0111-KDIB1-1.4010.403.2026.2.SH

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

 

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

 

7 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 13 sierpnia 2026 r. (wpływ w tym samym dniu przez system e-Doręczeń) oraz pismem z 13 sierpnia 2026 r. (wpływ w tym samym dniu przez system e-Urząd skarbowy) - w odpowiedzi na wezwanie.

 

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

I. Stan faktyczny

Wnioskodawca A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została zawiązana na mocy umowy spółki zawartej w dniu (…) 2004 r. przed Notariuszem E. K. z Kancelarii Notarialnej w S.(…). Pierwotnie wspólnikami Wnioskodawcy byli:

- T. L. ((…) udziałów o łącznej wysokości (…) zł),

- A. L. (…) udziałów o łącznej wysokości (…) zł),

- D. L. ((…) udziałów o łącznej wysokości (…) zł),

- P. L. ((…) udziałów o łącznej wysokości (…) zł).

Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce komandytowej B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.

Spółka B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa została zawiązana na mocy umowy spółki zawartej w dniu (…) 2011 r. przed Notariuszem A. N. z Kancelarii Notarialnej w T., (…).

 

Komandytariuszami spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa pierwotnie byli:

- P. L.,

- A. L.,

- D. L..

 

Na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) 2011 r., sporządzonego przed Notariuszem A. N., (…) do spółki jako komandytariusz przystąpiła ponadto:

- K. K.

Spółka B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa została powołana w celu prowadzenia współpracy w zakresie prowadzenia autoryzowanej stacji obsługi pojazdów (dalej: „ASO”) jednej ze znanych marek pojazdów osobowych i dostawczych (dalej: „Partner”). W owym czasie Partner wymagał, by podmiot prowadzący ASO działał w formie spółki i zgodnie z przyjętą przez siebie polityką nie współpracował w tym zakresie z przedsiębiorcami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą jako osoby fizyczne.

W celu spełnienia powyższych wymogów i realizacji umowy o prowadzenie ASO wspólnik A. L. wniósł do spółki B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 795), prowadzonego pod firmą „P.” A. L. -

W związku z tym, że prowadzenie ASO wiązało się z dużymi inwestycjami i wysokimi bieżącymi kosztami, których Spółka Komandytowa nie była w stanie pokryć z własnych środków, Wnioskodawca udzielił spółce B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa pożyczek pieniężnych na dofinansowanie działalności bieżącej oraz spłatę zobowiązań kredytowych:

- w dniu (…) 2017 r. - na kwotę (…) zł,

- w dniu (…) 2018 r. - na kwotę (…) zł,

- w dniu (…) 2018 r. - na kwotę (…) zł.

Od kwoty pożyczek Wnioskodawcy przysługują odsetki, płatne wraz ze zwrotem pożyczki. Termin zwrotu każdej z pożyczek został oznaczony na (…) 2027 r.

(…) 2019 r., między innymi na skutek tego, że mimo pozyskania środków pochodzących z wskazanych wyżej umów pożyczek, spółka B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa nie była w stanie wykonać wymaganych przez Partnera prac modernizacyjnych w obiekcie ASO, Partner rozwiązał umowę o prowadzenie ASO ze skutkiem natychmiastowym.

Wypowiedzenie umowy o prowadzenie ASO po pierwsze oznaczało odpadnięcie celu, dla którego Spółka Komandytowa została zawiązana, a po drugie stało się przyczyną jej problemów finansowych i utraty płynności. Spółka Komandytowa zawarła układy ratalne w zakresie należności publicznoprawnych, które finalnie spłaciła, a w 2026 r. z rejestru przedsiębiorców KRS zostały wykreślone informacje o zaległościach w tym zakresie. Spośród zobowiązań Spółki Komandytowej nierozliczone pozostały jedynie pożyczki udzielone jej przez Wnioskodawcę, których termin zwrotu jeszcze nie nadszedł. Spółka Komandytowa w poprzednich latach odnotowała stratę podatkową, której z uwagi na upływ czasu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego nie może i nie planuje rozliczać.

Zakończenie współpracy z partnerem w zakresie prowadzenia ASO skutkowało również pogorszeniem stosunków pomiędzy Wspólnikami, a finalnie decyzją wspólników Wnioskodawcy oraz Spółki Komandytowej o zakończeniu współpracy pomiędzy nimi w ramach obu spółek.

 

(…) 2024 r. sąd rejestrowy dokonał w KRS wpisu zbycia udziałów przez wspólników T. L., A. L. i D. L. na rzecz dotychczasowego wspólnika P. L. oraz nowej wspólniczki - żony P. L., A. L.. Zbycie udziałów nastąpiło w drodze umów darowizn pomiędzy osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej według przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 478 ze zm.). W wyniku powyższych umów darowizn na dzień sporządzenia niniejszego wniosku spółka A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością liczy dwóch wspólników:

- P. L. ((…) udziały o łącznej wartości nominalnej (…) zł),

- A. L. ((…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł).

 

(…) 2024 r. sąd rejestrowy dokonał w KRS wpisu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa przez komandytariuszy:

- A. L.,

- D. L.,

- K. K.,

na rzecz dotychczasowego komandytariusza:

- P. L.

Zbycie ogółu praw i obowiązków nastąpiło w drodze umów darowizn pomiędzy osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej według przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. W wyniku powyższych umów darowizn na dzień sporządzenia niniejszego wniosku jedynym komandytariuszem Spółki Komandytowej jest P. L.

Na skutek dokonanych zmian własnościowych łącznie w obu spółkach - Wnioskodawcy A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółce Komandytowej, w której wnioskodawca jest wspólnikiem, to jest B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, pozostało łącznie dwoje wspólników, którzy pozostają w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

Wartość wkładów wniesionych do Spółki komandytowej przez aktualnych wspólników lub ich poprzedników prawnych wynosi:

1) Wnioskodawcy - (...) zł (wkład pieniężny),

2) P. L. - (…) zł (wkład pieniężny) oraz (….) zł (wkład niepieniężny).

Aktualna wartość bilansowa majątku Spółki komandytowej, ustalona jako suma aktywów netto minus zobowiązań i rezerw na zobowiązania według ostatniego rocznego sprawozdania finansowego wynosi (…) zł.

W kapitale zakładowym Wnioskodawcy jego wspólnicy posiadają:

1) P. L. - (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł,

2) A. L. - (…) udziały o łącznej wartości nominalnej (…) zł.

Aktualna wartość bilansowa majątku Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ustalona jako suma aktywów netto minus zobowiązań i rezerw na zobowiązania według ostatniego rocznego sprawozdania finansowego wynosi (…) zł.

Wnioskodawca i Spółka komandytowa są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości dochodów. Wspólnicy Wnioskodawcy i Spółki komandytowej będący osobami fizycznymi są obywatelami polskimi i rozliczają się z podatków wyłącznie w Polsce.

II. Opis zdarzenia przyszłego

W zaistniałej sytuacji dalsze utrzymywanie funkcjonowania dwóch odrębnych podmiotów prawnych - spółki z o.o., tj. Wnioskodawcy i Spółki Komandytowej - jest nieuzasadnione ze względów organizacyjnych, finansowych i prawnych.

