0111-KDIB1-1.4010.385.2026.1.SG

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest osobą prawną będącą polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych, który podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym, tj. trwa od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Krajowego Rejestru Sądowego. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej, zgodnie z danymi prezentowanymi w odpisie aktualnym z Krajowego Rejestru Sądowego, jest Sprzedaż (…).

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej A. i prowadzi działalność w sektorze (…) w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności spółki w Polsce jest (…).

W 2024 r. Spółka nabyła 100% akcji Spółki przejmowanej. 1 września 2025 r. nastąpiło połączenie spółek poprzez przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej na spółkę przejmującą, tj. Wnioskodawcę, w zamian za udziały wydane akcjonariuszom Spółki przejmowanej, bez zamknięcia ksiąg rachunkowych. W wyniku połączenia Wnioskodawca – na zasadach określonych w art. 93 § 2 w zw. z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej – wstąpił we wszystkie jej prawa i obowiązki, w tym w prawa i obowiązki podatkowe.

Przed przejęciem Spółka przejmowana była spółką akcyjną prawa polskiego, posiadającą siedzibę na terytorium Polski (NIP przed połączeniem: (…)) i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka przejmowana prowadziła działalność w zakresie (…).

Połączenie spółek było uzasadnione w szczególności ze względu na potrzebę konsolidacji dwóch biznesów koncesjonowanych polegających na hurtowej i detalicznej sprzedaży (…). Połączenie miało pozwolić w szczególności na bardziej efektywne prowadzenie działalności gospodarczej w ramach jednego zamiast dwóch podmiotów. Ponadto, połączenie miało pozwolić uprościć i uporządkować istniejącą strukturę kapitałową oraz ograniczyć koszty jej funkcjonowania. Połączenie przyczyniło się w szczególności do skoncentrowania funkcji gospodarczych dwóch podmiotów w jednym, a w konsekwencji powinno przełożyć się również na ograniczenie kosztów funkcjonowania istniejącej struktury kapitałowej.

Połączenie nastąpiło bez zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień połączenia, zarówno po stronie Wnioskodawcy, jak i Spółki przejmowanej. W konsekwencji, rok podatkowy obu podmiotów nie został skrócony i rozliczenie podatku dochodowego za rok podatkowy 2025 obejmuje – w jednym zeznaniu podatkowym – łączne przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy i Spółki przejmującej (winno być: Spółki przejmowanej).

W związku z powyższym, Spółka w zeznaniu rocznym CIT-8 za rok podatkowy 2025 uwzględniła łączne przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy za okres od 1 stycznia 2025 r. do 31 grudnia 2025 r. oraz Spółki przejmowanej za okres od 1 stycznia 2025 r. do 31 sierpnia 2025 r., tj. za okres od początku roku do dnia poprzedzającego dzień połączenia.

Pytania

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, prawidłowe jest przyjęcie, że wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, powinien zostać ustalony w oparciu o łączne dane podatkowe Wnioskodawcy i Spółki przejmowanej za cały rok podatkowy 2025, wykazane w zeznaniu CIT-8 Wnioskodawcy za ten rok?

2.  Czy w przypadku, gdy wskaźnik rentowności skalkulowany zgodnie ze sposobem opisanym w pkt 1 przekroczy 2%, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty minimalnego podatku dochodowego za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia?

3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, jeżeli w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka przejmowana osobno osiągnęli wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT w wysokości co najmniej 2%, Wnioskodawca w roku podatkowym 2025 oraz odpowiednio w kolejnych latach podatkowych jest uprawniony do skorzystania z wyłączenia z minimalnego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym:

Ad 1

Wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, powinien zostać ustalony w oparciu o łączne dane podatkowe Wnioskodawcy oraz Spółki przejmowanej za cały rok podatkowy 2025, wykazane w zeznaniu CIT-8 Wnioskodawcy za ten rok.

