz ich potencjału do generowania zysków (dalej nadwyżka określana jako: „Wynagrodzenie”).

Przez Wynagrodzenie, należy rozumieć wyłącznie nadwyżkę kwoty należnej do zapłaty przez Wnioskodawcę ponad wartość rynkową nabywanych składników majątkowych wchodzących w skład każdego z Projektów. Wynagrodzenie stanowi zapłatę za potencjał do generowania zysków. Potencjał do generowania zysków tworzą zaś w szczególności: prawa i obowiązki dzierżawcy, służebności przesyłu, decyzje administracyjne oraz prawa i obowiązki wynikające z warunków przyłączenia do sieci/umowy o przyłączenie do sieci, umowy o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, umowy sprzedaży energii elektrycznej, umowy agregacji.

Wynagrodzenie będzie więc stanowiło odrębny ekonomicznie element rozliczenia ze Zbywcą, niezwiązany z wartością konkretnych, indywidualnie identyfikowalnych składników majątkowych. Wynagrodzenie wystąpi wyłącznie w takim zakresie, w jakim kwota należna Zbywcy z tytułu danego Projektu będzie przekraczała wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład tego Projektu. Tym samym, w odniesieniu do każdego rodzaju Projektu, Wynagrodzenie stanowi element ceny transakcyjnej i jest płacone za przejęcie ekonomicznego potencjału danego Projektu. Bez poniesienia tego wydatku Wnioskodawca nie nabyłby Projektów ani związanych z nimi praw, decyzji, dokumentacji i innych elementów niezbędnych do rozpoczęcia działalności w obszarze OZE. Wydatek ten będzie zatem służył uzyskaniu przychodów oraz zabezpieczeniu źródła przychodów Wnioskodawcy, którym będzie działalność polegająca na wytwarzaniu, magazynowaniu lub sprzedaży energii elektrycznej, a potencjalnie również na dalszej komercjalizacji lub sprzedaży Projektów.

Wynagrodzenie spełnia warunek ceny rynkowej w rozumieniu art. 11c ustawy o CIT. Nabycie Projektów nastąpi od podmiotu niepowiązanego z Wnioskodawcą, a więc warunki transakcji, w tym wysokość Wynagrodzenia, będą ustalane pomiędzy niezależnymi stronami działającymi w warunkach rynkowych. Już z tego względu należy przyjąć, że Wynagrodzenie będzie odpowiadało warunkom, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Pytanie

Czy Wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz zbywcy stanowić będzie koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami podlegający rozpoznaniu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, tj. jednorazowo w dacie poniesienia.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko

Wynagrodzenie wypłacane przez Wnioskodawcę stanowić będzie koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami podlegający rozpoznaniu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, tj. jednorazowo w dacie poniesienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Wstęp

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tego względu dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)     oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)     własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)     prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)     wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)     koncesje, licencje i zezwolenia;

6)     patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)     majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)     tajemnice przedsiębiorstwa;

9)     księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym kontekście, organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2020 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.517.2020.2.MD) wskazują, że:

„zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo”.

Z kolei pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż o ZCP można mówić w sytuacji, w której przedmiot transakcji spełnia łącznie następujące przesłanki:

·           stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

·           posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

·           jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

·           zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto, w zakresie transakcji mogących stanowić przedsiębiorstwo lub ZCP należy zwrócić uwagę na objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r. – „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” wydane przez Ministra Finansów (dalej: „Objaśnienia”).

Co prawda, Objaśnienia odnoszą się bezpośrednio do tzw. nieruchomości komercyjnych (tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących periodycznie przychody na rzecz jej właściciela w przeważającej mierze z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze), to jednak dają również cenne ogólne wskazówki w zakresie przesłanek kwalifikowania przedmiotu transakcji jako potencjalnego przedsiębiorstwa lub ZCP.

W świetle Objaśnień, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)     zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy zbywanych składników majątkowych

oraz

2)     faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o te składniki.

Jak wskazują Objaśnienia, omawianej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. W związku z tym, w przypadku, gdy dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę dodatkowych składników majątku (tj. innych niż te, które są przedmiotem transakcji) lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zbywane składniki stanowią przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jednocześnie w Objaśnieniach wśród istotnych pojęć w zakresie dostawy ww. nieruchomości wskazano z jednej strony standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT. Do takich elementów Objaśnienia zaliczają takie przykładowe elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu.

Z drugiej strony do wspomnianych istotnych pojęć zaliczono umowę zarządzania nieruchomością, która ma na celu utrzymanie wartości nieruchomości. W świetle Objaśnień taka umowa obejmuje głównie bieżące zarządzanie obiektem.

Zgodnie z Objaśnieniami, umowa o zarządzanie nieruchomością stanowi ponadstandardowy element transakcji, którego przeniesienie wskazuje na to, iż przedmiot transakcji stanowi zespół składników kwalifikujących się jako przedsiębiorstwo lub ZCP (o ile spełniony jest dodatkowy warunek w postaci zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności gospodarczej zbywcy w oparciu o przenoszony majątek).

Objaśnienia odnoszą się także do przypadku, w którym umowa o zarządzanie nieruchomością zawarta przez zbywcę nie przechodzi na nabywcę, a jednocześnie nabywca sam zawiera taką umowę, nawet z tym samym podmiotem, który świadczył usługi zarządzania na rzecz zbywcy. Według Objaśnień w takim przypadku nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy. A zatem, takiego przypadku nie można zrównać z przeniesieniem przez zbywcę na rzecz nabywcy umowy zarządzania (który, jak wyżej wskazano, Objaśnienia traktują jako wskazujący na transfer przedsiębiorstwa lub ZCP).