W związku z powyższym wspólnicy Wnioskodawcy oraz Spółki Komandytowej zamierzają dokonać połączenia spółek poprzez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę w trybie art. 491 § 1, 492 § 1 pkt 1 oraz art. 517 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.).

Przeprowadzenie połączenia gwarantuje pełną sukcesję w zakresie praw i obowiązków spółki przejmowanej i połączenie obu podmiotów w jednym w drodze jednej procedury prawnej, bez konieczności dokonywania przekształceń i likwidacji, przy niższych kosztach sądowych i usług prawnych oraz krótszym sumarycznym czasie trwania postępowania. Zgodnie z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółką przejmującą może być jedynie spółka kapitałowa, nie ma więc możliwości przeprowadzenia połączenia przez przejęcie Wnioskodawcy przez spółkę komandytową B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, która jest spółką osobową.

Połączenie spółek w opisany wyżej sposób jest więc jedyną ekonomicznie i organizacyjnie uzasadnioną decyzją biznesową w opisywanej sytuacji.

W związku z połączeniem Spółki Komandytowej z Wnioskodawcą nie dojdzie do żadnych spłat ani dopłat, w tym określonych w art. 492 § 2 i 3 Kodeksu spółek handlowych.

W wyniku połączenia byt Spółki Komandytowej ustanie, a Wnioskodawca przejmie cały majątek Spółki Komandytowej i wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Komandytowej (w tym również na gruncie podatkowym), zgodnie z art. 494 Kodeksu spółek handlowych.

Jednocześnie Wnioskodawca podwyższy kapitał zakładowy. Planuje się podwyższenie kapitału zakładowego o kwotę odpowiadającą wartości bilansowej majątku spółki przejmowanej, która według ostatniego przed sporządzeniem niniejszego wniosku sprawozdania finansowego, to jest sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2025 r., wynosi (…) zł (w zaokrągleniu: (…) zł), przy czym dokładna wartość zostanie ustalona w aktualnym bilansie sporządzonym na potrzeby opracowania planu połączenia. Łączna wartość udziałów, które zostaną przyznane aktualnemu komandytariuszowi w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy będzie proporcjonalna do stosunku wartości jego udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej, ustalonego jako wartość wkładu komandytariusza w stosunku do wkładów wszystkich wspólników.

Jednocześnie, na podstawie stosowanego per analogiam art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych, dotychczasowemu komandytariuszowi wydane zostaną wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, a to z uwagi na fakt, iż pozostałe udziały powinny przypaść komplementariuszowi, to jest Wnioskodawcy, którego prawo do obejmowania udziałów własnych ograniczone jest do ściśle określonych przypadków.

W konsekwencji podział udziałów w Spółce będzie przedstawiał się następująco (przy założeniu wartości bilansowej określonej w ostatnim sprawozdaniu finansowym):

- P. L. ((…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł),

- A. L. ((…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł).

W dalszej kolejności, w celu wyrównania stosunku udziałów w Spółce, Wspólnicy planują dokonanie darowizny udziałów pomiędzy sobą jako małżonkami.

Na dzień połączenia Wnioskodawca będzie wierzycielem Spółki komandytowej z tytułu opisanych wyżej umów pożyczek. Jednocześnie Wnioskodawca będzie dłużnikiem Spółki komandytowej z tytułu umów handlowych na kwotę (…) zł.

Na skutek połączenia dojdzie do konfuzji praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek oraz umów handlowych. Wnioskodawca, który jest obecnie pożyczkodawcą, na skutek przejęcia Spółki Komandytowej, w tym jej zobowiązań z opisanych wyżej umów pożyczek (w zakresie spłaty kapitału i odsetek), wstąpi jednocześnie w prawa i obowiązki pożyczkobiorcy wynikające z tych umów. W takiej sytuacji dojdzie do skupienia w rękach Wnioskodawcy zarówno wierzytelności, jak i zobowiązań wynikających z zawartych umów pożyczek. Tym samym w świetle przepisów prawa cywilnego dojdzie do konfuzji (wygaśnięcia) zobowiązania Wnioskodawcy do zwrotu otrzymanej pożyczki oraz naliczonych odsetek. Konfuzji ulegną również prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych.

Konfuzja jest instytucją prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności z tytułu pożyczki) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby prawa (wierzytelności z tytułu pożyczki posiadanej przez Wnioskodawcę) i związanego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki Komandytowej do zwrotu pożyczki). Konfuzja praw wynikających z zobowiązań i należności nie została explicite wskazana w prawie cywilnym jako instytucja określająca sposób wygasania zobowiązań, ale wynika z doktryny i orzecznictwa sądowego na gruncie prawa cywilnego, należąc do jednych z najstarszych znanych nauce instytucji prawa cywilnego.

Polski Kodeks cywilny (mający zastosowanie dla oceny skutków podatkowych czynności cywilnoprawnych, których stroną będzie Wnioskodawca) nie zawiera definicji „konfuzji” ani też konkretnego przepisu regulującego następstwa prawne połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie. Przepis taki nie jest jednak konieczny, bowiem z samego charakteru i natury zobowiązania wynika, że konieczne jest istnienie dwóch stron stosunku zobowiązaniowego, a w przypadku połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie zobowiązanie to wygasa.

Jak powszechnie przyjmuje się w literaturze prawniczej oraz orzecznictwie, warunkiem koniecznym istnienia zobowiązania jest istnienie dwóch stron - wierzyciela i dłużnika. Nikt bowiem nie może sam od siebie żądać spełnienia świadczenia ani też go egzekwować (por. uchwały SN; z dnia 10 marca 1983 r., III CZP 3/83, OSNC 1983/8, poz. 115, czy z dnia 7 lutego 2008 r., III CZP 115/07, OSNC 2008/9, poz. 96 oraz W. Czachórski Zobowiązania. Zarys wykładu Warszawa 1974, s. 274 lub Z. Radwański Prawo cywilne- część ogólna, Warszawa 1999, s. 104). „Konfuzja” jest instytucją prawa cywilnego, która powstaje w wyniku połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie, powodując wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela (por. T. Hencelewski, Instytucja konfuzji w polskim prawie cywilnym, PPH nr 4/2011 s. 51-56).