Ad 2

W przypadku, gdy wskaźnik rentowności skalkulowany zgodnie ze sposobem opisanym w pkt 1 przekroczy 2%, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty minimalnego podatku dochodowego za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia.

Ad 3

Jeżeli w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka przejmowana osobno osiągnęli wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT w wysokości co najmniej 2%, Wnioskodawca w roku podatkowym 2025 oraz odpowiednio w kolejnych latach podatkowych jest uprawniony do skorzystania z wyłączenia z minimalnego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1 i 2

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”), połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Zgodnie z art. 494 § 1 KSH, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

W myśl art. 93 § 1 oraz § 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana w wyniku łączenia się osób prawnych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki łączących się spółek.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 8 maja 2024 r., sygn. akt II SA/Gd 44/24: „(…) w wyniku połączenia się spółek w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. jednym ze skutków tej czynności jest zakończenie bytu spółki przejmowanej, co nie oznacza unicestwienia sytuacji prawnej przejmowanego podmiotu, bowiem w wyniku połączenia z mocy prawa następuje „scalenie się” obu podmiotów i podmiot przejmujący „wstępuje” w całą sytuację prawną podmiotu przejętego. Spółka przejmująca, jest kontynuatorką – następczynią prawną spółki przejętej, bowiem z art. 494 k.s.h. wynika wstąpienie z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej”.

Zgodnie z wyżej powołanymi przepisami KSH, Ordynacji podatkowej oraz przywołanego wyroku, Wnioskodawca, jako spółka przejmująca, z chwilą połączenia stał się sukcesorem uniwersalnym wszelkich praw i obowiązków Spółki przejmowanej.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 5 (winno być: art. 12 ust. 2 pkt 4) ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.; dalej: „UoR”), księgi rachunkowe zamyka się w jednostce przejmowanej na dzień poprzedzający dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia. Jednakże, zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR, można nie zamykać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o CIT, rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 6 ustawy o CIT, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego. A contrario, w sytuacji, gdy nie następuje zamknięcie ksiąg rachunkowych (jego konieczność nie wynika z przepisów prawa), rok podatkowy nie ulega przerwaniu, lecz jest kontynuowany na ogólnych zasadach.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem określonych wyjątków, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, połączenie Wnioskodawcy i Spółki przejmowanej nastąpiło bez zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień połączenia. W konsekwencji, rok podatkowy 2025 nie został skrócony ani po stronie Wnioskodawcy, ani po stronie Spółki przejmowanej, a zatem trwał od 1 stycznia 2025 r. do 31 grudnia 2025 r. W praktyce znalazło to odzwierciedlenie w tym, że Wnioskodawca złożył jedno zeznanie roczne CIT-8 za rok podatkowy 2025, w którym uwzględnił zarówno przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy za cały rok podatkowy 2025, jak i przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów Spółki przejmowanej za okres od 1 stycznia 2025 r. do 31 sierpnia 2025 r., tj. za okres od początku roku do dnia poprzedzającego dzień połączenia.

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, minimalny podatek dochodowy dotyczy co do zasady podatników, w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 albo art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2%.

Jednocześnie art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT wprowadza szczegółowe zasady ustalania straty oraz udziału dochodów w przychodach na potrzeby art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, przewidując, że dla celów obliczenia straty oraz wskaźnika rentowności nie uwzględnia się określonych kategorii przychodów i kosztów.

Mając na uwadze przedstawione wyżej regulacje, w ocenie Wnioskodawcy, kalkulacja wskaźnika rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT, powinna zostać dokonana z uwzględnieniem łącznych przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych osiągniętych przez Wnioskodawcę i Spółkę przejmowaną w roku podatkowym 2025 oraz łącznych kosztów uzyskania przychodów ze źródeł innych niż z zysków kapitałowych poniesionych przez Wnioskodawcę i Spółkę przejmowaną w roku podatkowym 2025, pomniejszonych o kategorie przychodów i kosztów wymienione w art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT.