Analiza Projektów z perspektywy pojęcia przedsiębiorstwa

W odniesieniu do Projektów obejmujących farmy wiatrowe i PV działające (zbywane osobno lub razem z magazynami energii), zdaniem Wnioskodawcy, istotne znaczenie ma okoliczność, iż z przedmiotu transakcji wyłączone będą umowy o zarządzanie eksploatacją i konserwacją systemu (O&M), których celem jest zapewnienie czasu gotowości pracy farmy na określonym poziomie i wydajności.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wykonawca w ramach tej umowy będzie zobowiązany, w szczególności, do:

·           zarządzania i administrowania elektrownią, co obejmuje wszystkie zadania operacyjne niezbędne do zapewnienia prawidłowego działania farmy;

·           konserwacji zapobiegawczej – ogólna konserwacja farmy, wymagana do niezakłóconego i płynnego działania farmy, w tym kontrola wizualna, weryfikacja uruchomień i innych, w celu zachowania warunków działania, dostępności, ochrony i trwałości;

·           konserwacji naprawczej – obejmuje wszelkie operacje wymiany niezbędnej do zapewnienia prawidłowego działania systemu oraz konserwacji farmy;

·           zarządzania gwarancjami – co obejmuje wszystkie zadania związane z realizacją praw gwarancji;

·           zapewnienia usług pomocniczych, np. dozoru farmy przez cały dzień, monitorowania komunikatów o błędach, obliczania wskaźnika wydajności farmy, obliczanie dostępności, komunikacji z firmą świadczącą obsługę ochrony, comiesięcznego raportowania.

W związku z tym, iż umowy O&M nie będą przenoszone przez zbywców na rzecz Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie we własnym zakresie zawierał takie umowy w odniesieniu do poszczególnych Projektów.

W ocenie Wnioskodawcy, znaczenie takiej umowy w kontekście farm OZE należy oceniać w sposób zbliżony do umowy zarządzania nieruchomościami komercyjnymi opisanymi w Objaśnieniach. W związku z tym, brak przeniesienia umów O&M ze zbywców prowadzi do wniosku, iż składniki takich Projektów nie mogą być kwalifikowane jako przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca będzie musiał bowiem dopiero podejmować dodatkowe działania polegające na zawarciu takich umów.

Wnioskodawca podkreśla, że w interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP4‑3.4012.143.2020.4.RK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził kluczowe znaczenie umowy O&M z perspektywy zbycia inwestycji OZE:

„Jak wskazano w opisie sprawy dopiero po planowanym wydzieleniu Y. do nowego podmiotu (E.), E. zawrze z D. umowę dotyczącą świadczenia usług wsparcia w tym w szczególności w zakresie obsługi i zarządzania elektrowni wiatrowych (O&M), wsparcia księgowego, finansowego, doradztwa, zakupów, strategii, kontrolingu, itp. – co jest kluczowym elementem funkcjonowania tego przedsiębiorstwa”.

Ponadto, planowane transakcje nie będą obejmować umów o finansowanie Projektów zawartych przez zbywców ani pracowników zbywców (jeśli dany zbywca zatrudniał pracowników). Nie zostaną również przeniesione uzyskane przez zbywcę promesy koncesji lub koncesje, zatem Wnioskodawca będzie musiał pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku Projektów, gdzie jest to wymagane prawem).

A zatem same składniki przenoszone przez zbywcę nie będą dawać Wnioskodawcy faktycznej możliwości kontynuowania działalności zbywcy w oparciu tylko o przedmiot transakcji.

Z kolei, jeśli chodzi o Projekty obejmujące farmy wiatrowe i PV (a także magazyny energii) w fazie RTB, należy zwrócić uwagę, iż w tych przypadkach inwestycja znajdować się będzie w początkowej fazie realizacji (tj. przed wybudowaniem infrastruktury farmy czy magazynu energii). W związku z tym zbywane składniki nie będą jeszcze wykorzystywane do działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży energii elektrycznej (tj. działalności, której prowadzeniem zainteresowany jest docelowo Wnioskodawca). Niezależnie od powyższego, tak jak w przypadku farm działających planowane transakcje nie będą obejmować umów o finansowanie Projektów zawartych przez zbywców ani pracowników zbywców (jeśli dany zbywca zatrudniał pracowników). Nie zostaną również przeniesione uzyskane przez zbywcę promesy koncesji lub koncesje (jeśli ich uzyskanie jest wymagane przez przepisy prawa).

A zatem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka będzie dopiero musiała podjąć szereg działań, aby ww. sprzedaż mogła być prowadzona, tj. w pierwszej kolejności zrealizować inwestycję (w tym pozyskać wykonawców prac budowlanych). Z kolei po ukończeniu inwestycji Wnioskodawca będzie zawierał umowy na zarządzanie eksploatacją i konserwacją systemu (O&M) w odniesieniu do poszczególnych farm i magazynów energii. Ponadto, Wnioskodawca będzie musiał pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku Projektów, gdzie jest to wymagane prawem).

W efekcie, składniki objęte Projektami dotyczącymi farm i magazynów energii w fazie RTB tym bardziej (w porównaniu do farm działających) nie będą dawać faktycznej możliwość kontynuowania działalności zbywcy w oparciu tylko o przedmiot transakcji.

W konsekwencji nawet w przypadku, gdy zbywca jest spółką celową realizującą wyłącznie jeden Projekt i dokonuje transakcji, której przedmiotem są jej wszystkie lub prawie wszystkie aktywa, nie zostaną przeniesione konieczne dla uruchomienia działalności składniki, co powoduje, iż taka transakcja nie może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa.

A zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku żadnego z Projektów nie będą spełnione przesłanki uznania go za przedsiębiorstwo.

Analiza Projektów z perspektywy pojęcia ZCP

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, składniki majątkowe wchodzące w skład poszczególnych Projektów, mogą stanowić jedyne aktywa poszczególnych zbywców na zasadzie „jeden zbywca – jeden Projekt” (tj. jeden zbywca będzie posiadał i zbywał wyłącznie jeden Projekt), co jest związane z funkcjonowaniem zbywców jako spółek celowych powołanych do realizacji jednej inwestycji w postaci jednego Projektu. Jednak zbywcami niektórych Projektów mogą być podmioty, które nie są spółkami celowymi, a więc jeden zbywca będzie realizował więcej niż jeden Projekt.