Jak wskazuje się w orzecznictwie, konfuzja nie jest czynnością, lecz konsekwencją określonego zdarzenia, np. likwidacji spółki czy wykreślenia spółki przejmowanej na skutek połączenia ze spółką przejmującą. Konfuzja polega na tym, że w rękach tej samej osoby następuje połączenie prawa i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku. Brak stosunku zobowiązaniowego pomiędzy odrębnymi podmiotami wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne. Nie ma w tym przypadku żadnego przyrostu majątku, a tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przytoczone wyżej stanowisko wynika z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 września 2020 r. (Wyrok NSA z 15 września 2020 r., sygn. akt, ONSAiWSA 2021, sygn. akt II FSK 1493/18, ONSAiWSA 2021/2/32, LEX nr 3054738), który został wydany na gruncie stanu faktycznego, w którym w roli pożyczkodawcy występować miała spółka osobowa, zaś w roli pożyczkobiorcy - osoba fizyczna będąca wspólnikiem tej spółki oraz w którym dojść miało do konfuzji zobowiązań z tytułu pożyczki na skutek likwidacji spółki osobowej. Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego można odnieść do niniejszej sprawy wprost, tym bardziej że na skutek planowanego połączenia dojdzie do sukcesji uniwersalnej pomiędzy Spółką Komandytową a Wnioskodawcą, a do przeniesienia praw i obowiązków Spółki Komandytowej z umowy pożyczki nie będzie konieczne dokonanie żadnych dodatkowych czynności, w tym podjęcie odrębnych uchwał.

Powyższe odnosi się również do zobowiązań Wnioskodawcy wobec Spółki komandytowej wynikających z umów handlowych.

III. Zagadnienia prawne

Na gruncie powyższego opisu sytuacji przyszłej Wnioskodawca zwraca się o wydanie interpretacji w zakresie opodatkowania połączenia spółek oraz konfuzji zobowiązań z tytułu pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę Spółce Komandytowej oraz zobowiązań Wnioskodawcy wobec Spółki komandytowej z tytułu umów handlowych.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 13 sierpnia 2026 r., doprecyzowując opis zdarzenia przyszłego, na zadane w wezwaniu pytania, odpowiedzieli Państwo w następujący sposób:

Pytanie Nr 1. Czy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą), będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, niewyższą od wartości rynkowej tych składników?

Odpowiedź na pytanie Nr 1: TAK, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą), będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, niewyższą od wartości rynkowej tych składników, co wynika z faktu, iż składniki tego majątku podlegają amortyzacji.

C.d. odpowiedzi na pytanie Nr 1: Jeżeli tak, to czy Państwa Spółka:

a) przyjmie dla celów podatkowych wartość tych składników majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych oraz

b) przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu?

C.d. odpowiedzi na pytanie Nr 1: Tak, Spółka przyjmie dla celów podatkowych wartość tych składników majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych oraz przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Pytanie Nr 2: Czy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą będzie przewyższać wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych?

Odpowiedź na pytanie Nr 2: Nie, wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych zostanie ustalona w kwocie równej ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą.

Pytanie Nr 3: Czy ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale podstawowym Spółki Przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą) będzie przewyższała cenę nabycia ogółu praw i obowiązków tej spółki w podmiocie przejmowanym?

Odpowiedź na pytanie Nr 3: Nie, ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale podstawowym Spółki Przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą) nie będzie przewyższała ceny nabycia ogółu praw i obowiązków tej spółki w podmiocie przejmowanym.

Udział kapitałowy (wkład) jaki posiada Wnioskodawca to (…) zł, w stosunku do sumy wkładów wszystkich wspólników wynoszącej (…) zł. Zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi we wniosku, na podstawie stosowanego per analogiam art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych, dotychczasowemu komandytariuszowi wydane zostaną wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, a to z uwagi na fakt, iż pozostałe udziały powinny przypaść komplementariuszowi, to jest Wnioskodawcy, którego prawo do obejmowania udziałów własnych ograniczone jest do ściśle określonych przypadków (zakaz obejmowania i nabywania udziałów własnych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - art. 200 Kodeksu spółek handlowych).

Pytanie Nr 4: Jaki Państwa Spółka posiada udział (ogół praw i obowiązków) w Spółce Komandytowej (tj. Spółce Przejmowanej)? Proszę wskazać procentowo?

Odpowiedź na pytanie Nr 4: Wnioskodawca posiada w Spółce Komandytowej (Spółce Przejmowanej) udział kapitałowy stanowiący (…) %. Wartość ta wynika z relacji wartości wkładu Wnioskodawcy jako komplementariusza (wynoszącego (…) zł) do łącznej sumy wkładów wszystkich wspólników Spółki Przejmowanej (wynoszącej (…) zł).

Pytanie Nr 5: Czy planowane połączenie, o którym mowa we wniosku zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i czy głównym lub jednym z głównych celów tego połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania?

Odpowiedź na pytanie Nr 5: Tak, planowane połączenie, o którym mowa we wniosku zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Planowane połączenie uzasadniają realne przyczyny ekonomiczne (uproszczenie struktury grupy, dostosowanie liczby podmiotów do skali działalności, obniżenie kosztów administracyjnych), które są analogiczne do przyczyn uznawanych przez organy podatkowe i sądy za uzasadnione ekonomicznie. W szczególności:

 1) Spółka Komandytowa została powołana w celu prowadzenia autoryzowanej stacji obsługi (ASO) dla określonego partnera biznesowego; wypowiedzenie umowy o prowadzenie ASO spowodowało odpadnięcie zasadniczego celu, dla którego Spółka Komandytowa została zawiązana, oraz stało się bezpośrednią przyczyną pogorszenia jej sytuacji finansowej i utraty płynności;

 2) Spółka Komandytowa zawarła układy ratalne w zakresie zaległości publicznoprawnych, które zostały w pełni spłacone, a wzmianka o nich została wykreślona z KRS w roku 2026; spośród zobowiązań Spółki Komandytowej nierozliczone pozostały jedynie pożyczki udzielone jej przez Wnioskodawcę, których termin zwrotu jeszcze nie nadszedł;

 3) Spółka Komandytowa odnotowała stratę podatkową, której - z uwagi na upływ czasu - nie może już rozliczyć zgodnie z przepisami prawa podatkowego; strata ta jest wykazywana w sprawozdaniu finansowym jako strata z lat ubiegłych, bez planu jej podatkowego wykorzystania w przyszłości;

 4) zakończenie współpracy z partnerem w zakresie prowadzenia ASO skutkowało również pogorszeniem stosunków pomiędzy wspólnikami oraz podjęciem przez wspólników obu spółek decyzji o zakończeniu współpracy w ramach dotychczasowej struktury;

 5) po dokonanych zmianach własnościowych, zarówno w Wnioskodawcy, jak i w Spółce Komandytowej, pozostało łącznie dwoje wspólników pozostających w związku małżeńskim objętym wspólnością majątkową, co dodatkowo uzasadnia uproszczenie struktury i prowadzenie działalności gospodarczej w ramach jednego podmiotu;

 6) w zaistniałej sytuacji dalsze utrzymywanie funkcjonowania dwóch odrębnych podmiotów prawnych - Wnioskodawcy (spółki z o.o.) i Spółki Komandytowej - jest nieuzasadnione ekonomicznie, organizacyjnie i prawnie, prowadzi do zbędnego dublowania kosztów administracyjnych, księgowych i prawnych oraz komplikacji wynikających z nieadekwatnie do okoliczności skomplikowanej struktury korporacyjnej.

 

Pytania

 

 1. Czy połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania, w szczególności na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m i art. 12 ust. 1 pkt 8b-8f (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”)?