Ustawa o CIT w żadnym z przepisów nie wymaga dokonania osobnej analizy dla celów minimalnego podatku dochodowego w przypadku połączenia przez przejęcie ani wyliczenia dwóch oddzielnych wskaźników rentowności dla spółki przejmującej i przejmowanej. W związku z tym, że w ustawie o CIT nie ma żadnych szczególnych regulacji odnoszących się do tej kwestii, należy uznać, że Spółka będąca spółką przejmującą jako sukcesor prawnopodatkowy Spółki przejmującej (winno być: Spółki przejmowanej) w sytuacji, gdy połączenie zostało dokonane bez zamknięcia ksiąg rachunkowych i tym samym bez konieczności złożenia zeznania rocznego CIT-8 na dzień połączenia, powinna uwzględnić w kalkulacji wskaźnika rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT, łączne dane podatkowe obu podmiotów za rok podatkowy, w którym doszło do połączenia. Na gruncie ustawy o CIT oznacza to, że wyłącznie Wnioskodawca jako następna prawny Spółki przejmowanej jest podmiotem, którego sytuacja podatkowa powinna być oceniana w świetle art. 24ca ustawy o CIT za rok podatkowy 2025, a jedyną miarodajną podstawą tej oceny są dane podatkowe wykazane w zeznaniu rocznym CIT-8 złożonym przez Wnioskodawcę za rok podatkowy 2025.

W interpretacji indywidualnej z 27 sierpnia 2025 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.418.2025.1.DW, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) wskazał, że w celu ustalenia udziału dochodów w przychodach, należy wyłącznie stosować reguły dotyczące kalkulacji dochodu określone w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem przepis art. 24ca ust. 1 pkt 2 nie odnosi się do innych jednostek redakcyjnych art. 7 ustawy o CIT (tak również DKIS w interpretacji indywidualnej z 1 września 2025 r., Znak: 0111-KDIB1- 3.4010.412.2025.1.PC oraz z 27 maja 2026 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.163. 2026.1.AG).

Powyższa linia interpretacyjna potwierdza, że wskaźnik rentowności dla celów art. 24ca ustawy o CIT jest parametrem ściśle podatkowym, ustalanym na podstawie danych wynikających z ustawy o CIT i wykazywanych w rozliczeniu podatkowym podatnika, po dokonaniu wyłączeń wskazanych w art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT. Z punktu widzenia art. 24ca ustawy o CIT istotne jest zatem, że rok podatkowy 2025 jest jednym, nieprzerwanym rokiem podatkowym Wnioskodawcy, a dochód (lub strata) oraz przychody dla potrzeb ustalenia wskaźnika rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT, wynikają z łącznych, ostatecznych danych podatkowych Wnioskodawcy i Spółki przejmowanej wykazanych w zeznaniu rocznym CIT-8 złożonym przez Wnioskodawcę za rok podatkowy 2025.

Z tego względu, skoro Wnioskodawca jako następca prawny Spółki przejmującej z chwilą połączenia wstąpił we wszystkie jej prawa i obowiązki, w tym prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, a przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów Spółki przejmującej za okres od 1 stycznia 2025 r. do 31 sierpnia 2025 r., tj. za okres od początku roku do dnia poprzedzającego dzień połączenia, zostały wykazane łącznie z przychodami podatkowymi i kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawcy w jednym zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2025, należy stwierdzić, że na potrzeby minimalnego podatku dochodowego, wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT za rok podatkowy 2025 powinien zostać ustalony na podstawie ostatecznych, połączonych danych podatkowych Wnioskodawcy i Spółki przejmowanej wykazanych w zeznaniu rocznym CIT-8 złożonym przez Wnioskodawcę za rok podatkowy 2025.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym, wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, powinien zostać ustalony w oparciu o łączne dane podatkowe Wnioskodawcy i Spółki przejmowanej za cały rok podatkowy 2025, wykazane w zeznaniu CIT-8 Wnioskodawcy za ten rok.