W związku z powyższym, na moment transakcji w odniesieniu do każdego z Projektów (dotyczy zarówno Projektów realizowanych przez zbywców będących spółkami celowymi jak i tych, gdzie zbywcy nie są spółkami celowymi zatem jeden zbywca może realizować więcej niż jeden projekt):

·           Projekt nie będzie formalnie wydzielony organizacyjnie w strukturze Zbywcy, tj. nie będzie on przypisany w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej zbywcy (departamentu, działu, oddziału, itp.) oraz nie będą istniały dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury zbywcy;

·           zbywca nie będzie posiadał odrębnego rachunku bankowego, na który wpływałyby należności i z którego spłacane byłyby zobowiązania związane z Projektem, a także dla Projektu nie będą prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie będzie sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe;

·           zbywca nie będzie posiadać odrębnych kont księgowych dla Projektu, pozwalających na przypisanie kosztów i przychodów do Projektu, a także Zbywca nie będzie prowadził raportowania zarządczego odrębnie dla Projektu.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Projekty nie będą wykazywać odrębności organizacyjnej i finansowej.

Ponadto, z przyczyn opisanych w odniesieniu do pojęcia przedsiębiorstwa (por. uwagi powyżej), zakres przenoszonych składników (wśród których, w szczególności, nie będzie umów O&M) wskazuje na to, iż Projekty nie mogłyby stanowić odrębnych przedsiębiorstw, samodzielnie realizujących zadania gospodarcze.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca, poza nabyciem zespołu składników opisanych w pkt 1-3 przedstawionego zdarzenia przyszłego, podejmie dodatkowe działania, aby doprowadzić do fazy, w której będzie mogła być prowadzona działalność polegająca na sprzedaży energii elektrycznej, to znaczy:

·           jeśli chodzi o składniki z pkt 1 – Wnioskodawca będzie we własnym zakresie zawierał umowy O&M a także będzie musiał pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku projektów, gdzie jest to wymagane prawem);

·           jeśli chodzi o składniki z pkt 2 i 3 – Wnioskodawca zrealizuje inwestycję, będzie we własnym zakresie zawierał umowy O&M a także będzie musiał pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku projektów, gdzie jest to wymagane prawem).

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, zbywany zespół składników opisany w pkt 1-3 przedstawionego zdarzenia przyszłego na dzień transakcji nie będzie wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy na płaszczyźnie funkcjonalnej. A zatem, w ocenie Wnioskodawcy, zbywany zespół składników opisany w pkt 1-3 przedstawionego zdarzenia przyszłego nie będzie stanowić potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Same składniki majątkowe opisane w pkt 1-3 przedstawionego zdarzenia przyszłego będą bowiem, zdaniem Wnioskodawcy, niewystarczające, aby realizować zadanie gospodarcze polegające na sprzedaży energii elektrycznej, którym zainteresowany jest Wnioskodawca.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać na interpretację indywidualną z dnia 25 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP4-3.4012.143.2020.4.RK dotyczącą zbycia rozpoczętej inwestycji polegającej na budowie elektrowni wiatrowej. Interpretacja ta potwierdza, iż w przypadku, w którym nabywca musi podejmować dodatkowe działania, aby możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej przez farmę, kwalifikacja przedmiotu transakcji jako ZCP nie jest prawidłowa.

Jak wskazano w ww. interpretacji:

„Samo posiadanie projektu elektrowni wiatrowej z rozpoczętą budową, nie pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i jej sprzedaży. Jak wskazano w opisie sprawy dopiero po planowanym wydzieleniu Y. do nowego podmiotu (E.), E. zawrze z D. umowę dotyczącą świadczenia usług wsparcia w tym w szczególności w zakresie obsługi i zarządzania elektrowni wiatrowych (O&M), wsparcia księgowego, finansowego, doradztwa, zakupów, strategii, kontrolingu, itp. - co jest kluczowym elementem funkcjonowania tego przedsiębiorstwa. Ponadto to E. wystąpi o udzielenie koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej z elektrowni wiatrowej Y., czyli to dopiero E. będzie miał możliwość wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej. Tym samym nie można stwierdzić, że przedmiotowe składniki majątkowe umożliwiają już w chwili przeniesienia prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, a tym bardziej nie można stwierdzić, że przeniesienie przedmiotowych składników zapewnia możliwość kontynuowania określonego zakresu działalności jaki był prowadzony przed wydzieleniem. Jest to zamiar wskazany do realizacji, możliwy dopiero po zakończeniu budowy. Zaprezentowane we wniosku wyodrębnienie funkcjonalne nie pozwala na uznanie, że wyodrębnione składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa, będą mogły po wydzieleniu w sposób niezależny funkcjonować na rynku jako część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, wymienione w opisie sprawy Y., będące przedmiotem zbycia, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, w przypadku czynności polegającej na zbyciu składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Y. nie znajduje zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym zbycie ww. składników podlegało będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa poszczególnych składników majątkowych”.

A zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku żadnego z Projektów nie będą spełnione przesłanki uznania go za ZCP.

Informacje ogólne dotyczące rozliczenia kosztów uzyskania przychodu

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, czyli:

·         został poniesiony przez podatnika,

·         jest definitywny, a więc bezzwrotny,

·         pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·         jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,

·         nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

·         został właściwie udokumentowany.

Ustawa o CIT przewiduje dwie kategorie kosztów:

·         koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

·         koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty „pośrednie”).

Ustawa o CIT rozróżnia kategorie kosztów podatkowych kierując się kryterium stopnia powiązania pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ponadto różnicując moment ich potrącalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c tej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.    sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2.    złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W myśl art. 15 ust. 4c ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w art. 15 ust. 4b pkt 1 albo pkt 2 ustawy o CIT, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 czerwca 2023 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.230.2023.2.RK, oraz interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2020 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.47.2020.1.JS) do kategorii „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami” należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Natomiast „pośrednie koszty uzyskania przychodów” to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Kwalifikacja wypłaconego wynagrodzenia jako bezpośredniego kosztu uzyskania przychodu

W ocenie Wnioskodawcy Wynagrodzenie wypłacone na rzecz zbywcy w części stanowiącej nadwyżkę ponad wartość rynkową przejmowanych składników majątku (innych niż stanowiące potencjał do generowania zysków zgodnie z opisanym we wcześniejszej części wniosku stanem faktycznym), nie powinno być traktowane jako koszt bezpośrednio związany z przychodami. Charakter wskazanej płatności nie pozwala bowiem na jej przyporządkowanie do poszczególnego źródła przychodów. Przejęty potencjał do generowania zysków może oddziaływać na działalność Wnioskodawcy wielokierunkowo, w szczególności poprzez zwiększenie skali działalności, skrócenie czasu potrzebnego do rozpoczęcia lub rozwinięcia projektu OZE, wykorzystanie istniejących decyzji administracyjnych albo osiągnięcie efektów synergii. Nie jest zatem możliwe ustalenie jaka określona część omawianego Wynagrodzenia odpowiada danemu przychodowi podatkowemu.