 2. Czy połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę będzie skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem na skutek konfuzji wszelkich zobowiązań, w tym pożyczkowych i handlowych, pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką komandytową?

 3. Czy połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę będzie skutkować powstaniem przychodu do podatkowania po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Przejmowanej będącym podmiotem zobowiązanym, w związku wygaśnięciem na skutek konfuzji wszelkich zobowiązań, w tym pożyczkowych i handlowych, pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką komandytową?

 

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno samo połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę, jak i będąca jego następstwem konfuzja zobowiązań wynikających z umów pożyczek (zobowiązań do spłaty kapitału i odsetek), stanowią zdarzenia obojętnie podatkowo i nie rodzą skutku w podatku dochodowym od osób prawnych.

Planowane połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Komandytową, zdaniem Wnioskodawcy:

 1. Nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania, w szczególności na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m i art. 12 ust. 1 pkt 8b–8f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm.) (dalej: „ustawa o CIT”).

 2. Nie będzie skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Przejmowanej, w związku z wygaśnięciem na skutek konfuzji wszelkich zobowiązań, w tym pożyczkowych i handlowych, pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką komandytową.

 3. Nie będzie skutkować powstaniem przychodu do podatkowania po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Przejmowanej będącym podmiotem zobowiązanym, w związku wygaśnięciem na skutek konfuzji wszelkich zobowiązań, w tym pożyczkowych i handlowych, pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką komandytową.

Ad 1

Skutki podatkowe połączenia przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę (uzasadnione przyczyny ekonomiczne i prawne)

W ocenie Wnioskodawcy, planowane połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę, dokonane w trybie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „k.s.h.”), nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m i art. 12 ust. 1 pkt 8b-8f ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki kapitałowe mogą łączyć się między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednak być spółką przejmującą ani nowo zawiązaną. Planowane połączenie odpowiada konstrukcji łączenia się przez przejęcie z art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Komandytowej na Wnioskodawcę jako spółkę przejmującą. Wnioskodawca - jako spółka kapitałowa - jest jedynym dopuszczalnym podmiotem przejmującym w tej konfiguracji, co wyklucza możliwość przejęcia Wnioskodawcy przez Spółkę Komandytową.

Zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych Wnioskodawca, jako spółka przejmująca, z dniem połączenia wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Komandytowej (sukcesja uniwersalna), a Spółka Komandytowa zostanie rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Tym samym połączenie pozwala zakończyć byt prawny Spółki Komandytowej oraz przenieść cały jej majątek i zobowiązania na jeden podmiot - Wnioskodawcę - w ramach jednej procedury.

Na gruncie ustawy CIT połączenie może rodzić przychód po stronie spółki przejmującej w szczególności na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m i art. 12 ust. 1 pkt 8b - 8f. Jednocześnie przepisy te należy stosować łącznie z wyłączeniami z przychodów przewidzianymi w art. 12 ust. 4 pkt 3e i 3f ustawy o CIT, które odzwierciedlają zasadę neutralności podatkowej połączeń dokonywanych z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Odpowiadając na zasadne wyżej pytanie w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na stanowisko wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 lutego 2022 r. (Wyrok WSA w Warszawie z 16 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1820/21, LEX nr 3414391), zgodnie z którym:

„Zgodnie z treścią tych przepisów (art. 12 ust. 4 pkt 3e i 3f ustawy o CIT - przyp. Wnioskodawcy) nie mogą mieć one zastosowania do połączenia z udziałem spółek komandytowych (osobowych). Odnoszą się one bowiem do:

   - „wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej” - tymczasem wspólnicy spółki komandytowej (osobowej) nie mają statusu „udziałowców”, ani „akcjonariuszy”;

   - „wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%” - tymczasem w spółce komandytowej „kapitał zakładowy” nie występuje, a co za tym idzie, spółka przejmująca nie może mieć „udziału w kapitale zakładowym” przejmowanej spółki komandytowej.

Powyższe stanowisko zaakceptował również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 stycznia 2025 r. (Wyrok NSA z 29 stycznia 2025 r., sygn. akt. II FSK 569/22, LEX nr 3838860), rozstrzygającym kwestię skutków podatkowych przejęcia spółki komandytowej przez spółkę z o.o. po objęciu spółek komandytowych podatkiem CIT.

Już na wstępie należy więc wykluczyć możliwość opodatkowania połączenia w trybie wybranym przez Wnioskodawcę.

Z przytoczonych wyżej orzeczeń wynika ponadto, że nawet w przypadku zaakceptowania podejścia, zgodnie z którym do przejęcia spółki komandytowej przez spółkę kapitałową znajdują zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 4 pkt 3e - 3f ustawy o CIT, to przy spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 3e - 3f oraz art. 12 ust. 13 -15 ustawy o CIT, podczas połączenia nie dochodzi do powstania przychodu do opodatkowania po stronie spółki przejmującej.

 

Połączenie przez przejęcie spółki komandytowej przez spółkę z o.o. dokonane przy zachowaniu powyższych warunków oraz z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, pozostaje neutralne podatkowo po stronie spółki przejmującej. Pogląd ten jest zbieżny z prezentowanym w literaturze (m.in. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, komentarz do art. 12 ustawy CIT), gdzie podkreśla się, że:

 1) opodatkowanie połączeń (art. 12 ust. 1 pkt 8c - 8f) ma charakter wyjątku;

 2) zasadą jest neutralność połączeń, realizowana przez wyłączenia z przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 3e - 3f), przy spełnieniu określonych warunków (kontynuacja wartości podatkowych, uzasadnione przyczyny ekonomiczne).

 

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje na realne przyczyny ekonomiczne połączenia (uproszczenie struktury grupy, dostosowanie liczby podmiotów do skali działalności, obniżenie kosztów administracyjnych), które są analogiczne do przyczyn uznawanych przez organy podatkowe i sądy za uzasadnione ekonomicznie. W szczególności:

 1) Spółka Komandytowa została powołana w celu prowadzenia autoryzowanej stacji obsługi (ASO) dla określonego partnera biznesowego; wypowiedzenie umowy o prowadzenie ASO spowodowało odpadnięcie zasadniczego celu, dla którego Spółka Komandytowa została zawiązana, oraz stało się bezpośrednią przyczyną pogorszenia jej sytuacji finansowej i utraty płynności;

 2) Spółka Komandytowa zawarła układy ratalne w zakresie zaległości publicznoprawnych, które zostały w pełni spłacone, a wzmianka o nich została wykreślona z KRS w roku 2026; spośród zobowiązań Spółki Komandytowej nierozliczone pozostały jedynie pożyczki udzielone jej przez Wnioskodawcę, których termin zwrotu jeszcze nie nadszedł;

 3) Spółka Komandytowa odnotowała stratę podatkową, której - z uwagi na upływ czasu - nie może już rozliczyć zgodnie z przepisami prawa podatkowego; strata ta jest wykazywana w sprawozdaniu finansowym jako strata z lat ubiegłych, bez planu jej podatkowego wykorzystania w przyszłości;