Tym samym, w przypadku, gdy wskaźnik rentowności skalkulowany zgodnie ze sposobem opisanym powyżej przekroczy 2%, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty minimalnego podatku dochodowego za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia.

Ad 3

Zgodnie z treścią art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT, przepisu art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT nie stosuje się do podatników, którzy osiągnęli udział, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, za który należny jest minimalny podatek dochodowy, w wysokości co najmniej 2%.

Zdaniem Wnioskodawcy, z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika, że z obowiązku zapłaty minimalnego podatku dochodowego wyłączone są te podmioty, które spełniają przesłanki wskazane w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, lecz jednocześnie w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok, za który należny jest minimalny podatek dochodowy, osiągnęły wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT na poziomie co najmniej 2%.

W rezultacie, podmioty, które w jednym z trzech ostatnich lat podatkowych osiągnęły wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT na poziomie co najmniej 2%, nie są objęte reżimem minimalnego podatku dochodowego.

Powyższe zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2026 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.8.2026.3.BD, w której DKIS wskazał, że: „W powołanym przepisie art. 24ca ust. 14 pkt 9 Ustawy o CIT ustawodawca wyraźnie wskazuje, że przepis art. 24ca ust. 1 Ustawy o CIT nakładający na podatników obowiązek zapłaty podatku minimalnego nie ma zastosowania do podatników, którzy osiągnęli udział, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, za który należny jest minimalny podatek dochodowy, w wysokości co najmniej 2% (...)” (tak również DKIS w interpretacji indywidualnej z 22 lipca 2024 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.247.2024.1.ASK oraz z 5 grudnia 2025 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.510.2025.1.SG).

W ocenie Wnioskodawcy, fakt połączenia nie powinien wpływać na brak możliwości skorzystania z przedmiotowego wyłączenia. Zgodnie z wyżej powołanymi przepisami KSH oraz Ordynacji podatkowej, spółka przejmująca z chwilą połączenia staje się sukcesorem uniwersalnym wszelkich praw i obowiązków spółki przejmowanej. W związku z powyższym, w przypadku połączenia podmiotów, w sytuacji, gdy w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, w którym miało miejsce połączenie, zarówno spółka przejmująca, jak i spółka przejmowana osobno osiągnęły wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT w wysokości co najmniej 2%, spółka przejmująca powinna być uprawniona do skorzystania z wyłączenia z minimalnego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT.

Przyjęcie odmiennego podejścia byłoby niezgodne z wykładnią celowościową przepisów regulujących opodatkowanie minimalnym podatkiem dochodowym, bowiem jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105) oraz uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180), celem przedmiotowych przepisów było opodatkowanie podmiotów, które w wyniku działań optymalizacyjnych przez dłuższy okres wykazują stratę lub niski udział dochodów w przychodach.

Jednocześnie, celem wprowadzenia minimalnego podatku dochodowego nie było jego zastosowanie wobec podmiotów, które w sposób niezamierzony incydentalnie wykazują straty lub niską rentowność prowadzonej działalności. Jednym ze środków mających zapobiec objęciu minimalnym podatkiem dochodowym tych grup podatników było wprowadzenie wyłączenia z opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym przewidzianego w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT, na co wskazuje treść uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej przepisy w tym zakresie, tj. ustawy z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw: „Jednocześnie, nie wyklucza to wprowadzenia zmian w konstrukcji samego rozwiązania. Przepisy w obecnym kształcie powodują bowiem w szczególności, że minimalnym podatkiem dochodowym mogą być objęte podmioty, których wyniki podatkowe (strata lub niski poziom dochodowości) nie zawsze są rezultatem działań optymalizacyjnych. Proponowane w projekcie zmiany zmierzają do tego, aby w jak najszerszym stopniu uwzględnić okoliczności, które świadczą lub mogą świadczyć o tym, iż niższy niż założony przez ustawodawcę poziom rentowności ma swoje gospodarcze uzasadnienie, a tym samym ryzyko, iż jego przyczyną są działania optymalizacyjne nie jest znaczne”.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, zarówno Wnioskodawca jak i Spółka przejmowana osobno osiągnęli wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT w wysokości co najmniej 2%, Wnioskodawca w roku podatkowym 2025 oraz odpowiednio w kolejnych latach podatkowych jest uprawniony do skorzystania z wyłączenia ze zwolnienia z minimalnego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego w opisanej powyżej sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18, dalej: „KSH”):