Istotne jest również, iż nadwyżka ponad wartość rynkową składników majątku nie może zostać przypisana do przychodów osiąganych z samych przejmowanych aktywów. Wartość rynkowa składników majątku odzwierciedla ich samodzielną wartość ekonomiczną. Natomiast Wynagrodzenie jest należne nie za konkretne aktywa jako takie, lecz za potencjał biznesowy związany z możliwością ich wykorzystania w określonym otoczeniu gospodarczym. Potencjał ten może wpływać nie tylko na przychody generowane bezpośrednio przy użyciu danych składników majątku, ale również na inne aspekty działalności Wnioskodawcy, w tym na rozwój kolejnych projektów, ograniczenie kosztów operacyjnych, poprawę efektywności organizacyjnej albo wzmocnienie pozycji rynkowej.

Wynagrodzenie za przejęcie potencjału do generowania zysków ma zatem charakter kosztu, którego związek z przychodami polega na ogólnym wsparciu działalności gospodarczej oraz zwiększeniu zdolności Wnioskodawcy do osiągania przychodów w przyszłości. Nie jest to jednak związek przyczynowo – skutkowy umożliwiający przyporządkowanie wydatku do konkretnego przychodu albo do poszczególnego rodzaju przychodów. Brak takiej możliwości przesądza o pośrednim charakterze kosztu.

Nie można również uznać, że sama możliwość osiągania przyszłych przychodów dzięki przejętemu potencjałowi przesądza o bezpośrednim charakterze kosztu. Każdy koszt uzyskania przychodów powinien pozostawać w związku z przychodami, jednak o kwalifikacji jako koszt bezpośredni decyduje nie samo istnienie tego związku, lecz możliwość jego skonkretyzowania. W analizowanym przypadku związek ten pozostaje niewątpliwie gospodarczo uzasadniony, ale pozostaje rozproszony i uzależniony od szeregu przyszłych okoliczności umożliwiając jego przyporządkowanie do poszczególnego źródła przychodu.

Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy fakt, iż Wynagrodzenie za przejęcie potencjału do generowania zysków zostało ustalone jako nadwyżka ponad wartość rynkową składników majątku, nie oznacza automatycznie, że stanowi one tzw. „wartość firmy” zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o CIT. Podkreślić należy, iż zgodnie z przytoczoną regulacją wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części albo nominalną wartością wydanych udziałów / akcji w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

W konsekwencji warunkiem do powstania „wartości firmy” jest nabycie przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części. Jeżeli przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz określone składniki majątku oraz odrębnie zidentyfikowane wynagrodzenie za przejęcie potencjału do generowania zysków, to brak jest podstaw do uznania wypłaconego wynagrodzenia za „wartość firmy” w rozumieniu ustawy o CIT rozliczaną jako koszt uzyskania przychodu w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne.

Jak wskazano powyżej w uzasadnieniu do stanowiska w zakresie pytania 1 nabycie Projektów nie będzie stanowiło nabycia przedsiębiorstwa / jego zorganizowanej części również na gruncie przepisów ustawy o CIT, dlatego też wynagrodzenie nie będzie stanowiło „wartość firmy” w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy ocena czy nabycie projektów będzie stanowiło nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na gruncie ustawy o CIT jest niezbędna dla zastosowania odpowiednich regulacji na gruncie ustawy o CIT. W szczególności, kluczowe na gruncie ustawy o CIT jest rozstrzygnięcie czy w związku z planowanymi transakcjami powstanie wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT, która to wartość firmy może powstać jedynie przy nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W ocenie Wnioskodawcy w celu udzielenia odpowiedzi na pytanie 2 niezbędne jest w ramach udzielenia odpowiedzi na to pytanie analiza charakteru Projektów pod tym kątem. Dlatego też w uzasadnieniu do pytania 1 przedstawione zostało szczegółowe uzasadnienie na poparcie stanowiska, że nabywane Projekty nie stanowią przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części dla celów podatku VAT. Uzasadnienie to (biorąc pod uwagę tożsamość definicji przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części w ustawie o VAT oraz o CIT) ma w pełni zastosowanie na gruncie analizy w zakresie podatku CIT.

Przedmiotem planowanych transakcji będzie zatem nabycie określonych składników majątkowych związanych z poszczególnymi Projektami OZE, tj. farmami wiatrowymi, farmami fotowoltaicznymi oraz magazynami energii, zarówno działającymi, jak i znajdującymi się w fazie gotowości do budowy. Transakcje te będą obejmowały w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących korzystania z gruntów, decyzje administracyjne, dokumentację projektową, warunki przyłączenia, prawa z umów przyłączeniowych, a w przypadku działających projektów również określone środki trwałe i inne aktywa związane z daną inwestycją.

Jednocześnie na Wnioskodawcę nie zostanie przeniesiony całokształt składników materialnych i niematerialnych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie przez Zbywcę. W szczególności przedmiotem transakcji nie będą wszystkie elementy organizacyjne, finansowe i funkcjonalne typowe dla przedsiębiorstwa, takie jak np. struktura organizacyjna, pracownicy, księgi rachunkowe, środki pieniężne, zobowiązania niezwiązane bezpośrednio z Projektami czy całość umów koniecznych do bieżącego zarządzania daną działalnością. W przypadku działających farm wiatrowych i fotowoltaicznych istotne znaczenie ma również to, że umowy O&M, tj. umowy dotyczące zarządzania, eksploatacji, konserwacji i utrzymania farm, nie będą przenoszone przez Zbywców na Wnioskodawcę. Wnioskodawca będzie zobowiązany do samodzielnego zawarcia takich umów po nabyciu Projektów.