 4) zakończenie współpracy z partnerem w zakresie prowadzenia ASO skutkowało również pogorszeniem stosunków pomiędzy wspólnikami oraz podjęciem przez wspólników obu spółek decyzji o zakończeniu współpracy w ramach dotychczasowej struktury;

 5) po dokonanych zmianach własnościowych, zarówno w Wnioskodawcy, jak i w Spółce Komandytowej, pozostało łącznie dwoje wspólników pozostających w związku małżeńskim objętym wspólnością majątkową, co dodatkowo uzasadnia uproszczenie struktury i prowadzenie działalności gospodarczej w ramach jednego podmiotu;

 6) w zaistniałej sytuacji dalsze utrzymywanie funkcjonowania dwóch odrębnych podmiotów prawnych - Wnioskodawcy (spółki z o.o.) i Spółki Komandytowej - jest nieuzasadnione ekonomicznie, organizacyjnie i prawnie, prowadzi do zbędnego dublowania kosztów administracyjnych, księgowych i prawnych oraz komplikacji wynikających z nieadekwatnie do okoliczności skomplikowanej struktury korporacyjnej.

Wspólnicy obu spółek zamierzają zatem dokonać połączenia poprzez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę w trybie art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 1 oraz art. 517 i nast. k.s.h., co stanowi jedyną racjonalną ekonomicznie i organizacyjnie formę zakończenia działalności Spółki Komandytowej i uproszczenia struktury.

Połączenie w tym trybie:

 1) zapewnia pełną sukcesję w zakresie praw i obowiązków Spółki Komandytowej (w tym podatkowych, na podstawie art. 93 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.);

 2) eliminuje konieczność przeprowadzania odrębnych procesów likwidacji, przekształceń czy wystąpień wspólników ze spółek;

 3) obniża koszty sądowe i koszty obsługi prawnej oraz skraca sumaryczny czas trwania postępowań.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d ustawy nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Art. 12 ust. 14 ustawy CIT wprowadza domniemanie, że jeżeli powyższe czynności nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, przyjmuje się, że głównym lub jednym z głównych ich celów tych jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca wskazał szereg konkretnych, obiektywnie weryfikowalnych przyczyn ekonomicznych i organizacyjnych, m.in.: utrata podstawowego celu gospodarczego Spółki Komandytowej (wypowiedzenie umowy ASO), trudności płynnościowe i ich zakończenie (spłata układów ratalnych w 2026 r.), brak możliwości wykorzystania straty podatkowej (strata z lat ubiegłych, nieplanowana do rozliczenia), pogorszenie relacji pomiędzy wspólnikami i decyzja o zakończeniu współpracy, pozostanie jedynie dwojga wspólników (małżonkowie) w obu spółkach, potrzeba redukcji kosztów administracyjnych i uporządkowania struktury poprzez zakończenie bytu Spółki Komandytowej i kontynuację działalności w jednej spółce kapitałowej.

Takie przyczyny mieszczą się w katalogu uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jakie są akceptowane w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych. Jako przykłady można wskazać:

 1) Wyrok NSA z 04 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 1606/19, LEX nr 3354654;

 2) Wyrok NSA z 04 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 1605/19, LEX nr 3339790;

 3) Pismo z 19 czerwca 2024 r., wydane przez: Szef Krajowej Administracji Skarbowej, DKP16.8082.1.2024, Opinia zabezpieczająca w zakresie połączeń krajowych spółek., http://sip.mf.gov.pl;

 4) Pismo z 02 maja 2022 r., wydane przez: Szef Krajowej Administracji Skarbowej, DKP3.8011.50.2021, Opinia zabezpieczająca w zakresie czynności polegającej na połączeniu spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, tj. przez przejęcie przez spółkę Wnioskodawcę 1 spółki Wnioskodawcy 2 i spółki Wnioskodawcy 3 w zamian za akcje wydane przez Spółkę Przejmującą akcjonariuszom spółki Wnioskodawcy 2, http://sip.mf.gov.pl;

 5) Pismo z 10 stycznia 2022 r., wydane przez: Szef Krajowej Administracji Skarbowej, DKP3.8011.40.2021, Opinia zabezpieczająca w zakresie czynności polegającej na: - dobrowolnym odpłatnym umorzeniu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością , http://sip.mf.gov.pl.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę, przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, organizacyjnych i prawnych oraz przy zachowaniu ekwiwalentności pomiędzy wartością przejętego majątku a wartością podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad 2

Skutki podatkowe konfuzji zobowiązań (pożyczkowych i handlowych) po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Komandytowej

W ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie na skutek konfuzji wszelkich zobowiązań Spółki Komandytowej wobec Wnioskodawcy - w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę oraz wzajemnych zobowiązań handlowych - powstałe w związku z połączeniem przez przejęcie, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na skutek połączenia Wnioskodawca wstąpi - na mocy art. 494 § 1 k.s.h. oraz art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej - we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Komandytowej, w tym w jej zobowiązania wobec Wnioskodawcy. W efekcie ten sam podmiot (Wnioskodawca) stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tych samych stosunków zobowiązaniowych (pożyczkowych i handlowych). Zgodnie z utrwalonymi na gruncie prawa cywilnego i handlowego poglądami, prowadzi to do konfuzji (połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie) i wygaśnięcia zobowiązania z mocy prawa.

Komentarz do art. 494 Kodeksu spółek handlowych (B. Woźniak, „Kodeks spółek handlowych. Łączenie, podział i przekształcanie spółek”) wskazuje wprost, że w wyniku połączenia spółek może dojść do konfuzji wzajemnych wierzytelności i zobowiązań łączących się podmiotów, co z dniem połączenia prowadzi do ich wygaśnięcia bez konieczności dodatkowych czynności. Konfuzja jest więc skutkiem połączenia, a nie samodzielną czynnością prawną.

Bardzo trafne podsumowanie zawarto w opracowaniu: H. Litwińczuk, M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski, 3.1.2.4.3. Konfuzja zobowiązania w związku z połączeniem spółek (w:) H. Litwińczuk, M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski, Opodatkowanie spółek, Warszawa 2022:

Mianem konfuzji określa się wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela w wyniku zjednoczenia długu i wierzytelności w jednej osobie. Do zjednoczenia może dojść w wyniku połączenia spółki będącej wierzycielem ze spółką będącą dłużnikiem. Taka sytuacja może zaistnieć zarówno przy przejęciu (klasycznym i odwrotnym), jak i połączeniu przez zawiązanie nowej spółki. Ustawodawca nie odnosi się wprost do sytuacji unicestwienia wzajemnych zobowiązań łączących się spółek. Podatkowe konsekwencje należy ocenić z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania. Na skutek wygaśnięcia zobowiązania w związku z konfuzją nie dojdzie ani do uzyskania przychodu, ani do poniesienia kosztu przez spółkę przejmującą (nowo zawiązaną), co pozwala taką sytuację uznać za neutralną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na gruncie ustawy o CIT konfuzja nie jest odrębnie uregulowana, a jej skutki podatkowe należy oceniać z uwzględnieniem ogólnej definicji przychodu (art. 12 ust. 1 ustawy CIT) oraz z konstrukcji nieodpłatnych świadczeń i umorzenia zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 3 lit. a ustawy CIT), zgodnie z którymi przychód podatkowy powstaje jedynie w razie definitywnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego aktywa lub zmniejszającego pasywa podatnika.