W myśl art. 494 § 1 KSH:

Natomiast w myśl art. 93 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.):

Na podstawie z art. 8 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Co do zasady zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 4 ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 522 ze zm.):

Od tej zasady ustawa o rachunkowości wprowadza wyjątek określony w art. 12 ust. 3 pkt 2 w świetle którego:

Na podstawie z art. 27 ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT:

Z uzasadniania do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 1532, str. 73-74) wynika, że „ponieważ celem wprowadzanego rozwiązania jest ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji mogących skutkować zmniejszaniem zobowiązań podatkowych poprzez zaniżanie dochodu podatkowego, niektóre kategorie podmiotów zostały wyłączone spod jurysdykcji tego opodatkowania. Należą do nich: podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności (start-up’y w pierwszych 3 latach), przedsiębiorstwa finansowe (enumeratywny katalog podmiotów określony w art. 15c ust. 16), podatnicy, którzy wykazali określony (30%) spadek przychodów w stosunku do przychodów roku poprzedniego, a także podmioty funkcjonujące w prostej strukturze organizacyjnej, bez powiązań mogących skutkować działaniami optymalizacyjnymi (np. w przypadku, gdy osoba fizyczna jest jedynym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem spółki).

Przewidziane wyłączenia z opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym, poza instytucjami finansowymi podlegającymi tzw. podatkowi bankowemu, oznaczają swego rodzaju wsparcie dla tych podatników, którzy podejmują decyzję o prowadzeniu działalności gospodarczej, nie mając na celu unikania opodatkowania. Zgodnie z realiami gospodarczymi można przewidywać, że szczególnie w początkowej fazie funkcjonowania w obrocie (pierwsze 3 lata) podmioty gospodarcze będą ponosić stratę lub osiągać dochody na tyle niskie, że nie wygenerują dochodu do opodatkowania. Uwzględniono ponadto sytuację podatników, którzy w kolejnych latach (począwszy od 4 roku podatkowego prowadzenia działalności) będą wykazywać określony spadek przychodów w porównaniu do poprzedzającego roku podatkowego (co najmniej o 30%), a także podmiotów funkcjonujących w prostej strukturze organizacyjnoprawnej, bez skomplikowanych powiązań (w których w szczególności udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne). Wydaje się, że w odniesieniu do wymienionych przypadków prawdopodobieństwo wystąpienia straty na działalności, czy niskiej rentowności jest możliwe i nie powinno świadczyć o działaniach ukierunkowanych na unikanie opodatkowania”.

Jak wynika z powyższego przepisu, minimalny podatek dochodowy w wysokości 10% podstawy opodatkowania dotyczy przede wszystkim spółek oraz podatkowych grup kapitałowych z siedzibą lub miejscem zarządu na terytorium Polski. Obejmuje on nie tylko podatników, którzy w danym roku podatkowym ponieśli stratę określoną w art. 24ca ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ale również tych, których udział dochodów z działalności operacyjnej (tj. przychodów innych niż z zysków kapitałowych) w całych przychodach nie przekroczył 2%. Udział ten określany jest mianem wskaźnika dochodowości lub wskaźnika rentowności.