Powyższe oznacza, że nabywane składniki majątkowe nie będą stanowiły organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionego zespołu składników zdolnego do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych bez podejmowania przez Wnioskodawcę dodatkowych działań organizacyjnych i kontraktowych. W szczególności Wnioskodawca, aby prowadzić działalność z wykorzystaniem nabytych Projektów, będzie musiał zapewnić odpowiednią obsługę, zarządzanie, eksploatację oraz – w odniesieniu do Projektów RTB – kontynuować proces inwestycyjny zmierzający do doprowadzenia Projektów do etapu operacyjnego.

W konsekwencji przedmiotem transakcji będzie nabycie określonych aktywów oraz praw związanych z Projektami, a nie nabycie przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że Wynagrodzenie może obejmować również element ekonomicznie ustalony jako nadwyżka ponad wartość rynkową poszczególnych składników majątkowych, związany z potencjałem Projektów do generowania przyszłych zysków, nie oznacza automatycznie powstania wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT. Warunkiem powstania wartości firmy na gruncie tego przepisu jest bowiem nabycie przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części. Skoro natomiast w analizowanym przypadku przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani ZCP, lecz określone składniki majątkowe związane z Projektami, to wypłacone Wynagrodzenie nie będzie stanowiło wartości firmy podlegającej rozliczeniu poprzez odpisy amortyzacyjne.

Dodatkowo konieczne jest również wskazanie, iż nadwyżka ponad wartość rynkową składników majątku nie powinna powiększać wartości początkowej tych składników. Wynagrodzenie należne zbywcy nie jest wydatkiem, który można przypisać do jednego konkretnego składnika majątku albo proporcjonalnie rozdzielić między składniki majątkowe wyłącznie według ich wartości. Wynika to z faktu, iż zgodnie z ustaleniami stron wskazana wartość nie jest zapłatą za nabycie poszczególnych indywidualnie identyfikowalnych aktywów, lecz za potencjał do generowania przyszłych zysków.

Wskazane stanowisko znajduje również potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1.    interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 września 2023 roku, znak: 0114-KDIP2-2.4010.355.2023.1.AS, której organ podatkowy odstąpił od uzasadnienia prawnego uznając poniższe stanowisko Wnioskodawcy za w pełni prawidłowe:

„Wynagrodzenie uiszczone przez Spółkę na rzecz Zbywcy z tytułu Transakcji zostało określone w oparciu o wycenę niezależnego rzeczoznawcy, w wysokości wartości rynkowej (dalej: „Wynagrodzenie”), przy wykorzystaniu wyceny metodą dochodową. Zbywca udokumentował transakcję fakturą, zaś Spółka uregulowała cenę na rachunek bankowy Zbywcy.

Charakter przedmiotu Transakcji, jaki zbioru aktywów niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy został potwierdzony w interpretacjach indywidualnych wydanych na wspólny wniosek Zbywcy oraz Spółki w dniu 27 marca 2023 r.:

·         interpretacja indywidualna, znak: 0111-KDIB3-1.4012.939.2022.3.IK oraz

·         interpretacja indywidualna, znak: 0111-KDIB2-1.4010.769.2022.4.DD.

Zdaniem Spółki, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych wydatek z tytułu Wynagrodzenia Zbywcy powinien zostać ujęty jako koszt pośredni w całości w dacie poniesienia, nie zaś odnoszony w koszty podatkowe w czasie. Na ten moment Spółka nie jest w stanie określić jak długo wykonywać będzie nabytą działalność, zaś przyjęty dla potrzeb księgowych okres rozliczania ceny wynika wyłączenie z zastosowania zasad rachunkowości, tj. zasady ostrożności i zasady współmierności przychodów i kosztów.

W świetle powyższego Wynagrodzenie stanowi koszt pośrednio związany z przychodami Spółki i wydatek ten powinien być ujęty w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, bez względu na sposób rozliczenia tego wydatku dla celów bilansowych. Dotyczy to także tej części ceny, jaka mogłaby zostać przypisana nabytym składnikom majątku trwałego.”

2.    interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 września 2022 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.53.2022.1.KW uznającej, iż:

„Zauważyć należy, że brak jasno sprecyzowanej definicji „kosztu bezpośredniego” oraz „kosztu pośredniego” może w efekcie prowadzić do sytuacji, gdzie w danych warunkach te same wydatki stanowią koszty bezpośrednie, a w innych - jedynie pośrednie koszty uzyskania przychodu.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że wynagrodzenie za potencjał do generowania zysku należnego B, określone dla celów oceny oraz w dokumentach rozliczeniowych jako „Goodwill”, będzie stanowiło dla Spółki koszt uzyskania przychodów, ponieważ wiąże się ono z osiągnięciem przychodu Spółki. Równocześnie wydatek ten nie został wyłączony z możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Zatem należy uznać Państwa prawo do zaliczenia zapłaty Exit Fee do kosztów uzyskania przychodów.

W tym zakresie stanowisko Państwa należy uznać za prawidłowe.”

Warto również wskazać, iż wynagrodzenie objęte przedmiotem niniejszego wniosku ma tożsamy charakter do opłaty „exit fee” uiszczanej w przypadku transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi dokonując restrukturyzacji w grupie kapitałowej. Pojęcie „exit fee” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT. W praktyce podatkowej wypracowanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej niniejsze pojęcie używane jest do określenia wynagrodzenia lub rekompensaty należnej w związku z reorganizacją działalności, w szczególności wtedy, gdy w ramach restrukturyzacji dochodzi do przeniesienia funkcji, aktywów, ryzyk pomiędzy podmiotami w grupie kapitałowej.

Ponadto obowiązek ustalenia czy konieczne jest określenie należnego wynagrodzenia w związku z transakcjami pomiędzy podmiotami powiązanymi wynika z Rozporządzenia MF z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „Rozporządzenie w sprawie cen transferowych”) które w § 16 stanowi, iż: w przypadku restrukturyzacji przy badaniu porównywalności uwzględnia się również zasadność wprowadzenia i wysokość wynagrodzenia wypłaconego w ramach restrukturyzacji. Jednocześnie, zgodnie z § 17 pkt 3 i 4 Rozporządzenia w sprawie cen transferowych podatnicy dokonując badania porównywalności są zobowiązani do określenia w jakim zakresie w rezultacie restrukturyzacji doszło do przeniesienia potencjału do generowania zysku, w szczególności wskutek przeniesienia wartościowych aktywów lub praw do tych aktywów, w tym wartości niematerialnych, lub rozwiązania lub istotnego renegocjowania istniejących umów, lub przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jak również do ustalenia czy należne jest wynagrodzenie z tytułu restrukturyzacji uwzględniające wartość przeniesionego potencjału do generowania zysku.