 

W doktrynie podatkowej (J. Sekita, 366. Confusio zobowiązań (w:) Podatki dochodowe. Wyjaśnienia i interpretacje, Warszawa 2015) podkreśla się, że:

 1) konfuzja polega na połączeniu w jednym podmiocie przymiotu wierzyciela i dłużnika z tego samego zobowiązania, co w prawie cywilnym skutkuje jego wygaśnięciem;

 2) nie dochodzi do zaspokojenia wierzyciela ani faktycznej spłaty zobowiązania, a zatem wygaśnięcie długu przez konfuzję nie stanowi „spłaty” ani „umorzenia” w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy CIT;

 3) konfuzja nie jest nieodpłatnym świadczeniem, gdyż brak jest podmiotu, który świadczy kosztem własnego majątku na rzecz innego podmiotu.

 

W orzecznictwie i piśmiennictwie dotyczącym wierzytelności pożyczkowych (m.in. na gruncie aportów wierzytelności do spółek kapitałowych) przyjęto jednolicie, że wygaśnięcie wierzytelności pożyczkowej w wyniku konfuzji nie powoduje powstania przychodu podatkowego po stronie wierzyciela, ponieważ:

1) nie dochodzi do spłaty pożyczki;

2) brak jest definitywnego przysporzenia majątkowego (wierzyciel nie otrzymuje żadnych środków ani innych świadczeń);

3) skutki podatkowe wiążą się z innym elementem transakcji (np. objęciem udziałów), nie z samym faktem konfuzji;

(tak: interpretacja indywidualna z 24 sierpnia 2022 r., wydana przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.354.2022.1.AP, Rozliczenia CIT w związku z likwidacją spółki, http://sip.mf.gov.pl; interpretacja indywidualna z 18 stycznia 2023 r., wydana przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.785.2022.1.RH, Rozliczenia CIT w związku z likwidacją spółki, http://sip.mf.gov.pl i powołane tam orzecznictwo NSA).

 

Analogicznie, w interpretacjach indywidualnych dotyczących połączenia spółek, w których występuje konfuzja wzajemnych zobowiązań, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej konsekwentnie stwierdza, że wygaśnięcie zobowiązań w wyniku konfuzji nie generuje przychodu po stronie wierzyciela. Przykładowo:

 1) w interpretacji z 13 kwietnia 2025 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.467.2025.2.RH, dotyczącej połączenia spółek kapitałowych i osobowych, organ potwierdził, że konfuzja wzajemnych zobowiązań i wierzytelności powstała w wyniku połączenia spółek nie stanowi przychodu podatkowego, gdyż brak jest przysporzenia majątkowego po stronie spółki przejmującej;

 2) w interpretacjach wydawanych w sprawach likwidacji spółek z niespłaconymi długami (np. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.785.2022.1.RH, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.354.2022.1.AP) organ wskazywał, że samo wygaśnięcie zobowiązań z powodu ustania bytu prawnego dłużnika nie stanowi przychodu podatkowego, co jest logicznie tożsame z wygaśnięciem zobowiązań w wyniku konfuzji - brak jest aktywnego działania wierzyciela i realnego przysporzenia po jego stronie.

 

W niniejszej sprawie pożyczki udzielone Spółce Komandytowej przez Wnioskodawcę są jedynymi istotnymi nierozliczonymi zobowiązaniami Spółki Komandytowej; ich termin zwrotu jeszcze nie nadszedł, a Spółka Komandytowa spłaciła już należności publicznoprawne. Połączenie spółek i konfuzja pożyczek jest więc skutkiem decyzji o zakończeniu działalności Spółki Komandytowej z przyczyn gospodarczych (utrata ASO, brak perspektyw dalszej działalności), a nie sposobem na umorzenie długu.

 

W konsekwencji, z perspektywy Wnioskodawcy jako wierzyciela:

1) nie dochodzi do spłaty pożyczek ani należności handlowych,

2) nie powstaje przychód z tytułu zwrotu pożyczek (art. 12 ust. 1 pkt 10 ustawy CIT nie ma zastosowania),

3) nie zachodzi umorzenie zobowiązań (brak oświadczenia wierzyciela o zwolnieniu z długu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy CIT),

4) nie występuje nieodpłatne świadczenie (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT), ponieważ Wnioskodawca nie otrzymuje żadnego świadczenia kosztem innego podmiotu.

W świetle powyższego konfuzja zobowiązań pożyczkowych i handlowych po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Komandytowej pozostaje zdarzeniem neutralnym podatkowo - nie generuje przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad 3

Skutki podatkowe konfuzji zobowiązań po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Komandytowej - dłużnika

W ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie na skutek konfuzji wszelkich zobowiązań pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Komandytową, które nastąpi z wnioskiem o połączenie, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy - jako następcy podatkowego Spółki Komandytowej będącej dłużnikiem - przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku łączenia się przez przejęcie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki podmiotu przejmowanego. Oznacza to, że Wnioskodawca przejmie status podatkowy Spółki Komandytowej, w tym jej obowiązki jako dłużnika w stosunku do Wnioskodawcy jako wierzyciela. Po połączeniu dojdzie jednak do połączenia tych ról w jednej osobie prawnej (konfuzji), co - jak wskazano wyżej - prowadzi do wygaśnięcia zobowiązań z mocy prawa.

Jak wskazano wyżej, wygaśnięcie zobowiązania na skutek ustania bytu prawnego dłużnika lub konfuzji nie stanowi umorzenia zobowiązania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy CIT, ponieważ:

   - brak jest oświadczenia wierzyciela o zwolnieniu z długu,

   - zobowiązanie wygasa „automatycznie” z mocy prawa,

   - nie dochodzi do przysporzenia majątkowego po stronie dłużnika - dłużnik nie „zyskuje” majątku, a jedynie wygasa wobec niego obowiązek wynikający ze stosunku prawnego, który przestaje istnieć wraz z ustaniem dwóch stron zobowiązania.

NSA w sprawach likwidacji spółek i niespłaconych zobowiązań (m.in. w wyroku, którego stan faktyczny został przeanalizowany w interpretacjach Znak: 0111-KDIB1-1.4010.785.2022.1.RH i Znak: 0111-KDIB2-1.4010.354.2022.1.AP) zaakceptował pogląd, że wygaśnięcie zobowiązań z przyczyn obiektywnych (ustanie bytu prawnego dłużnika) nie stanowi przychodu po stronie dłużnika ani jego następców, ponieważ brak jest definitywnego przysporzenia majątkowego w rozumieniu ustawy o CIT.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca - jako następca podatkowy Spółki Komandytowej - nie uzyskuje żadnej korzyści podatkowej czy ekonomicznej z tytułu wygaśnięcia zobowiązań w wyniku konfuzji. Połączenie ma charakter porządkujący: służy zakończeniu działalności Spółki Komandytowej, która utraciła swój cel gospodarczy, i konsolidacji działalności w jednym podmiocie. Nie dochodzi do „umorzenia długu” przez wierzyciela ani do transferu majątku na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy CIT przychód z tytułu umorzenia zobowiązań powstaje tylko wtedy, gdy dochodzi do zwolnienia z długu przez wierzyciela lub innego zdarzenia prowadzącego do definitywnego przysporzenia po stronie dłużnika. Konfuzja wynikająca z połączenia spółek nie spełnia tych warunków - jest skutkiem konstrukcji prawa cywilnego (połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie), nie zaś decyzji wierzyciela o zwolnieniu z długu.