Odwołanie w art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT do dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT dotyczy określenia wskaźnika dochodowości. Chodzi bowiem o uwzględnienie w opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym nie tylko podatników, którzy ponieśli w roku podatkowym stratę, o której mowa w art. 24ca ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, ale również tych, którzy uzyskali nie większy niż 2% udział dochodów w przychodach innych niż z zysków kapitałowych (działalność operacyjna).

W art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT, ustawodawca przewidział zamknięty katalog przychodów/kosztów, których nie należy uwzględniać dla celów obliczenia powyższego wskaźnika dochodowości.

Wskaźnik dochodowości obliczany jest na podstawie art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne, powzięli Państwo wątpliwość, czy w przedstawionym stanie faktycznym, prawidłowe jest przyjęcie, że wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, powinien zostać ustalony w oparciu o łączne dane podatkowe Wnioskodawcy i Spółki przejmowanej za cały rok podatkowy 2025, wykazane w zeznaniu CIT-8 Wnioskodawcy za ten rok oraz czy w przypadku, gdy wskaźnik rentowności skalkulowany zgodnie ze sposobem opisanym w pkt 1 przekroczy 2%, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty minimalnego podatku dochodowego za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia.

Należy podkreślić, że cytowany powyżej przepis art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczania wskaźnika dochodowości, odnosi się do dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, w myśl którego:

Odwołanie to wskazuje, że w celu ustalenia udziału dochodów w przychodach, kluczowego dla określenia obowiązku opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym, należy stosować reguły dotyczące kalkulacji dochodu określone w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT.

Należy jednak zaznaczyć, że wyżej wskazany przepis nie precyzuje sposobu określania dochodu jako podstawy opodatkowania. Szczegółowe wytyczne w tym zakresie zawarte zostały w kolejnych jednostkach redakcyjnych art. 7 ustawy o CIT, do których przepis art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jednak nie odsyła.

W świetle art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Z kolei na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o CIT:

Przenosząc powyższą regułę na grunt analizowanej sprawy, należy wskazać, że przepisy art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie precyzują ani nie nakazują wyłączenia ze wskaźnika dochodowości dochodów wypracowanych przez Spółkę Przejmowaną przed dniem połączenia. Przepis ten odnosi się ogólnie do dochodu podatnika (Spółki Przejmującej) wykazanego w roku podatkowym.

Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że pojęcie dochodu obejmuje wynik podatkowy ujęty w rocznym zeznaniu CIT-8. Skoro przepisy nie wprowadzają podziału na dochód wygenerowany bezpośrednio przez Spółkę Przejmującą oraz dochód przejęty w drodze sukcesji uniwersalnej (art. 93 Ordynacji podatkowej), brak jest podstaw prawnych do ich rozdzielania.

W konsekwencji, do kalkulacji wskaźnika rentowności należy przyjąć łączny dochód operacyjny obu podmiotów osiągnięty w roku podatkowym, w którym doszło do połączenia.

Przepisy art. 24ca ustawy o CIT, dotyczące wskaźnika dochodowości, nie zawierają odesłania do ww. art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, co potwierdza, że sposób kalkulacji nakazuje brać pod uwagę pełny dochód wykazany w CIT-8, bez podstaw do wyłączenia z niego przychodów i dochodów wygenerowanych przez Spółkę Przejmowaną.

Zatem, na potrzebę ustalenia udziału dochodów w przychodach, należy wyłącznie stosować reguły dotyczące kalkulacji dochodu określone w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem przepis art. 24ca ust. 1 pkt 2 nie odnosi się do innych jednostek redakcyjnych art. 7 ustawy o CIT.

Ponadto, należy zauważyć, iż w zamkniętym katalogu art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT, racjonalny ustawodawca nie wskazał, że dochody Spółki Przejmowanej, należy wykluczyć z udziału dochodów w przychodach na potrzeby art. 24ca ust. 1 pkt 2. Gdyby rzeczywiście taka była intencja ustawodawcy, niewątpliwie dałby on temu wyraz poprzez dodanie stosownego punktu do art. 24ca ust. 2 ustawy.