W tym zakresie organy podatkowe również uznają, iż opłata „exit fee” ze względu na brak możliwości jej przyporządkowana do poszczególnego źródła przychodów i związek z ogólną działalnością podmiotów gospodarczych stanowi pośredni koszt uzyskania przychodu rozliczany w momencie poniesienia.

Niniejsze stanowisko znalazło potwierdzenie m.in. w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2026 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0114-KDIP2-2.4010.71.2026.2.KW uznającej, iż:

„W konsekwencji, biorąc pod uwagę przytoczone rozumienie pojęcia „dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów” zawarte w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, poszczególne części Exit fee będą stanowiły dla Zainteresowanej odrębne koszty uzyskania przychodów, potrącalne w okresach, w których zostaną ujęte w księgach rachunkowych na podstawie odpowiadających im faktur otrzymanych od A. Spółka Akcyjna.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, poszczególne części Exit fee, wypłacane za przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Kontraktu w czterech okresach rozliczeniowych oraz za definitywne przeniesienie Kontraktu, powinny być ujmowane dla celów CIT odrębnie, jako koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia, rozumianej jako dzień ujęcia Exit fee w księgach rachunkowych Zainteresowanej na podstawie otrzymanych faktur.”

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2025 r., znak: 0111-KDIB1- 1.4010.719.2024.2.BS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odstąpił od uzasadnienia prawnego, uznając poniższe stanowisko podatnika za prawidłowe:

„Jednocześnie, w opinii Spółki, bez znaczenia dla powyższej konkluzji pozostaje sposób rozliczenia tego kosztu dla celów bilansowych. W szczególności, ze względu na powszechnie przyjętą i potwierdzaną przez Organy autonomię prawa podatkowego względem regulacji rachunkowych, ewentualnie rozliczanie Wynagrodzenia w czasie dla celów rachunkowych (czy to w ramach czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów czy poprzez amortyzację bilansową), nie może modyfikować zasady jednorazowego ujęcia kosztu pośredniego dla celów CIT.

W związku z powyższym w pełni wystarczające jest, aby dany wydatek został ujęty w księgach rachunkowych (nie dotyczy to kosztów rezerw ani biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów), aby ten moment uznać za moment poniesienia pośredniego kosztu uzyskania przychodu, niezależnie od jego rachunkowego rozliczenia.

Reasumując, Wnioskodawca wskazał, iż w jego ocenie, Wynagrodzenie stanowi koszt pośrednio związany z przychodami Spółki i wydatek ten powinien być ujęty w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia.”

W konsekwencji Wynagrodzenie za przejęcie potencjału do generowania zysków, w części stanowiącej nadwyżkę ponad wartość rynkową składników majątku, powinno zostać uznane za koszt pośrednio związany z przychodami potrącalny zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, tj. w dacie poniesienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 dotyczą kwestii ustalenia, czy Wynagrodzenie wypłacane przez Państwa na rzecz zbywcy stanowić będzie koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami podlegający rozpoznaniu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, tj. jednorazowo w dacie poniesienia.

W celu odpowiedzi na powyższe pytanie niezbędne jest ustalenie, czy nabycie Projektów, o których mowa we wniosku będzie stanowiło nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i czy w związku z planowanymi transakcjami powstanie „wartość firmy” w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT.

Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 544 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o CIT należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 795). Zgodnie z tym przepisem:

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

·        musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

·        zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

·        składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

·        zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, powołany powyżej przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 55¹ i 55² Kodeks cywilny.

Reasumując, aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W przedstawionych w opisie sprawy okolicznościach Wnioskodawca planuje odpłatne nabycie inwestycji w OZE zlokalizowanych na terytorium Polski w postaci:

1)    farm wiatrowych i fotowoltaicznych (PV) działających, zbywanych osobno lub razem z magazynami energii;

2)    farm wiatrowych i PV w fazie „gotowy do budowy” (RTB), zbywanych osobno lub razem z magazynami energii;

3)    magazynów energii w fazie RTB.

Składniki majątkowe wchodzące w skład poszczególnych Projektów z pkt 1-3, mogą stanowić jedyne aktywa poszczególnych zbywców na zasadzie „jeden zbywca – jeden Projekt” (tj. jeden zbywca będzie posiadał i zbywał wyłącznie jeden Projekt), co jest związane z funkcjonowaniem zbywców jako spółek celowych powołanych do realizacji jednej inwestycji w postaci jednego Projektu. Jednak zbywcami niektórych Projektów mogą być podmioty, które nie są spółkami celowymi, a więc jeden zbywca będzie realizował więcej niż jeden Projekt.

W kwestii ustalenia, czy przedmiotem konkretnej umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo, zasadnicze znaczenie ma to, czy obejmuje on co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo i są konieczne do podjęcia przez nabywcę takiej działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca. Zatem wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej. Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego istotne jest zatem, aby przenoszony zespół składników cechował się wystarczającą samodzielnością, aby możliwa była kontynuacja działalności, do której służył bez konieczności podejmowania dodatkowych działań przez jego nabywcę, więc w istocie spełniał definicję przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem wskazać należy, że na tle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, również ze względu na charakter opisanych Projektów, w szczególności fazę ich budowy, należy uwzględnić faktyczną możliwość kontynuowania działalności do której są one przeznaczone w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego będziecie Państwo we własnym zakresie zawierali umowy O&M (o zarządzanie eksploatacją i konserwacją systemu) w odniesieniu do poszczególnych Projektów, oraz będziecie musieli pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku Projektów, gdzie jest to wymagane prawem) – co jest kluczowym elementem prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze odnawialnych źródeł energii – a dodatkowo w odniesieniu do Projektów w fazie RTB („gotowy do budowy”) również podejmie działania nakierowane na realizację inwestycji (w tym pozyska wykonawców prac budowlanych).