W konsekwencji wygaśnięcie zobowiązań z tytułu pożyczek i umów handlowych na skutek konfuzji, po połączeniu Spółki Komandytowej z Wnioskodawcą, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy - jako następcy podatkowego Spółki Komandytowej - przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uwzględniając szczegółowy opis przyczyn gospodarczych i prawnych połączenia (utrata celu, dla którego zawiązano Spółkę Komandytową, zakończenie współpracy z głównym partnerem, wystąpienie większości wspólników, brak możliwości rozliczenia strat podatkowych, potrzeba uproszczenia struktury i redukcji kosztów), przepisy Kodeksu spółek handlowych dotyczące połączenia przez przejęcie oraz sukcesji uniwersalnej (w tym m.in. art. 491, 492, 494 Kodeksu spółek handlowych), przepisy ustawy o CIT (w tym m.in. art. 12 ust. 1 pkt 8c–8f, art. 12 ust. 4 pkt 3e–3f, art. 12 ust. 1 pkt 2, 3 lit. a) przepisy Ordynacji podatkowej o sukcesji i klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (w tym m.in. art. 93, art. 119a–119c), poglądy doktryny oraz utrwaloną linię interpretacyjną, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

 1. Połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Wnioskodawcę nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

 2. Konfuzja zobowiązań z tytułu pożyczek i umów handlowych po stronie Wnioskodawcy jako wierzyciela Spółki Komandytowej nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

 3. Konfuzja zobowiązań po stronie Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Komandytowej - dłużnika - również nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska w zakresie pytania Nr 2 i Nr 3.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania Nr 1

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z tym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w tym zakresie (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy, a nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH,

 

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy,

połączenie może być dokonane:

 1) przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

 2) przez zawiązanie spółki kapitałowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały albo akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Z kolei zgodnie z art. 494 § 1 KSH,

Jak stanowi art. 515 § 1 KSH,

W myśl art. 200 § 1 - § 4 KSH,

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).

 

W świetle art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej,

osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

     - wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

 

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej,

przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółek przy ich fuzji regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

 

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a ustawy o CIT:

1) przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

    spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

               1a) spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

 a) przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2025 r. poz. 163 , z późn. zm.2)), lub

 b) aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, lub

 c) informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zarejestrowania spółki jawnej - w przypadku nowo utworzonej spółki jawnej oraz spółki jawnej powstałej z przekształcenia innej spółki

   - do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki;

Stosownie do art. 4a pkt 21 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

 a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1 , z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

 b) spółkę kapitałową w organizacji,

 c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a , mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

 d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest  traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W świetle art. 4a pkt 16 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 4a pkt 18 ustawy o CIT,

Jak stanowi art. 4a pkt 20 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 102 KSH,

Z powyższego wynika, że w spółce komandytowej status wspólnika posiada komandytariusz i komplementariusz. W spółce komandytowej nie występuje udziałowiec i akcjonariusz ze względu na specyfikę tej spółki. Jednakże na gruncie przepisów ustawy o CIT, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1, spółka komandytowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i na gruncie przepisów ustawy o CIT pod kątem skutków podatkowych związanych m.in. z restrukturyzacją jest traktowana jak spółka kapitałowa, mimo odrębności nazewnictwa stosowanego w tych spółkach, co wynika m.in. z definicji słownikowej z art. 4a pkt 16, 18 i 20 ustawy o CIT. W związku z powyższym, w przypadku połączenia spółki komandytowej ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, należy przeanalizować przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f i 8b i 8ba ustawy o CIT, ponieważ będą one mieć zastosowanie w takiej sytuacji.

 

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,

 1. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

 2. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

 

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

   - przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

   - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

   - przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT,

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że w przypadku łączenia spółek przychodem wspólnika spółki przejmowanej jest wartość emisyjna przydzielonych mu udziałów (akcji) spółki przejmującej (art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT). Regulacja art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, do której odwołuje powołany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy dotyczy podziału spółki i w konsekwencji nie będzie miał on zastosowania w analizowanym zdarzeniu przyszłym, które dotyczy połączenia spółek.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

 

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,

Do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

 a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

 b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 12 ust. 12b ustawy o CIT,

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

 

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT,

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

 

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT,

Z wniosku wynika, że wspólnicy Państwa Spółki (Spółki Przejmującej) oraz Spółki Komandytowej zamierzają dokonać połączenia spółek poprzez przejęcie Spółki Komandytowej przez Państwa Spółkę w trybie art. 491 § 1, 492 § 1 pkt 1 oraz art. 517 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.)

W wyniku połączenia byt Spółki Komandytowej ustanie, a Wnioskodawca przejmie cały majątek Spółki Komandytowej i wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Komandytowej (w tym również na gruncie podatkowym), zgodnie z art. 494 Kodeksu spółek handlowych.

Jednocześnie Wnioskodawca podwyższy kapitał zakładowy. Planuje się podwyższenie kapitału zakładowego o kwotę odpowiadającą wartości bilansowej majątku spółki przejmowanej, która według ostatniego przed sporządzeniem niniejszego wniosku sprawozdania finansowego, to jest sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2025 r., wynosi (…) zł (w zaokrągleniu: (…) zł), przy czym dokładna wartość zostanie ustalona w aktualnym bilansie sporządzonym na potrzeby opracowania planu połączenia. Łączna wartość udziałów, które zostaną przyznane aktualnemu komandytariuszowi w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy będzie proporcjonalna do stosunku wartości jego udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej, ustalonego jako wartość wkładu komandytariusza w stosunku do wkładów wszystkich wspólników.

Jednocześnie, na podstawie stosowanego per analogiam art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych, dotychczasowemu komandytariuszowi wydane zostaną wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, a to z uwagi na fakt, iż pozostałe udziały powinny przypaść komplementariuszowi, to jest Wnioskodawcy, którego prawo do obejmowania udziałów własnych ograniczone jest do ściśle określonych przypadków.

W konsekwencji podział udziałów w Spółce będzie przedstawiał się następująco (przy założeniu wartości bilansowej określonej w ostatnim sprawozdaniu finansowym):

- P. L. ((…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł),

- A. L. ((…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł).

W dalszej kolejności, w celu wyrównania stosunku udziałów w Spółce, Wspólnicy planują dokonanie darowizny udziałów pomiędzy sobą jako małżonkami.