Odwołanie się w art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT do dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, dotyczy określenia wskaźnika dochodowości. Dochód ten dla celów podatku minimalnego jest wartością łączną, która w wyniku połączenia spółek nie podlega pomniejszeniu ani wyłączeniu o część dochodu wypracowaną przez Spółkę Przejmowaną. Wspomniany dochód dla celów wskaźnika dochodowości stanowi wartość (jako nadwyżka sumy przychodów ze źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania) wynikającą z pomniejszenia zsumowanego przychodu o łączne koszty uzyskania przychodu obu połączonych podmiotów.

W przypadku połączenia bez zamykania ksiąg rachunkowych, dochód dla celów wskaźnika dochodowości stanowi nadwyżkę przychodów nad kosztami jego uzyskania obu podmiotów, ujętą w rocznym zeznaniu CIT-8. W oparciu o zasadę sukcesji uniwersalnej, wartością tą jest łączna kwota dochodu operacyjnego, która nie podlega pomniejszeniu ani wyłączeniu o część wyniku wypracowaną samodzielnie przez Spółkę Przejmowaną przed dniem połączenia. Tym samym, w przypadku, gdy wskaźnik rentowności skalkulowany zgodnie ze sposobem opisanym powyżej przekroczy 2%, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty minimalnego podatku dochodowego za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia.

Zatem Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 sprowadzające się do twierdzenia, że wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, powinien zostać ustalony w oparciu o łączne dane podatkowe Wnioskodawcy oraz Spółki Przejmowanej za cały rok podatkowy 2025, wykazane w zeznaniu CIT-8 Wnioskodawcy za ten rok, w przypadku, gdy wskaźnik rentowności skalkulowany zgodnie ze sposobem opisanym w pkt 1 przekroczy 2%, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty minimalnego podatku dochodowego za rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia należało uznać za prawidłowe.

Z kolei Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym, jeżeli w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka Przejmowana osobno osiągnęli wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT w wysokości co najmniej 2%, Wnioskodawca w roku podatkowym 2025 oraz odpowiednio w kolejnych latach podatkowych jest uprawniony do skorzystania z wyłączenia z minimalnego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT.

Według art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT:

W powołanym przepisie art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT ustawodawca wyraźnie wskazuje, że przepis art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT nakładający na podatników obowiązek zapłaty podatku minimalnego nie ma zastosowania do podatników, którzy osiągnęli udział, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, za który należny jest minimalny podatek dochodowy, w wysokości co najmniej 2%.

Wprowadzając powyższe wyłączenie, ustawodawca w sposób jednoznaczny posłużył się kryterium podmiotowym, odnoszącym się bezpośrednio do statusu samego „podatnika”. W kontekście połączenia spółek przez przejęcie (art. 492 § 1 pkt 1 KSH) podmiotem, który kontynuuje byt prawny, a zatem, który zachowuje status podatnika i na którym będzie ciążył ewentualny obowiązek rozliczenia minimalnego podatku dochodowego za rok 2025 i lata kolejne, jest wyłącznie Wnioskodawca (Spółka przejmująca). Spółka przejmowana w momencie połączenia traci swój byt prawny i przestaje istnieć jako odrębny podatnik podatku dochodowego od osób prawnych.

W konsekwencji, ocena spełnienia warunków do zastosowania wyłączenia z art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT musi być dokonywana autonomicznie i wyłącznie w oparciu o historyczne wyniki finansowe podmiotu, który ten podatek ma potencjalnie rozliczać – czyli Wnioskodawcy.

Jeżeli zatem Wnioskodawca (samodzielnie, w ramach prowadzonej przez siebie działalności przed połączeniem) w co najmniej jednym z lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok 2025 (tj. w roku 2022, 2023 lub 2024) osiągnął wymagany ustawą wskaźnik rentowności na poziomie co najmniej 2%, to tym samym zrealizował on wprost hipotezę normy prawnej zawartej w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT i nabył prawo do wyłączenia z zapłaty podatku minimalnego.

Wszelkie zdarzenia dotyczące Spółki przejmowanej – w tym wysokość osiąganego przez nią wskaźnika rentowności, czy wykazanie przez nią straty podatkowej czy też niska zyskowność w latach poprzedzających fuzję – nie mają żadnego wpływu na sytuację prawnopodatkową Wnioskodawcy w zakresie podatku minimalnego. Wskaźnik rentowności Spółki przejmowanej jest w tym kontekście okolicznością prawnie i faktycznie obojętną.

Zatem na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego Organ nie może uznać Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 3, za prawidłowe, ze względu na okoliczność, iż w celu ustalenia spełnienia warunku określonego przepisem art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy CIT, zamierzają Państwo również uwzględniać wskaźnik rentowności Spółki przejmowanej. W tym zakresie, Wnioskodawca jako odrębny podatnik powinien uwzględniać jedynie „własny” wskaźnik dochodowości z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających dany rok podatkowy.

Ww. przepis art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy CIT odnosi się do uzyskania przez podatnika odpowiedniego wskaźnika dochodowości (2%) w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających dany rok podatkowy. Uwzględnianie w powyższej kalkulacji, na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, dodatkowo wskaźnika dochodowości Spółki przejmowanej nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach.

Możliwości takiej nie przewidują przepisy dotyczące podatku minimalnego. Postępowania takiego nie uzasadniają również przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące sukcesji praw i obowiązków wskutek łączenia się przez przejęcie.

Przejęcie praw i obowiązków przejmowanej spółki nie skutkuje koniecznością uwzględniania jej wskaźnika dochodowości dla celów zastosowania art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT przez Spółkę przejmującą. Gdyby zgodzić się z Państwem, dla oceny własnego uprawnienia wynikającego z art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy CIT, uwzględnialiby Państwo rentowność Spółki przejmowanej, co w istocie stanowiłoby formę „retrospektywnego” uwzględniania „sytuacji podatkowej” Spółki przejmowanej, tj. jej wskaźnika dochodowości dla potrzeb ustalania własnych uprawnień Spółki przejmującej jako odrębnego podatnika. Nie stanowiłoby to przejęcia żadnego prawa (obowiązku) Spółki przejmowanej.

Również okoliczność, że potencjalnie Spółka przejmowana mogła wypełniać warunki określone przepisem art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy CIT, nie oznacza, że Spółka przejmującą prawo takie może przejąć wskutek połączenia.

Na podstawie powołanego przepisu każdorazowo w odniesieniu do danego roku podatkowego niezbędna jest ocena spełnienia przesłanek wynikających z treści art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy CIT w odniesieniu do konkretnego podatnika. Podatnikiem takim za 2025 rok (także w kolejnych latach), na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego jest/będzie wyłącznie Wnioskodawca i jedynie na podstawie jego rentowności w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających dany rok podatkowy można oceniać możliwość zastosowania art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy CIT. Natomiast wskutek połączenia byt prawny Spółki przejmowanej jako podatnika ustał, zatem jej dochody/przychody (tj. dochodowość) z lat poprzedzających połączenie nie mogą stanowić podstawy do ustalenia uprawnień innego odrębnego podatnika (Wnioskodawcy).

Zatem Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 sprowadzające się do twierdzenia, że jeżeli w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy 2025, w którym doszło do połączenia, zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka przejmowana osobno osiągnęli wskaźnik rentowności, o którym mowa w art. 24ca ustawy o CIT w wysokości co najmniej 2%, Wnioskodawca w roku podatkowym 2025 oraz odpowiednio w kolejnych latach podatkowych jest uprawniony do skorzystania z wyłączenia z minimalnego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 9 ustawy o CIT należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczenia sądowego należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.