Nie można zatem uznać, że będą mieli Państwo możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze odnawialnych źródeł energii w oparciu jedynie o składniki majątkowe nabyte jako opisane we wniosku Projekty. Samo posiadanie projektu elektrowni wiatrowej z rozpoczętą budową, a nawet farmy wiatrowej wyposażonej w urządzenia (generatory, panele PV, falowniki, stacje transformatorowe czy turbiny wiatrowe), ale bez posiadania odpowiednich koncesji wymaganych prawem oraz stosownych umów o zarządzanie eksploatacją i konserwacją systemu nie pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej i jej sprzedaży. Tym samym nie można stwierdzić, że przedmiotowe składniki majątkowe umożliwiają już w chwili nabycia prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, a tym bardziej nie można stwierdzić, że przeniesienie przedmiotowych składników zapewnia możliwość kontynuowania określonego zakresu działalności jaki był prowadzony przed przeniesieniem. Jest to zamiar wskazany do realizacji, możliwy dopiero po zakończeniu budowy.

Tym samym nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Należy również ocenić czy przenoszone na Państwa spółkę składniki majątkowe będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy uznać, że w odniesieniu do każdego z Projektów (zarówno Projektów realizowanych przez zbywców będących spółkami celowymi jak i tych, gdzie zbywcy nie są spółkami celowymi zatem jeden zbywca może realizować więcej niż jeden projekt) nie będzie formalnie wydzielony organizacyjnie w strukturze zbywcy, tj. nie będzie on przypisany w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej zbywcy (departamentu, działu, oddziału, itp.) oraz nie będą istniały dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury zbywcy. Ponadto planowane transakcje nie będą obejmować pracowników zbywców (jeśli dany zbywca zatrudniał pracowników). Zatem nie będą te Projekty wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwach zbywców. Brak jest również wyodrębnienia finansowego – planowane transakcje nie będą bowiem obejmować umów o finansowanie Projektów zawartych przez zbywców, zbywcy nie będą posiadali odrębnych rachunków bankowych, na które wpływałyby należności i z którego spłacane byłyby zobowiązania związane z poszczególnymi Projektami, a także dla każdego Projektu nie będą prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie będzie sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe. Ponadto zbywcy w odniesieniu do każdego z Projektów nie będą posiadać odrębnych kont księgowych, pozwalających na przypisanie kosztów i przychodów do Projektu, a także nie będą prowadzili raportowania zarządczego odrębnie dla Projektu. Elementy takie jak rachunki bankowe i księgi rachunkowe nie będą przenoszone na rzecz Wnioskodawcy, gdyż są przypisane do zbywców.

Ponadto poszczególne Projekty nie są wyodrębnione funkcjonalnie, ponieważ nie będą miały zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujący zadania gospodarcze niezależnie od umów zawartych przez Zbywców, oraz promes koncesji i koncesji, które nie będą przeniesione w ramach planowanych transakcji.

Jak już wskazano, wyodrębnienie funkcjonalne oznacza posiadanie przez zespół składników majątkowych takiej odrębności, jaka charakteryzuje niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania do których jest przeznaczone, a co za tym idzie po jego przeniesieniu możliwa jest  kontynuacja działalności, do której służył bez konieczności podejmowania dodatkowych działań przez jego nabywcę.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będziecie Państwo we własnym zakresie zawierali umowy O&M (o zarządzanie eksploatacją i konserwacją systemu) w odniesieniu do poszczególnych Projektów, oraz będziecie musieli pozyskać koncesje we własnym zakresie (w przypadku Projektów, gdzie jest to wymagane prawem) – co jest kluczowym elementem prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze odnawialnych źródeł energii – a dodatkowo w odniesieniu do Projektów w fazie RTB („gotowy do budowy”) również podejmiecie działania nakierowane na realizację inwestycji (w tym pozyskanie wykonawców prac budowlanych).

Nie można zatem uznać, że będą mieli Państwo możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w sektorze odnawialnych źródeł energii w oparciu jedynie o składniki majątkowe nabyte jako opisane we wniosku Projekty.

Powyższe okoliczności świadczą o tym, że o składnikach materialnych i niematerialnych składających się Projekty, mające być przedmiotem opisanych we wniosku transakcji nie można mówić jako o zorganizowanych częściach przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Natomiast na podstawie art. 16g ust. 2 ustawy o CIT:

Norma powołanego przepisu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT znajduje wprost przełożenie na treść art. 16g ust. 10 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Skoro jak wskazano powyżej, nabycie projektów nie będzie stanowiło nabycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie regulacji CIT, to tym samym Wynagrodzenie, o którym mowa we wniosku, nie będzie stanowiło „wartości firmy” w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodzić należy się również z Państwem, że nadwyżka ponad wartość rynkową składników majątku nie powinna powiększać wartości początkowej tych składników. Wynagrodzenie należne zbywcy nie jest wydatkiem, który można przypisać do jednego konkretnego składnika majątku albo proporcjonalnie rozdzielić między składniki majątkowe wyłącznie według ich wartości. Wynika to z faktu, iż zgodnie z ustaleniami stron wskazana wartość nie jest zapłatą za nabycie poszczególnych indywidualnie identyfikowalnych aktywów, lecz za potencjał do generowania przyszłych zysków.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, czy Wynagrodzenie wypłacane przez Państwa na rzecz zbywcy stanowić będzie koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami podlegający rozpoznaniu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, tj. jednorazowo w dacie poniesienia, wskazać należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Aby wydatek związany z wypłatą Wynagrodzenia mógł stanowić koszt podatkowy:

·        musi zostać poniesiony przez podatnika, a nie przez inną osobę;

·        musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenie źródła przychodów;

·        musi być definitywne i odpowiednio udokumentowany;

·        nie może być wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że jak wskazano we wniosku Wydatki poniesione przez Państwa na Wynagrodzenie będą pozostawały w bezpośrednim związku z planowaną działalnością gospodarczą Spółki w sektorze OZE oraz z uzyskiwaniem przychodów z tej działalności. Wydatki te nie zostaną Państwu w jakiejkolwiek formie zwrócone.

W przypadku działających farm wiatrowych i fotowoltaicznych, w tym zbywanych razem z magazynami energii, zapłata Wynagrodzenia umożliwi Państwu nabycie Projektów posiadających potencjalną zdolność do generowania przychodów, w szczególności ze sprzedaży energii elektrycznej. W przypadku Projektów w fazie RTB, tj. farm wiatrowych, farm fotowoltaicznych oraz magazynów energii, Wynagrodzenie będzie ponoszone w celu nabycia Projektów znajdujących się na zaawansowanym etapie przygotowania inwestycyjnego. Projekty te będą obejmować m.in. prawa do korzystania z gruntów, dokumentację projektową, decyzje administracyjne, pozwolenia oraz prawa wynikające z warunków przyłączenia lub umów przyłączeniowych. Na moment nabycia Projekty te nie będą jeszcze generować przychodów, jednak będą posiadać potencjalną zdolność do ich generowania w przyszłości, po zawarciu wymaganych dodatkowych umów, w szczególności umów O&M, oraz po uzyskaniu niezbędnych koncesji, o ile będą wymagane. Nabycie tych składników pozwoli Państwu kontynuować realizację inwestycji i doprowadzić ją do etapu generowania przychodów.

Wynagrodzenie należne zbywcy od Państwa będzie co do zasady ustalane jako wynegocjowana stała kwota za „Projekt” i ekonomicznie będzie ustalane/negocjowane w oparciu o szacowaną wartość zwrotu z Projektów stanowiącą rekompensatę za przeniesienie potencjału do generowania przyszłych zysków. Do celów kalkulacji Wynagrodzenia uwzględniony zostanie rodzaj przenoszonych poszczególnych Projektów, wartość wydatków inwestycyjnych do poniesienia (CAPEX), przybliżony okres zwrotu oraz szacowane źródło przychodów. W praktyce wynagrodzenie (w szczególności w przypadku gotowych farm wiatrowych) może obejmować:

·    wynagrodzenie za nabycie za środki trwałe i inne aktywa wchodzące w skład transakcji (np. prawo własności nieruchomości, urządzeń, w tym generatorów, paneli PV, falowników i stacji transformatorowych). Do wskazanej części wynagrodzenia nie zostanie wliczona wartość potencjału do generowania zysków, w szczególności z przenoszonych praw i obowiązków dzierżawcy, służebności przesyłu, decyzji administracyjnych oraz prawa i obowiązków wynikających z warunków przyłączenia do sieci/umowy o przyłączenie do sieci, umowy o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, umowy sprzedaży energii elektrycznej, umów agregacji;

·    nadwyżkę kwoty należnej do zapłaty przez Wnioskodawcę ponad wartość rynkową nabytych aktywów wchodzących w skład każdego z Projektów, która stanowi wynagrodzenie zbywcy za przejecie przez Wnioskodawcę Projektów oraz ich potencjału do generowania zysków (dalej nadwyżka określana jako: „Wynagrodzenie”).

Przez Wynagrodzenie, należy rozumieć wyłącznie nadwyżkę kwoty należnej do zapłaty przez Państwa  ponad wartość rynkową nabywanych składników majątkowych wchodzących w skład każdego z Projektów. Wynagrodzenie stanowi zapłatę za potencjał do generowania zysków. Potencjał do generowania zysków tworzą zaś w szczególności: prawa i obowiązki dzierżawcy, służebności przesyłu, decyzje administracyjne oraz prawa i obowiązki wynikające z warunków przyłączenia do sieci/umowy o przyłączenie do sieci, umowy o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej, umowy sprzedaży energii elektrycznej, umowy agregacji.

Wynagrodzenie będzie więc stanowiło odrębny ekonomicznie element rozliczenia ze Zbywcą, niezwiązany z wartością konkretnych, indywidualnie identyfikowalnych składników majątkowych. Wynagrodzenie wystąpi wyłącznie w takim zakresie, w jakim kwota należna Zbywcy z tytułu danego Projektu będzie przekraczała wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład tego Projektu. Tym samym, w odniesieniu do każdego rodzaju Projektu, Wynagrodzenie stanowi element ceny transakcyjnej i jest płacone za przejęcie ekonomicznego potencjału danego Projektu. Bez poniesienia tego wydatku nie nabyliby Państwo Projektów ani związanych z nimi praw, decyzji, dokumentacji i innych elementów niezbędnych do rozpoczęcia działalności w obszarze OZE. Wydatek ten będzie zatem służył uzyskaniu przychodów oraz zabezpieczeniu Państwa źródła przychodów, którym będzie działalność polegająca na wytwarzaniu, magazynowaniu lub sprzedaży energii elektrycznej, a potencjalnie również na dalszej komercjalizacji lub sprzedaży Projektów.

Ponadto jak wskazali Państwo we wniosku nabycie Projektów nastąpi od podmiotu niepowiązanego z Państwem, a więc warunki transakcji, w tym wysokość Wynagrodzenia, będą ustalane pomiędzy niezależnymi stronami działającymi w warunkach rynkowych.

Odwołując się do sposobu zaliczenia tego wydatku do kosztów podatkowych, zaznaczyć należy, że w zależności od stopnia powiązania kosztu z osiąganym przychodem, koszty uzyskania przychodów dzielimy na bezpośrednio i pośrednio (inne niż bezpośrednio) związane z przychodami.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawa o CIT:

W myśl art. 15 ust. 4b ww. ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy. Koszty bezpośrednie należy więc ujmować podatkowo w momencie wykazania odpowiadających im przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Przepisy powyższe stanowią autonomiczną regulację w zakresie potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów, niezależną od zasad rachunkowych. Wystarczy zatem, by dany koszt został ujęty w księgach rachunkowych (z wyjątkiem kosztów rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów), żeby ten moment uznać za moment potrącenia pośredniego kosztu uzyskania przychodów, niezależnie od rachunkowego rozliczenia tego kosztu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wynagrodzenie stanowiące zapłatę za potencjał do generowania zysków nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT, określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. W konsekwencji, ww. wynagrodzenie należy uznać za pośredni koszt podatkowy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, taki koszt będzie potrącalny w momencie poniesienia określonym zgodnie z art. 15 ust. 4e cytowanego przepisu, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym Wynagrodzenie za przyjęcie potencjału do generowania zysków, w części stanowiącej nadwyżkę ponad wartość rynkową składników majątku, powinno zostać uznane za koszt pośrednio związany z przychodami potrącalny zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·           Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.