Planowane połączenie, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą) będzie skutkować powstaniem po Państwa stronie przychodu do opodatkowania, w szczególności na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m i art. 12 ust. 1 pkt 8b - 8f ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że na gruncie ustawy o CIT przychód po stronie Spółki Przejmującej może powstać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, wartość przychodu na skutek planowanego połączenia powinna zostać określona jako ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa Spółkę jako Spółkę Przejmującą w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, niewyższą od wartości rynkowej tych składników.

Z uzupełnienia wniosku wynika, ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą), będzie przewyższała wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, niewyższą od wartości rynkowej tych składników, co wynika z faktu, iż składniki tego majątku podlegają amortyzacji, tym samym wskazać należy, że wystąpi ww. nadwyżka i po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej powstanie, co do zasady, przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

 

Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą w drodze łączenia, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

 

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a) spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego oraz

b) spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Państwa Spółka przyjmie dla celów podatkowych wartość tych składników majątku Spółki Przejmowanej w wartości wynikającej z jej ksiąg podatkowych oraz przypisze do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, planowane połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą), dokonane w trybie przepisów ustawy Kodeksu spółek handlowych nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, ze względu na wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Odnosząc się natomiast do możliwości powstania przychodu dla Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, wskazać należy, że przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8d i art. 12 ust. 1 pkt 8f powołanej ustawy są komplementarne. Jeśli spółka przejmująca nie posiada udziałów w spółce przejmowanej zastosowanie ma wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8d. Natomiast jeśli posiada 100% udziałów, wyłącznie art. 12 ust. 1 pkt 8f. W sytuacji, gdy spółka przejmująca posiada w spółce przejmowanej mniej niż 100% udziałów, zastosowanie mają oba przepisy. Łącznie pozwalają one opodatkować majątek przejęty przez spółkę, a jaka wartość majątku jest opodatkowana na podstawie każdego z nich zależy od udziału spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej.

Z cytowanego już wyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wynika, że przychodem dla Spółki Przejmującej może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej, z tym że przychód nie powstaje w przypadku połączenia przeprowadzanego na podstawie art. 515¹ § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych zostanie ustalona w kwocie równej ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą.

Skoro ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia, nie będzie przewyższała wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych, to w związku z tym, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Natomiast odnosząc się do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT wskazać należy, że przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej taki udział. Niemniej jednak, z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia, otrzymanego przez spółkę przejmującą, posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, Spółka Przejmująca posiada w Spółce Komandytowej (Spółce Przejmowanej) udział kapitałowy stanowiący (…) %. Wartość ta wynika z relacji wartości wkładu Spółki Przejmującej jako komplementariusza (wynoszącego (…) zł) do łącznej sumy wkładów wszystkich wspólników Spółki Przejmowanej (wynoszącej (…) zł), tym samym w sprawie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Ponadto wskazali Państwo, że ustalona, w części odpowiadającej udziałowi Spółki Przejmującej w kapitale podstawowym Spółki Przejmowanej, na dzień poprzedzający dzień łączenia, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego otrzymanego przez Państwa Spółkę (Spółkę Przejmującą) nie będzie przewyższała ceny nabycia ogółu praw i obowiązków tej spółki w podmiocie przejmowanym.

Zatem, nie powstanie ww. nadwyżka, o której mowa w tym przepisie, tym samym po Państwa stronie nie powstanie, przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Skoro po Państwa stronie nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, tym samym badanie wyłączeń z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, stało się bezzasadne.

Odnosząc się do kolejnej Państwa wątpliwości wskazać należy, że art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, zgodnie z którym:

przewiduje powstanie przychodu dla wspólnika spółki dzielonej.

Jak wynika z wniosku, w Państwa sprawie nie mamy do czynienia z podziałem lecz z połączeniem przez przejęcie spółki przez inną spółkę. Zatem art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Zastosowania nie znajdzie również art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, zgodnie z którym:

bowiem przewiduje on powstanie przychodu dla wspólnika spółki przejmowanej, który otrzymuje udziały w spółce przejmującej. Tak przyznane udziały są postrzegane jako przysporzenie wspólnika - przychodem jest bowiem ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość emisyjna przyznanych mu udziałów (akcji) spółki przejmującej.

W niniejszej sprawie (jak wskazali Państwo we wniosku) na podstawie stosowanego per analogiam art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych, dotychczasowemu komandytariuszowi wydane zostaną wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, a to z uwagi na fakt, iż pozostałe udziały powinny przypaść komplementariuszowi, to jest Państwa Spółce, którego prawo do obejmowania udziałów własnych ograniczone jest do ściśle określonych przypadków (zakaz obejmowania i nabywania udziałów własnych przez sp. z o.o.- art. 200 KSH).

Z powyższego wynika zatem, że w niniejszej sprawie nie zostaną Państwa Spółce, jako Wspólnikowi (komplementariuszowi) Spółki Przejmowanej przyznane żadne udziały w Państwa Spółce ze względu na zakaz wydawania i nabywania udziałów własnych, wynikający z art. 200 KSH. Skoro nie zostaną Państwu wydane żadne udziały, to art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania, a więc nie powstanie dla Państwa jako Wspólnika Spółki Przejmowanej przychód na podstawie tego przepisu.

Zauważyć przy tym należy, że również art. 12 ust. 1 pkt 8bb oraz art. 12 ust. 1 pkt 8bc ustawy o CIT, które dotyczą wymiany udziałów oraz art. 12 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, który dotyczy likwidacji spółki osobowej lub wystąpienia z takiej spółki, nie znajdą zastosowania w sprawie, bowiem w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z wymiana udziałów ani z likwidacją spółki osobowej lub wystąpieniem z takiej spółki.

Tym samym skoro w niniejszej sprawie nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d oraz 8f ustawy o CIT, odnoszenie się do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, dotyczącego kwalifikacji przychodów do źródła przychodów z zysków kapitałowych, stało się bezzasadne.

Reasumując planowane połączenie przez przejęcie Spółki Komandytowej przez Państwa Spółkę, dokonane w trybie przepisów ustawy Kodeksu spółek handlowych, nie będzie skutkować powstaniem po Państwa stronie, jako Spółki Przejmującej, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT. Nie powstanie dla Państwa jako Wspólnika Spółki Przejmowanej przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba ustawy o CIT.

W związku z powyższym, mimo częściowo błędnej Państwa argumentacji, zawartej we własnym stanowisku w sprawie (opartej na wskazanych w nim wyrokach sądowych), dotyczącej braku zastosowania przepisów art. 12 ust. 4 pkt 3e i 3f ustawy o CIT, ze względu na status spółki komandytowej, Państwa stanowisko dotyczące braku powstania przychodów w związku z połączeniem spółek jest prawidłowe ze względów wskazanych w niniejszym uzasadnieniu.

Tym samy Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.

 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zbadanie przesłanek i celów połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że planowane połączenie, o którym mowa we wniosku zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków sądowych należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania Nr 2 i Nr 3 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: